導語：如何才能寫好一篇會計審計戰(zhàn)略，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

2006年2月15日財政部新的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》引入了現(xiàn)代風險導向審計的指導思想，并對注冊會計師的審計工作提出了新的要求，其中最為核心的部分是第1211號“了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險”、第1231號“針對評估的重大錯報風險實施的程序”和第1301號“審計證據(jù)”。這些準則要求注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境以識別重大錯報風險、評估重大錯報風險、對這些重大錯報風險加以應對，并記錄于工作底稿之中?，F(xiàn)代風險導向審計從戰(zhàn)略的角度考慮企業(yè)的經(jīng)營風險，從而確定審計重點領域，將審計資源有的放矢地分配到各個領域之中。

二、戰(zhàn)略管理會計的特點

1、具有明顯的外向性。戰(zhàn)略管理會計跳出了單一企業(yè)這一狹小的空間范圍，將視角更多地投向影響企業(yè)的外部環(huán)境。

2、更注重長期、持續(xù)的發(fā)展戰(zhàn)略。現(xiàn)代企業(yè)非常重視自身健康地可持續(xù)發(fā)展。以下八個因素對企業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展至關重要：顧客滿意程度、制造優(yōu)良、市場占有率、產(chǎn)品品質、可信賴程度、敏感性、技術領先地位、優(yōu)良的財務業(yè)績。因此，戰(zhàn)略管理會計必須超越單一的期間界限，著重從長期競爭地位的變化中把握企業(yè)未來的發(fā)展方向，更注重企業(yè)持久優(yōu)勢的取得和保持，甚至不惜犧牲短期利益。所以，構成企業(yè)競爭地位的上述因素都是戰(zhàn)略管理會計必須研究的內(nèi)容，而不僅局限于優(yōu)良的財務業(yè)績這一財務指標。

3、將提供更多的與戰(zhàn)略有關的非財務信息。企業(yè)要想獲得持續(xù)的競爭優(yōu)勢，必須依仗眾多的非財務指標。與戰(zhàn)略有關的財務與非財務信息包括：戰(zhàn)略財務信息和經(jīng)營業(yè)績信息、企業(yè)管理部門對上述戰(zhàn)略財務與經(jīng)營業(yè)績信息的評價分析、前瞻性信息、背景信息、競爭對手信息。

4、是一種全面性、綜合性的風險管理。戰(zhàn)略管理會計高瞻遠矚地把握各種潛在的機會，回避可能的風險，包括從事多種經(jīng)營而導致的風險、由于行業(yè)產(chǎn)業(yè)結構發(fā)生變化導致的風險、由于資產(chǎn)、客戶、供應商等過分集中而產(chǎn)生的風險、由于流動性差導致的風險等等，以便從戰(zhàn)略的角度最大限度地增強企業(yè)的盈利能力和價值創(chuàng)造能力。

5、更加注重會計信息的相關性和及時性。由于未來企業(yè)的競爭充滿風險，信息使用者更關注的是企業(yè)的未來信息，因此，會計信息的相關性就成為保證會計信息質量的首要因素。同時，一系列先進管理觀念和技術的廣泛運用，迫切需要戰(zhàn)略管理會計提供實時信息，而信息技術的迅猛發(fā)展則為此解決了技術上的難題。

6、對企業(yè)效益的評價發(fā)生了變化。戰(zhàn)略管理會計對企業(yè)效益的評價將從狹隘的財務效益轉向全方位的綜合性效益，經(jīng)營成果計算的重點將從利潤計算向增值計算轉變。與此相適應，對企業(yè)效益的評價應以為企業(yè)全面、長期地提高競爭力、發(fā)展能力，奠定牢固基礎為基本出發(fā)點，而不應拘泥于一時的、短暫的得失，形成微觀效益和宏觀效益、目前效益和長遠效益、經(jīng)濟效益和社會效益的有機統(tǒng)一體。同時，隨著智力投資的擴大和知識創(chuàng)新步伐的加快，物化勞動的轉移價值所占的比重越來越小，而由高智力的員工所擁有的專利權等無形資產(chǎn)所創(chuàng)造的價值增值卻大幅增長，所占比重越來越大。這樣，企業(yè)計算經(jīng)營成果的重點應從計算利潤轉向計算價值增值，并通過編制專門的增值表加以系統(tǒng)反映。

因此，戰(zhàn)略管理會計是以取得整體競爭優(yōu)勢為主要目標，以戰(zhàn)略觀念審視企業(yè)外部和內(nèi)部信息，強調(diào)財務與非財務信息、數(shù)量與非數(shù)量信息并重，為企業(yè)戰(zhàn)略及企業(yè)戰(zhàn)術的制訂、執(zhí)行和考評，揭示企業(yè)在整個行業(yè)中的地位及其發(fā)展前景，建立預警分析系統(tǒng)，提供全面、相關和多元化信息而形成的現(xiàn)代管理會計與戰(zhàn)略管理融為一體的新興交叉學科。

三、風險導向審計的特征

1、風險導向審計的內(nèi)涵。風險導向審計是指以被審計單位的風險評估為基礎，綜合分析影響被審計單位經(jīng)濟活動的各種風險因素，并根據(jù)量化的風險水平確定實施審計的范圍、重點，進而進行實質性審查的一種審計方法。

2、風險導向審計的特征。由此可見，風險導向審計強調(diào)對審計全過程風險的評估與控制，同時對固有風險進行評估，這是風險導向審計的重要思想之一。評估固有風險有助于審計人員確定財務報表各部分發(fā)生錯弊的可能性，從而有利于分配審計資源，提高審計效率、效果。（1）重心前移?；诳蛻魬?zhàn)略系統(tǒng)的現(xiàn)代風險導向審計將審計重心從以審計測試為中心轉移到以風險評估為中心。（2）風險評估重心轉移。在現(xiàn)代風險導向審計模式下，風險評估重心由控制風險向聯(lián)合風險轉移。（3）風險評估方式改變。在現(xiàn)代風險導向審計模式下，風險評估由直接評估變?yōu)殚g接評估。（4）風險評估結構化。現(xiàn)代風險導向審計使風險分析從零散走向結構化。（5）分析性程序成為風險評估核心。（6）審計師專業(yè)知識結構改變。由于審計重心轉移，風險評估采用的各種分析方法大量借鑒了戰(zhàn)略管理會計知識，這就要求注冊會計師的專業(yè)知識結構發(fā)生相應的改變，會計師事務所也應相應地融合審計和咨詢兩大資源。（7）審計測試程序個性化。由于現(xiàn)代風險導向審計測試計劃基于審計師的風險評估結果，且不同的客戶顯然存在不同的風險，因此審計測試程序必然會“因人而異”，要采用相應個性化的審計程序。（8）審計證據(jù)范圍擴大。在現(xiàn)代風險導向審計模式下，審計師可擴大審計取證范圍，從一般員工處或供應商、銷售商等獲取審計證據(jù)，這是針對管理層舞弊的有效偵查措施。業(yè)內(nèi)人士和專業(yè)咨詢?nèi)耸康囊庖娨部勺鳛閷徲嫀煂徲媽I(yè)判斷的補充。（9）審計證據(jù)向外部證據(jù)轉移。由于審計重心向風險評估轉移，注冊會計師必須充分了解客戶整體戰(zhàn)略經(jīng)營環(huán)境，并由此出發(fā)評估客戶的經(jīng)營風險和審計風險，因此注冊會計師必須從外部取得大量的外部證據(jù)來證明風險評估的恰當性。

四、戰(zhàn)略管理會計在風險導向審計中的應用

現(xiàn)代風險導向審計模型中的“重大錯報風險”包括財務報表整體層次和認定層次的重大錯報風險。其中，前者是指財務報表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營實際狀況的可能性；后者是指交易類別、賬戶余額、披露和相關的其他具體認定層次經(jīng)濟事項本身的性質和復雜程度與實際不符，由于企業(yè)管理當局本身的認識和技術水平有限以及由于企業(yè)管理當局局部或個別人員舞弊或造假造成錯報的可能性。

1、通過企業(yè)環(huán)境分析評估審計風險。被審計單位內(nèi)部或外部對財務業(yè)績的衡量和評價可能對管理層產(chǎn)生壓力，促使其采取行動改善財務業(yè)績或糾正歪曲財務報表的行為。對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境進行分析，了解公司的主要收入和業(yè)務的來源。注冊會計師通過了解被審計單位的環(huán)境，分析企業(yè)報表項目變化的原因，判斷引起這些變化的合理性。

注冊會計師了解被審計單位所處行業(yè)的狀況，有助于注冊會計師對被審計單位形成初步的判斷；注冊會計師了解被審計單位法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境，使注冊會計師掌握被審計單位受到哪些部門及相關法律法規(guī)的約束。此外，結合被審計單位自身情況，注冊會計師通過職業(yè)判斷也可設計其他需要了解的外部因素程序，例如宏觀因素的景氣度、利率的變動和資金供求情況、匯率變動等。

對被審計單位外部環(huán)境的充分了解有助于注冊會計師識別審計風險。

2、通過企業(yè)的經(jīng)營能力分析評估審計風險。企業(yè)的經(jīng)營能力是企業(yè)的生產(chǎn)資料、人力、財力，技術和管理資源等基于環(huán)境約束與價值增值目標、通過配置組合與相互作用而生成的推動企業(yè)運行的物質能量。企業(yè)經(jīng)營能力評估是指對企業(yè)經(jīng)營能力進行系統(tǒng)分析，并科學、客觀地作出全面評估的過程。

通過經(jīng)營能力分析，注冊會計師可以了解到：被審計單位是如何創(chuàng)造價值的；被審計單位是否已經(jīng)實行了有效的經(jīng)營活動來迎合經(jīng)營戰(zhàn)略；威脅到被審計單位實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的重大經(jīng)營活動。

被審計單位的經(jīng)營活動中那些相對重要的經(jīng)營環(huán)節(jié)被稱作關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)。關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)是審計的敏感環(huán)節(jié)，也是審計風險的重要來源。它一般具有三個特征：第一是對企業(yè)經(jīng)營目標的實現(xiàn)至關重要，因為它們包括了被審計單位競爭優(yōu)勢與核心能力的業(yè)務活動；第二是經(jīng)常與外部存在廣泛交流，這一類型的環(huán)節(jié)一般與企業(yè)外部有重要的、規(guī)模比較大的聯(lián)系，這些聯(lián)系通常會產(chǎn)生大規(guī)模的交易并被反映在會計報表中；第三是具有較高的經(jīng)營風險，它是最有可能被審計單位發(fā)生問題的地方，從而具有較高風險。因此，現(xiàn)代風險導向審計的順利開展需要注冊會計師對關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)有深入的了解。識別關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)之后，注冊會計師需要收集大量的資料和信息，對關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)進行評估。這些信息包括：經(jīng)營環(huán)節(jié)的目標；經(jīng)營環(huán)節(jié)中的業(yè)務活動；環(huán)節(jié)信息流，包括相關信息系統(tǒng)；經(jīng)營環(huán)節(jié)的關鍵風險；環(huán)節(jié)風險的應對措施，比如內(nèi)部控制；環(huán)節(jié)風險的防范業(yè)績計量。

注冊會計師通過了解被審計單位的經(jīng)營能力，分析企業(yè)報表項目變化的原因，判斷引起這些變化的可能性。

五、結束語

戰(zhàn)略管理會計是為適應顧客需求個性化、多變化和國際經(jīng)濟競爭日趨激烈的新形勢而形成的，它是管理會計向戰(zhàn)略管理領域的延伸和滲透，是二十一世紀管理會計的發(fā)展主題。在新審計準則的頒布實行后，評估審計風險已成為注冊會計師審計的重點，所以要求注冊會計師要對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、內(nèi)部條件、戰(zhàn)略目標等幾個角度入手對審計風險進行評估。

注冊會計師在評估審計風險時應先對企業(yè)的整體風險進行評估，從多個角度進行分析，尤其應對風險較大的項目進行評估。例如對上市公司的利潤分析，利潤對上市公司而言至關重要，如果利潤下降會直接影響股民對該公司的投資，所以注冊會計師應對此進行著重分析。注冊會計師還應根據(jù)企業(yè)的性質，采取不同的審計投放重點。

篇2

關鍵詞：高校 信息化 內(nèi)部審計

校會計信息化環(huán)境下，信息處理流程、信息存儲介質和存取方式、內(nèi)部控制等方面的變化，使得高校內(nèi)部審計線索更具隱蔽性、審計環(huán)境更為復雜，加大了審計風險。而高校內(nèi)部審計的信息化建設狀況，也使得內(nèi)部審計的方式、方法等難以適應會計信息化的發(fā)展。加強內(nèi)部審計信息化建設，提高內(nèi)部審計人員綜合素質，充分利用計算機輔助審計技術，以會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計為重點，應該成為會計信息化環(huán)境下高校內(nèi)部審計發(fā)展的重要策略。

一、高校會計信息化環(huán)境下內(nèi)部審計面臨的問題

（一）會計信息化本身帶來的問題。會計信息化的顯著特點是使用財務會計軟件進行全套有關科目的賬、證、表處理，實現(xiàn)項目管理和領導管理意圖的具體化。會計信息化條件下，數(shù)據(jù)處理的效率大大增加，減少了人為錯誤，從而加強了會計核算流程的可靠性和結果的準確性。但信息化在帶來工作效率的同時，也存在技術風險、控制操縱數(shù)據(jù)風險、篡改調(diào)用程序風險、糾錯風險和安全風險等。這些風險無疑加大了審計人員的監(jiān)督難度。

1.會計信息錯誤與舞弊更加隱蔽，審計風險加大。首先，會計信息化環(huán)境下，手工做賬已完全被計算機操作取代，審計線索更加隱蔽，風險將高度集中在信息系統(tǒng)上，只要系統(tǒng)中某一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題，可能會造成整體的巨大損失。其次，會計軟件操作過程中，可能存在某些人員利用業(yè)務便利不按操作規(guī)程或未經(jīng)允許上機操作，對會計軟件系統(tǒng)進行破壞、惡意修改等行為。最后，會計信息化環(huán)境下，各種業(yè)務記錄采用了數(shù)據(jù)的集中存儲方式，存儲主機由于業(yè)務需要與其他主體相互聯(lián)通，未經(jīng)授權人員接觸會計信息的可能性加大。

2.內(nèi)部審計環(huán)境更為復雜。首先，會計信息化環(huán)境下，不僅要審會計信息，還要審會計信息系統(tǒng)，審計領域從會計、審計等專業(yè)知識領域延伸到信息技術領域。其次，會計人員對信息化系統(tǒng)的操作、管理維護水平參差不齊，可能導致會計信息資料丟失、軟件運行故障等，無形中使審計環(huán)境更加復雜化。第三，會計信息系統(tǒng)在設計之初可能沒有考慮審計的需要，這無疑加大了審計工作獲取會計信息、監(jiān)督會計信息系統(tǒng)運行的復雜度和風險度。

（二）內(nèi)部審計自身建設的問題。審計和會計的關系，使會計的每一次重大變革都將直接導致審計的重大變革。會計信息化的變革給內(nèi)部審計帶來了新的挑戰(zhàn)，迫使內(nèi)部審計在審計內(nèi)容、審計手段、審計方式等方面必須發(fā)生轉變。而內(nèi)部審計自身建設在會計信息化環(huán)境下的不足也更加彰顯。

1.內(nèi)部審計人員計算機素質有待提高?！秶H審計準則》第十五條明確指出會計信息化條件下審計人員應當對計算機軟硬件有相當程度的了解，并評估電子處理流程對內(nèi)部控制的影響，掌握計算機輔助審計技術，從而采取正確的應對措施。也就是說會計信息化環(huán)境下，審計工作應當將檢查風險更多地分配給信息系統(tǒng)審計本身。這對審計人員的計算機素質提出了很高的要求，而目前我國高校內(nèi)部審計人員的計算機素質有待提高。根據(jù)肖薇（2013）對四川高校內(nèi)部審計機構的調(diào)查統(tǒng)計顯示，內(nèi)部審計人員的專業(yè)背景中審計、財務專業(yè)占比63.6%，金融、財經(jīng)經(jīng)濟類專業(yè)占比9.3%，工程造價、工程管理類專業(yè)占比14%，計算機專業(yè)占比僅為5.6%。以財經(jīng)類專業(yè)為主的內(nèi)部審計隊伍，計算機日常應用水平普遍較高，但掌握深層次的程序開發(fā)、數(shù)據(jù)挖掘分析等專業(yè)技術的人員不到被調(diào)查人員的10%。信息技術專業(yè)人員的匱乏，使得內(nèi)部審計信息化建設步伐緩慢，不能與高校會計信息化建設步伐一致。

2.內(nèi)部審計信息系統(tǒng)建設進程緩慢。審計署于1998年提出了審計信息化建設的意見。高校內(nèi)部審計經(jīng)過多年的信息化建設，在思想認識和硬件配備方面，已基本達到審計信息化建設的要求。但是由于對軟件的投入較少，相對會計處理的信息化，計算機輔助審計尚處于起步階段，即便有些高校配備了審計軟件，但是對軟件的應用程度尚處于初級階段，加之目前國內(nèi)審計軟件開發(fā)的成熟度不夠，不能很好地滿足實際審計工作需要，在面對海量的財務數(shù)據(jù)時，大多數(shù)高校依然采用近手工的Excel簡單模式對數(shù)據(jù)進行分析處理。

二、會計信息化環(huán)境下內(nèi)部審計的發(fā)展策略

會計信息化環(huán)境下，內(nèi)部審計應該實行信息化審計。信息化審計包括兩個方面：一是對被審計單位的會計信息系統(tǒng)的安全性、有效性進行審計;二是對被審計單位會計信息系統(tǒng)運行下賬項的真實性、準確性、完整性進行審計。如下圖所示，實體經(jīng)濟業(yè)務的相關信息經(jīng)過①的輸入、處理、輸出，最終以會計語言反映出來。在這個過程中，會計信息系統(tǒng)無疑是問題的核心。它的安全和有效是流程②會計信息真實完整準確反映實體經(jīng)濟業(yè)務的基礎和保障，只有會計信息系統(tǒng)是安全有效的，才有對流程②進行審計的必要。實務中，大多數(shù)審計業(yè)務的開展都是假設會計信息系統(tǒng)是安全有效的，直接進行會計信息的真實性、完整性、準確性審計，故本文對流程②的審計不做論述。對會計信息系統(tǒng)安全性和有效性的審計，我們首先思考的是“用什么審”和“如何審”的問題。加強內(nèi)部審計信息化建設和對會計信息系統(tǒng)實行內(nèi)部控制審計能夠很好地解決這一問題，這也是對如何破解會計信息化環(huán)境下內(nèi)部審計所面臨困境的回答。

（一）內(nèi)部審計信息化建設。

1.加強內(nèi)部審計隊伍信息化建設。首先，要提高內(nèi)部審計的地位。高校內(nèi)部審計信息化建設是一項復雜的系統(tǒng)工程，僅僅依靠內(nèi)審部門是不能實現(xiàn)的，需要高校從上到下的重視。高校內(nèi)部審計部門應通過各種形式，公開內(nèi)審工作成果，宣傳內(nèi)審工作意義，增強學校高層對內(nèi)部審計“免疫系統(tǒng)”功能的認識，明確內(nèi)部審計的根本目的是為學校增加價值、提高內(nèi)部管理水平服務。學校高層對內(nèi)審工作的肯定是內(nèi)部審計信息化建設的有效助推器，是信息化工作開展的有力支撐。其次，選聘具有計算機專業(yè)背景的人才。信息化審計要求審計人員是完全意義上的電腦審計人員。因此在高校內(nèi)審人員的選聘中，應建立科學的具有前瞻性的人才配置，不僅要選拔具有會計、審計專業(yè)知識的人才，更要注意選拔具備數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)處理、數(shù)據(jù)分析能力以及熟練掌握計算機軟、硬件知識的信息化人才，充實高校內(nèi)部審計信息化力量，從源頭上來解決問題。第三，注重內(nèi)審人員的信息化培訓與學習。高校大都設有信息化專業(yè)，擁有優(yōu)秀的信息化專業(yè)人員，應善加利用自身優(yōu)勢對內(nèi)審人員進行信息化培訓?？梢云刚垖徲嬡浖＜裔槍W校采用的會計軟件、審計軟件進行專門培訓，也可以通過兄弟院校的交流方式向內(nèi)部審計信息化建設完善的單位學習，從而培養(yǎng)具備審計知識和業(yè)務能力，又具有現(xiàn)代信息技術思維方式和技術技能的復合型人才。

2.加大投入，建設內(nèi)部審計信息系統(tǒng)。目前，高校內(nèi)部審計信息系統(tǒng)的建設尚處在初級階段。高校內(nèi)部審計主要是對高校科研經(jīng)費、基建工程、日常行政教學、學生經(jīng)費等開支進行審計，具有明顯的行業(yè)以及學校個性特征，市場上現(xiàn)有的審計軟件基本不能滿足這種審計需求。因此，高校內(nèi)部審計軟件系統(tǒng)不能靠單純的成品式購買，可以通過定制式開發(fā)方式，如業(yè)務外包來獲取。信息系統(tǒng)業(yè)務外包是一種常見的開發(fā)模式，此種方式質量相對較高、技術具有優(yōu)勢、短期見效快，但成本較高。高校也可以利用自身優(yōu)勢自行開發(fā)，這種方式成本較低，但開發(fā)周期過長。軟件系統(tǒng)的配備是信息系統(tǒng)建設的必要條件。當然，審計信息系統(tǒng)的建設不僅僅是安裝一套審計軟件，更在于將各種歷史審計信息、財務信息、學校其他審計信息整合在一起，通過數(shù)據(jù)挖掘技術在大量的審計數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)審計業(yè)務、數(shù)據(jù)間的關系，提高審計效率和質量。在具備了各種軟硬件條件的前提下，信息的整合才是內(nèi)部審計信息系統(tǒng)建設的核心，這需要學校自上到下的重視，需要各個部門的協(xié)調(diào)配合，在“人”和“物”的共同作用下，實現(xiàn)信息資源的整合。內(nèi)部審計信息系統(tǒng)的建成及深化，為審計工作轉型提供了技術支撐，促進了審計監(jiān)督和管理的關口前移，加快了離線審計向在線審計、事后審計向實時審計的轉變。

（二）會計信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制審計。會計信息化環(huán)境下，內(nèi)部審計的著眼點已經(jīng)由單一的以賬項為基礎轉向了以賬項和內(nèi)部控制兩個著眼點為基礎。內(nèi)部控制審計越來越成為高校內(nèi)部審計的關鍵步驟和核心基礎，是信息化環(huán)境下高校內(nèi)部審計工作的重中之重。良好的內(nèi)部控制將有利于信息系統(tǒng)的安全與完整，并保證系統(tǒng)所提供信息的真實與可靠。

1.信息系統(tǒng)的安全性審計。信息化環(huán)境下，內(nèi)部控制的最終目標仍然是保證會計數(shù)據(jù)的真實可靠，保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟、效率和效果并遵守相關法規(guī)等，沒有發(fā)生實質性變化，但是目標實現(xiàn)的方式發(fā)生了變化：由對手工業(yè)務過程的控制轉向對計算機信息系統(tǒng)本身的控制。計算機信息系統(tǒng)的首要目標是安全性和可靠性，因此在系統(tǒng)設計、開發(fā)和實施的各個過程中，要建立嚴格的硬件、軟件和數(shù)據(jù)庫安全措施，來保證系統(tǒng)的安全可靠。

審計人員可以從以下幾個方面開展審計工作：首先，參與會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的前期設計。為了更好地對會計信息系統(tǒng)進行內(nèi)控審計，高校內(nèi)部審計部門要參與會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制制度、方法程序的規(guī)劃和設計過程，從審計的角度提出設計建議，優(yōu)化制度，明確風險點，實現(xiàn)內(nèi)控審計由事后審計向事前審計的轉變。其次，開展內(nèi)部控制的日常性檢查工作。審計人員可以采用查看系統(tǒng)建設方案、查閱信息系統(tǒng)操作指南、信息系統(tǒng)驗收申請材料、會計信息化管理制度、系統(tǒng)操作人員分工、信息系統(tǒng)自動記錄的“操作日志”等信息系統(tǒng)文件，詢問會計工作人員以及要求財務部門提供內(nèi)部控制自我評估報告，通過實地調(diào)查等方式，（1）了解財務部門有沒有制定適當?shù)目诹罟芾沓绦?、修改程序、網(wǎng)絡系統(tǒng)權限等授權控制體系，以防止未經(jīng)授權接觸記錄，崗位人員是否按照所授予的權限對系統(tǒng)進行操作;（2）審查是否將系統(tǒng)內(nèi)不相容職責分離，在數(shù)據(jù)輸出時，對不同密級的數(shù)據(jù)授予不同的權限;（3）審查會計信息系統(tǒng)的操作是否遵循一定的標準和操作規(guī)程：硬件操作規(guī)程、作業(yè)運行程序、用機時間記錄以及操作人員訪問系統(tǒng)規(guī)程等;（4）審查是否建立了數(shù)據(jù)安全制度：數(shù)據(jù)是否定期備份、數(shù)據(jù)備份人員與系統(tǒng)管理人員是否由不同人承擔、備份數(shù)據(jù)恢復時，是否由具體操作員和主管共同批準;（5）審查是否對信息系統(tǒng)創(chuàng)建人、管理人建立監(jiān)督制度，避免其凌駕于計算機之上;（6）審查是否建立監(jiān)控管理報告系統(tǒng)、監(jiān)控反饋、跟蹤處理程序以及對信息技術內(nèi)部控制的自我評估機制;（7）審查信息系統(tǒng)服務器是否有安全的機房配備、電源是否穩(wěn)定、是否有防火防盜處理，系統(tǒng)運行設備是否裝有殺毒軟件、是否有防火墻配置等;（8）根據(jù)檢查情況對會計信息系統(tǒng)的網(wǎng)絡結構、系統(tǒng)容錯、安全管理體制和保密技術等內(nèi)部控制的安全性進行評價，評價時應該考慮到內(nèi)部控制缺陷單獨或累加之后，是否是重要缺陷或實質性漏洞。

2.信息系統(tǒng)的有效性審計。系統(tǒng)運行的有效性，主要表現(xiàn)在系統(tǒng)運行是否提高了經(jīng)濟效率，是否保證了會計數(shù)據(jù)處理的真實可靠。審計人員可以從以下幾個方面開展審計工作：（1）規(guī)范相應的審計程序，在充分了解與會計信息系統(tǒng)相關的內(nèi)部控制之后，選擇其內(nèi)部控制相對比較薄弱的地方，進行重點審計，并根據(jù)審計風險考慮實施進一步的細節(jié)測試，進行抽樣調(diào)查。（2）可以在會計信息系統(tǒng)中設立審計控制點，定時與不定時地、成批或實時地收集有關審計數(shù)據(jù)，以進行審計驗證。（3）可以利用計算機輔助審計工具和技術來獲取原始數(shù)據(jù)，形成利用審計軟件進行樣本抽取、異常項目調(diào)查、數(shù)據(jù)分析與處理的方法體系。（4）可以選擇一筆或幾筆交易進行穿行測試，觀察業(yè)務數(shù)據(jù)在會計信息系統(tǒng)的錄入、處理、輸出情況，并考慮之前對相關控制的了解，確定信息系統(tǒng)各項制度的執(zhí)行情況，判斷是否在流程中容易發(fā)生錯報的關鍵點都被識別出來，評估控制設計的有效性和確認控制是否被實施。（5）可以實施逆向檢查，即通過對會計數(shù)據(jù)進行分析，發(fā)現(xiàn)普遍性問題，返回來再尋找內(nèi)部控制方面的問題。（6）可以聘請信息系統(tǒng)審計專家對信息化程度高、問題復雜的會計信息系統(tǒng)進行審計，審計人員加強對信息系統(tǒng)審計師的監(jiān)督和管理，保證審計工作的獨立性、保密性，審計工作成果符合審計目標的要求。S

參考文獻：

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4.謝詩芬.論審計環(huán)境與審計理論結構――從會計信息化審計談起[J].審計研究，2000，（1）.

篇3

審計準則國際趨同是會計師事務所做大做強的前提實現(xiàn)審計準則國際趨同是審計技術革新的必然要求。會計師事務所要做大做強，必然會接受規(guī)模越來越大的審計客戶。如果依靠傳統(tǒng)的賬項基礎審計技術，是無法應對日益復雜的被審計單位的。實現(xiàn)國際趨同后的審計準則要求注冊會計師采用風險導向審計技術，將有限的審計資源集中于錯報風險較高的領域，這不僅有助于降低審計風險，也使接受規(guī)模很大的審計客戶變得可能。因此，審計準則國際趨同為實施做大做強戰(zhàn)略做了充分的技術準備。

同時，審計準則國際趨同是我國會計師事務所獲得國外資本市場認可的前提條件。要實施做大做強戰(zhàn)略，會計師事務所出具的業(yè)務報告必需獲得國外資本市場的認可，這里就存在一個審計準則等效的問題。要讓國外市場認可我國會計師事務所出具的業(yè)務報告，前提必須是我國會計師事務所遵循的審計準則獲得其認可。如果我國審計準則不能做到國際趨同，那就意味著我國會計師事務所出具的業(yè)務報告不可能獲得國外資本市場的認可，“走出去”也就成了一句空話。

自2006年2月新的審計準則以來，中國注冊會計師協(xié)會一直在致力于與其他國家或地區(qū)的審計準則等效認同工作。2007年12月6日，中國審計準則委員會與香港會計師公會簽署了《關于內(nèi)地審計準則與香港審計準則等效的聯(lián)合聲明》，等效認同工作取得重大突破，為我國會計師事務所走出國門、從事h股審計業(yè)務準備了條件。

此外，審計準則國際趨同是會計師事務所加強自身質量控制體系建設的要求。質量和信譽是會計師事務所的立身之道，如果會計師事務所在做大做強的過程中出現(xiàn)審計失敗，將對其造成不可估量的損失，其做大做強之路可能戛然而止。國際審計準則有著嚴密的質量控制規(guī)定，與其趨同，將有助于我國會計師事務所建立嚴格的質量控制體系。

為了回應g20和國際會計師聯(lián)合會實施全球統(tǒng)一的獨立性準則的要求，中國注冊會計師協(xié)會認真總結以往的職業(yè)道德實踐經(jīng)驗，借鑒新修訂的國際會計師職業(yè)道德，并于2009年10月了《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》，實現(xiàn)了職業(yè)道德守則的國際趨同，這對加強我國會計師事務所加強自身質量控制體系建設無疑又是一大幫助。

會計師事務所做大做強進一步促進了審計準則國際趨同財政部副部長王軍指出，中國審計準則走國際趨同道路的原則和主張是：趨同是進步、是方向；趨同不等同于相同；趨同需要一個過程；趨同是一種互動。那么如何與國際審計準則互動，實現(xiàn)與國際審計準則更好的趨同？也離不開會計師事務所做大做強的有力支持。

篇4

【關鍵詞】 事務所發(fā)展;職業(yè)與市場;成本戰(zhàn)略

一、會計師事務所的成本戰(zhàn)略

審計市場競爭環(huán)境中,會計師事務所的成本問題是審計實務和理論研究的重要領域,它不能簡單地理解為戰(zhàn)術問題,而更重要的是事務所發(fā)展的戰(zhàn)略問題。戰(zhàn)略是將事務所內(nèi)部的能力和資源進行調(diào)整,以達到與外部環(huán)境相適應的一種謀劃或方案。成本領先戰(zhàn)略,是美國著名管理學家邁克爾?波特提出的三大競爭戰(zhàn)略之一。在國際化市場背景下,會計師事務所要爭得充分的發(fā)展空間,就要高于市場平均收益水平,而影響事務所收益的首要因素就是事務所的成本,這就使得事務所要想領先于市場就要考慮從成本入手,實行成本戰(zhàn)略。會計師事務所雖然不是純粹的企業(yè),但也應該關注事務所成本問題。成本領先是事務所的競爭優(yōu)勢,成本優(yōu)勢的來源因事務所結構不同而異,它們可以包括:追求規(guī)模經(jīng)濟、低成本設計、低管理費用、低審計作業(yè)成本、相對較低的人力資本成本和其它因素。

(一)事務所的成本戰(zhàn)略實施應該具備的條件

1.低成本領先比較適于資本實力強大,規(guī)模較大的事務所

低成本領先是建立在規(guī)模經(jīng)濟基礎上的。只有規(guī)模足夠大,才可以攤薄成本,實現(xiàn)低成本領先。如果事務所的規(guī)模較小,達不到規(guī)模經(jīng)濟,產(chǎn)品的單位成本就會很高,在成本方面很難具有競爭力,這時就不適合采用低成本領先,但是也不應忽視對事務所本身成本的控制。

2.低成本領先與各個會計師事務所的審計產(chǎn)品有關

低成本領先是建立在相互競爭的各個會計師事務所審計產(chǎn)品同質或基本同質的基礎上的。這時,各個事務所的產(chǎn)品對于顧客來說不存在較大的功能差異和質量差異。于是,審計收費就成為顧客優(yōu)先考慮的因素,成本才能成為主要的競爭手段。

3.實施低成本領先,還需要全體員工具有強烈的成本意識,并形成與之相適應的事務所文化

低成本領先能否成功不僅依賴于規(guī)?；?jīng)營等宏觀層面因素,更主要取決于員工日常點點滴滴的行為。在事務所日常經(jīng)營過程中,如果員工具有強烈的成本意識,從細微處人手、在細節(jié)上努力,在成本方面完全可以取得驚人的成績。一般來說,追求低成本領先的事務所應著力塑造一種“注重細節(jié)、講究節(jié)儉、嚴格管理、以成本為中心”的事務所文化。會計師事務所不但要控制好戰(zhàn)略性審計成本,還要控制好審計作業(yè)性成本;不但要注重審計短期成本,更要注重審計的長期成本,一切行動和措施都要體現(xiàn)“成本”這個中心,一切矛盾和沖突的解決都要服從于“成本”這個中心。

4.會計師事務所必須建立完善的成本控制系統(tǒng)

要使低成本領先戰(zhàn)略實施成功,還需要會計師事務所從自身實際出發(fā),在學習與借鑒其他會計師事務所先進的成本控制手段與成本控制方法基礎上,設計出適合于自身的成本控制系統(tǒng)。

事務所成本領先戰(zhàn)略的優(yōu)勢可用圖1表示。

(二)事務所成本領先戰(zhàn)略的實施途徑

要保持成本領先的競爭優(yōu)勢,不僅需要會計師事務所在成本管理的組織方面具有嚴格的成本控制,詳盡的控制報告,合理完善的責任考核制度和激勵制度,而且更要注重獲得這一競爭優(yōu)勢的途徑。從戰(zhàn)略成本管理的角度考慮,要獲得成本優(yōu)勢,會計師事務所審計作業(yè)鏈上的累計成本必須低于競爭對手的累計成本。要達到此目的,有兩種途徑:一是控制成本驅動因素,構造比競爭對手更為有效的管理作業(yè)鏈活動;二是改造審計的作業(yè)鏈。

1.控制審計成本驅動因素,構造比競爭對手更為有效的管理作業(yè)鏈活動

審計作業(yè)鏈上緊密聯(lián)系的每一個活動都要消耗資源發(fā)生成本。成本驅動因素(又名成動因)可以反映引發(fā)成本發(fā)生的原因,以分清楚事務所的成本結構,有利于成本控制。成本動因有兩個層次:一個是戰(zhàn)術層次與事務所的具體作業(yè)相關的成本動因,如人工耗費等,該成本動因控制體現(xiàn)在內(nèi)部作業(yè)鏈的分析中;二是戰(zhàn)略層次上的成本動因,包括結構性成本動因和執(zhí)行性成本動因。其中,結構性成本動因控制就是分析事務所規(guī)模、業(yè)務范圍、經(jīng)驗、技術、多樣性等成本驅動因素對作業(yè)鏈活動成本的影響。而執(zhí)行性成本動因控制是在事務所基礎經(jīng)濟結構既定的條件下,要求從戰(zhàn)略成本管理的視野來強化事務所的勞動力參與、審計質量管理、事務所審計能力利用、事務所分支機構布局的效率性等方面的安排,提高各種審計執(zhí)行性因素的能動性及優(yōu)化它們之間的組合,從而使審計作業(yè)鏈活動達到最優(yōu)化,進而降低作業(yè)鏈總成本。

事務所規(guī)模選擇主要是通過規(guī)模經(jīng)濟效應來對成本產(chǎn)生影響,這種影響積極的一面是在作業(yè)鏈活動規(guī)模較大時,活動的效率提高或活動的成本動因可分攤于較大規(guī)模的業(yè)務量,而使單位成本降低,但也可能出現(xiàn)規(guī)模不經(jīng)濟。比如事務所規(guī)模擴大會帶來許多復雜性的提高和管理成本的增加等不利影響。為此,應注意兩個方面的問題:一是如果市場規(guī)模擴張適宜,規(guī)模經(jīng)濟是有效的,反之,如果市場規(guī)模擴張過大,就會造成表面成本降低而實際收益下降的現(xiàn)象;二是關注競爭對手的行為,如果競爭對手也要通過規(guī)模經(jīng)濟來建立成本優(yōu)勢,那么就有可能導致注冊會計師行業(yè)內(nèi)執(zhí)業(yè)能力過剩,進一步加劇行業(yè)內(nèi)的競爭強度,從而無法體現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟效應。

會計師事務所業(yè)務范圍的整合(包括向前和向后的縱向整合),對審計成本的影響也很大,通過審計業(yè)務范圍的擴展以及溝通、協(xié)調(diào)和控制的改善,能夠為事務所減少交易成本和營運成本等,以取得低成本優(yōu)勢。但整合過度也可能帶來一些負面影響,使事務所成本提高,競爭力下降。因此,要結合審計業(yè)務整合成本,根據(jù)市場變化,及時作出實施整合或者解除整合的決策。

在全員參與控制方面,全員參與的程度及責任感對事務所成本管理的影響十分明顯,也是審計成本能否得到持續(xù)改善的動力源泉。如果事務所全員都具備成本節(jié)約的思想,并以降低成本為己任,則審計成本得以持續(xù)改善,成本領先戰(zhàn)略目標就容易實現(xiàn)。因此,事務所要建立各種激勵制度鼓勵員工的參與。

在審計成本和審計質量方面,雖然存在著必然的矛盾,但審計質量是決定審計信息需要者對審計產(chǎn)品選擇、評價的主要因素,在穩(wěn)定提高審計產(chǎn)品質量的同時來降低審計作業(yè)成本,是成本領先戰(zhàn)略管理必須遵循的原則。在審計的設計、具體審計作業(yè)與審計結果的檢驗等若干活動中都存在著質量成本的驅動因素。因此,在低成本戰(zhàn)略中,要充分分析審計質量成本動因,從質量和成本兩個層面來定位審計應該采取的戰(zhàn)略,既要保證審計產(chǎn)品質量和用戶利益,又要從事務所本身活動成本高低的實際出發(fā),尋找降低成本的有利時機。

2.優(yōu)化審計程序,改造審計作業(yè)鏈,進行審計作業(yè)鏈重構,省略或者跨越一些高成本的作業(yè)鏈活動,以降低企業(yè)總體成本

會計師事務所審計作業(yè)鏈的優(yōu)化首先要識別審計工作的若干作業(yè)活動,這些作業(yè)活動引發(fā)資源耗費,發(fā)生成本。因此,應該將審計作業(yè)進行系統(tǒng)分類,進而消除和排除無關作業(yè),使各作業(yè)相互協(xié)調(diào)。

與一般企業(yè)相比,會計師事務所對行業(yè)作業(yè)鏈和競爭對手作業(yè)鏈的分析顯得尤為重要。行業(yè)作業(yè)鏈分析就是找到事務所在行業(yè)中所處的位置以及了解會計師事務所之間的聯(lián)系,并找到與自己從事相同作業(yè)活動的競爭對手的比較成本優(yōu)勢;而競爭對手作業(yè)鏈分析就是通過對競爭對手作業(yè)鏈進行分析對比,了解事務所相對于競爭對手的優(yōu)勢和劣勢,同時,也會發(fā)現(xiàn)同一成本指標更先進的水平,以此標桿來衡量和改進自身活動,建立起成本競爭優(yōu)勢。

二、事務所成本領先的邏輯起點:收費導向還是準則導向

(一)收費導向下的審計成本

1989年財政部根據(jù)《注冊會計師條例》的規(guī)定,頒布了《注冊會計師執(zhí)行業(yè)務收費管理辦法》對注冊會計師執(zhí)行業(yè)務中收費的依據(jù)、具體收費的業(yè)務項目、收費的程序、具體制定收費細則的要求等等內(nèi)容作了較為詳細的規(guī)定。2002年財政部頒布的《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》,更明確具體地規(guī)定了事務所收費的原則和方法。

從理論上來講,在一個公平、有效的市場中,交易價格取決于賣方產(chǎn)品質量與買方對產(chǎn)品質量的滿意度。按照正常的審計收費關系(見圖2),財產(chǎn)所有者把財產(chǎn)委托給經(jīng)營管理者進行經(jīng)營管理,同時委托注冊會計師對經(jīng)營管理者的受托經(jīng)濟責任履行情況進行審計,并向審計委托人報告工作和收取費用,這種委托和收費模式一經(jīng)形成,就會促使注冊會計師保持獨立性,并致力于委托人的利益。

但我國目前的狀況是,財產(chǎn)所有者無論是大股東還是中小股東,都處于缺位狀態(tài)而無法做現(xiàn)實的審計委托人,即使會計師事務所履行法定程序,提供了公正、客觀的服務,其交易價格卻很少能按照中國注冊會計師協(xié)會及物價部門制定的標準執(zhí)行。決定交易價格的不是服務質量,而是與能否滿足委托人的要求(其中有好多是不合理甚至是非法的要求)、與委托人的親疏度等非市場因素有關。委托人的意志或多或少地影響著交易的結果。有些委托人甚至將能否滿足自己的要求(大多為非法要求)作為選擇事務所的先決條件,破壞了正常的審計收費關系(見圖3)。

事務所作為理性的經(jīng)濟人,其投入的審計成本則要受審計收費的影響。會計師事務所能夠在收費過低的狀態(tài)下持續(xù)經(jīng)營,絕不是薄利多銷的經(jīng)營方針。一方面是因為會計師事務所偷工減料,通過降低審計證據(jù)的質量和減少審計證據(jù)的搜集數(shù)量來降低直接成本;另一方面是因為在我國目前的制度環(huán)境下,審計風險成本履行的概率極低。

非正常的審計關系,嚴重扭曲了審計成本的傳導機制,表現(xiàn)為以下情形(見圖4)。

圖4中,收費導向審計成本傳導機制的流程是:1.審計收費(會計師事務所收入)決定了實際所提供的審計信息質量;2.實際所提供的審計信息質量決定了實際審計服務項目;3.實際審計服務項目決定實際審計成本。在這個過程中,會計師事務所收入直接影響到審計信息的最終質量,注冊會計師無法按照審計信息質量標準來實施審計項目。顯然,在這個過程中委托人是最重要的決定因素,實際的審計服務項目及其效果不能影響審計服務的收入,而收入直接決定了具體審計信息的最終質量――構成了購買審計意見。這也就是說,審計存在很高的道德風險。因為審計服務中的巨額收入可能導致注冊會計師放棄職業(yè)道德,從而導致審計信用成本的增加。

(二)準則導向下的審計成本

1980年注冊會計師制度恢復重建以來,我國以規(guī)范行業(yè)管理和提高執(zhí)業(yè)質量為目標,相繼制定了一系列注冊會計師行業(yè)的規(guī)章制度,并在審計準則建設方面取得了明顯的成就。審計準則體系的建設,有效地適應了注冊會計師執(zhí)業(yè)的需要。審計準則已經(jīng)成為注冊會計師執(zhí)業(yè)的必備指南,是用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務,獲取審計證據(jù),形成審計結論,出具審計報告的專業(yè)標準。注冊會計師審計準則和質量控制準則、職業(yè)道德準則一起構成注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系。

從注冊會計師與審計信息使用者的角度來看,審計產(chǎn)品除了具有私人產(chǎn)品屬性外,還具有公共產(chǎn)品屬性,它是一種混合產(chǎn)品。審計產(chǎn)品的準公共性表現(xiàn)在審計服務產(chǎn)生的審計信息,幾乎被所有層面的人使用。從長期效力來看,信息使用者共同決定了審計信息質量標準,而注冊會計師應當達到審計信息質量標準的要求。對審計信息質量標準要求往往是通過審計準則具體、明確地表現(xiàn)出來?？梢?審計服務質量標準也不應取決于委托人的要求,而應由各個層面審計信息使用者構成的社會整體來共同決定。為了達到信息使用者要求的審計信息質量標準,注冊會計師必須實施足夠多和足夠好的審計程序。審計程序的數(shù)量和質量決定著審計服務的成本,從這個角度來看,審計信息使用者決定了審計服務成本。因此,只有當審計信息質量標準相對穩(wěn)定時,審計服務的成本才能穩(wěn)定。準則導向下的審計成本傳導機制見圖5所示。

圖5中,準則導向審計成本傳導機制的流程是:1.審計準則決定了標準的審計信息質量要求;2.標準審計信息質量要求,決定了標準審計服務項目以及審計程序;3.標準審計服務項目和程序決定了標準的審計成本。在這個過程中,審計準則體系直接影響到審計信息的最終質量,而審計成本的大小并不是單單取決于審計收費的控制,而是在審計準則的框架下來進行的。同時,也大大削弱了委托人對審計的操縱能力。

需要特別指出的是,審計準則導向下的審計成本與審計成本導向下的審計收費并不是矛盾的,它們存在著相互的制約關系。所有的審計工作都必須在審計準則的框架下進行,而脫離審計準則約束所發(fā)生的審計成本是不規(guī)范的。同時,經(jīng)濟學原理告訴我們,生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務所耗費的社會資源,是決定該種產(chǎn)品或勞務價值的客觀基礎。一項審計業(yè)務所花費的審計成本也是決定其審計收費的客觀基礎。一般來說,投入審計資源越多,越容易形成優(yōu)質的審計服務,高質量的審計服務需以高審計收費作回報。同時,合理的審計收費又為審計資源的投入提供了保證。因為合理的審計收費有利于吸引和凝聚高素質的審計人才,而雄厚的人力資本正是保證注冊會計師專業(yè)勝任能力的根本所在。這樣,審計準則、審計成本、審計質量、審計收費相互影響,形成良性循環(huán)。

三、事務所成本戰(zhàn)略的博弈――職業(yè)與市場

(一)事務所成本戰(zhàn)略:基于審計職業(yè)

1.審計成本與審計職業(yè)謹慎

從理論上講,效益越大于成本則方案越優(yōu),應成為選擇的方向。但物極必反,任何事物都有一個限度,超越此一限度,就走向了事情的反面。一定量的效益的取得是用一定量的成本支付來支撐的,如果過于削減成本而變相地提高效益,在從長久來講,必然損害到最終效益的取得。注冊會計師的審計屬于受托審計,其承接業(yè)務與否取決于未來的審計成本與審計收費的對比。只有在審計收費大于審計成本的前提下,會計師事務所才有可能承接業(yè)務。

注冊會計師審計成本理念的確立與審計職業(yè)有著必然的聯(lián)系,在審計職業(yè)中審計成本無處不在、無時不有。概括起來,主要體現(xiàn)在:

(1)審計風險評估中的成本理念。通常情況下,注冊會計師在審計計劃階段,將報表層次的重要性水平分配到賬戶層次時,如果某個賬戶更容易發(fā)生錯漏報,則對該賬戶進行審計耗費成本時,應考慮成本問題;在對固有風險進行評估時,如果注冊會計師認為評價某項認定的固有風險所作出的努力,將超過使用較低的固有風險而導致的審計程序減少所帶來的好處,就應直接估計固有風險處于最高水平;注冊會計師在制訂初步審計策略時,認為執(zhí)行額外程序――進行符合性測試,以支持一個較低的控制風險估計水平所花費的努力,將超過執(zhí)行更大范圍的實質性程序所需的審計成本,則可選用主要證實法。如果注冊會計師認為,可用執(zhí)行更大范圍的程序來了解內(nèi)控和符合性測試所需的成本,小于執(zhí)行更小范圍的實質性程序帶來的成本,則可選用較低控制風險估計水平法。

(2)內(nèi)部控制在研究與評價中的成本理念。注冊會計師在了解了內(nèi)部控制后,通常只對那些信賴內(nèi)部控制執(zhí)行符合性測試,且只有當信賴內(nèi)部控制而減少的實質性測試的工作量大于符合性測試的工作量時,符合性測試才是經(jīng)濟的;相反,如果符合性測試的工作量可能大于進行符合性測試所減少的實質性測試的工作量,注冊會計師可不進行符合性測試,而直接實施實質性測試程序。注冊會計師在完成符合性測試后,最終評價控制風險時,如果能確認取得審計證據(jù)來評價控制政策和程序顯得不經(jīng)濟,則可以將控制風險評價為高水平。

(3)獲取審計證據(jù)時的成本理念。注冊會計師在獲取審計證據(jù)時,如果獲取理想的審計證據(jù)需花費高昂的審計成本,則注冊會計師可轉而收集質量稍遜的其他證據(jù)予以替代,只要它仍能滿足審計目標的要求。

審計的職業(yè)謹慎是指審計人員作為職業(yè)人員在執(zhí)業(yè)過程中表現(xiàn)出來的細心和慎重態(tài)度。它包括兩層涵義:一是審計人員作為職業(yè)人員應具備謹慎者的素質;二是執(zhí)業(yè)過程中表現(xiàn)出來的對謹慎的追求。按照著名經(jīng)濟學家莫茨(Mautz)和夏拉夫(Sharaf)在《審計理論結構》中所指出的,謹慎者包括如下特征:應作出相當于社會水平的判斷,而不管判斷是涉及具有風險的直覺和理性,還是涉及在自我利益和他人利益之間的選擇;應理智地運用他人擁有的知識,被認為在其日常的職業(yè)中擁有并能運用合理的技能;應認識并適當注意自己的經(jīng)驗。審計人員僅僅具備謹慎的素質是不夠的,還需要在執(zhí)業(yè)過程中將其表現(xiàn)出來。審計人員只有在主觀上保持對謹慎的追求,時時表現(xiàn)出細心、慎重的態(tài)度,才能將職業(yè)謹慎貫穿到審計執(zhí)業(yè)過程中。而這種職業(yè)謹慎具體表現(xiàn)在審計程序的每個環(huán)節(jié)上,比如,審計計劃階段與委托人簽訂審計業(yè)務約定書;審計實施階段對客戶內(nèi)部控制進行了解、描述和評價,考慮被審計單位的經(jīng)營規(guī)模和業(yè)務性質等影響因素,判斷審計證據(jù)是否充分、客觀、合理等;審計報告階段在出具審計報告時的職業(yè)謹慎,等等,都是審計職業(yè)謹慎在實踐中的具體體現(xiàn)。

審計實踐中,成本的導向問題是十分明顯的。雖然注冊會計師在運用謹慎性原則時,如果評估審計風險較大,一般傾向于擴大審計程序和范圍、獲取較多的審計證據(jù),以便把檢查風險控制在可接受范圍內(nèi),而不管審計成本是否上升。但按照審計的成本效益原則,只有在審計效益超過審計成本時,審計才是可行的。因此,不會影響其成本導向的整體理念。也就是說,注冊會計師在進行成本效益分析時,不能單純地從狹義的成本效益角度進行分析,不應只考慮眼前的收入與成本,而應從廣義的成本效益角度進行分析。所謂廣義的審計成本不僅包含現(xiàn)時貨幣支付審計成本,還應包含審計信用成本、風險成本等。同時,廣義的審計效益不僅包含現(xiàn)時收取的貨幣性審計收費,同時還應考慮到高質量的審計結果所贏得的社會公眾的信任、知名度、良好商譽的建立,以及高質量審計結果促進了社會資源的合理配置、減少了舞弊行為和資源無效配置的損失等。

從審計職業(yè)謹慎和審計成本在審計中的表現(xiàn)可以看出,二者對審計質量和效率有直接的影響。但是也存在較大的沖突,具體表現(xiàn)在:

第一,片面強調(diào)審計成本而缺乏應有的職業(yè)謹慎。雖然成本導向的審計理念最關注的是審計成本的高低,但在具體實踐中降低成本應以保持效益為前提。若在降低成本的同時,效益也下降了,則這種以犧牲效益為代價來降低成本的做法是對成本效益原則的逆向運用。如,為了降低審計成本,對客戶的經(jīng)濟情況不進行深入地了解,大幅度地簡化審計程序;對被審計單位的行業(yè)情況及業(yè)務僅停留在表面;對客戶經(jīng)營環(huán)境、產(chǎn)品、制造過程及設備沒有進行足夠地了解;對被審計單位管理當局的陳述和聲明過分信賴,以致省去了必要的審計程序等;對客戶其他人員、主管機關或供應商的某些報告未加以研究或重視等等。

第二,審計職業(yè)謹慎“過度”而不考慮審計成本。審計職業(yè)謹慎固然重要,但注冊會計師如果在審計過程中謹慎“過度”,在計劃和實施階段投入“過多”的時間和精力去了解企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況,制訂的審計計劃過于繁雜和臃腫,確定的審計程序和范圍過大,或者在固有風險和控制風險的評估中,“過高”估計固有風險和控制風險,“過低”估計可容忍的檢查風險,就會導致注冊會計師“過度”擴大實質性測試的程序和范圍,取得“過多”的審計證據(jù),從而帶來審計成本的無謂增加。審計成本的過度上升,不符合成本效益原則,這也是職業(yè)界所不愿看到的。

2.樹立正確的成本領先戰(zhàn)略

審計的職業(yè)特點帶來了審計執(zhí)業(yè)人員在處理各種審計事項中所持有的觀念和態(tài)度。它直接影響著審計質量和審計效果,代表著審計的未來和發(fā)展方向。特別是長期從事審計業(yè)務的人員,在審計實踐的磨練中,已形成了自身所固有的對審計事項的處理方式和思維方式。審計成本與審計職業(yè)謹慎所表現(xiàn)出的較大矛盾與沖突,實質上就是審計質量與審計成本的矛盾與沖突。從審計職業(yè)視角所確立的審計成本導向戰(zhàn)略來看,其目的就是在經(jīng)濟和技術方面處理好審計職業(yè)與審計成本的關系,達到最佳的協(xié)調(diào)發(fā)展。

莫茨和夏拉夫曾強調(diào)指出,“謹慎實務家應不斷努力保持謹慎和成本之間的合理平衡。但不能過于謹慎,以至忽略了與時間和精力有關的所有觀念;也不能自以為是,以至拒絕采取任何必要的調(diào)查措施。”可見,強調(diào)應有的職業(yè)謹慎不能忽略審計資源利用的效率性,更不能因為降低審計成本、提高審計效率而放棄應有的職業(yè)謹慎,以致危及審計質量和效果。

審計成本與審計質量,在審計工作中都是不可或缺、不可偏廢的。不能只講成本效益,片面地追求效率而不顧審計質量;也不能只講職業(yè)謹慎原則,苛求審計質量而不顧審計成本。在審計實踐中,實現(xiàn)審計質量與審計成本的最佳結合,追求應有的職業(yè)謹慎與成本效益之間的合理平衡,是注冊會計師應銘記的工作方法,是實現(xiàn)公允性審計目標的技術關鍵。在保證審計質量,提高審計效率,拓寬審計范圍,使審計職能得到充分發(fā)揮的前提下,如何合理利用審計資源降低審計成本,是目前我國審計實務中面臨的一個嶄新課題。筆者的觀點是:

(1)在保證審計質量的前提下,樹立以審計成本為導向的審計職業(yè)觀。審計質量與審計效率二者相互矛盾,提高審計質量以降低審計效率為前提;反之,提高審計效率將以降低審計質量為代價,二者不可偏廢。前者違背成本效益原則,即以付出較大的審計成本取得高的審計質量;后者雖提高了審計效率,但審計質量的降低會損壞注冊會計師及其所在事務所乃至整個注冊會計師行業(yè)的聲譽,同時又會增加審計信用成本。在我國,無論從行業(yè)集中程度來看,還是從收費水平、人均勞動生產(chǎn)率和利潤率來看,審計市場還是一個競爭性的市場,如何提高審計質量,是當前注冊會計師審計職業(yè)的主要矛盾或矛盾的主要方面。審計職業(yè)謹慎的目的側重于提高審計質量,而運用成本效益原則,側重于提高審計效率,降低審計成本。因此,在當前環(huán)境條件下,在保證審計質量的前提下,應該樹立以審計成本為導向的審計職業(yè)觀。

(2)以審計成本為導向的戰(zhàn)略并不排斥審計職業(yè)謹慎的戰(zhàn)術優(yōu)先安排。實踐中,樹立以審計成本為戰(zhàn)略導向的審計職業(yè)觀并不排斥對成本效益原則的運用進行必要的約束。目前,我國各事務所及注冊會計師往往偏重審計效率而忽視審計質量,在眾多的財務造假案件陸續(xù)披露的現(xiàn)實環(huán)境下,審計職業(yè)界和廣大公眾關注的焦點主要在如何提高審計質量上。在職業(yè)謹慎和成本效益的兩方面沖突中,“過度”謹慎一般會導致審計效率下降,但不會出現(xiàn)審計質量下降;片面地運用成本效益原則來提高審計效率,會導致審計質量下降。目前審計質量不高的主要技術原因不在于“過度”謹慎,而主要在于成本效益原則的片面運用,從而導致過度削減審計程序和范圍,或者放棄某些有利于提高審計質量的審計程序。因此,如果審計實踐中不對成本效益原則的運用進行適當?shù)募s束,則提高審計質量成為空談。

當然,處理好審計成本和審計職業(yè)的關系只是審計質量提高的一個方面,除此之外,還有待于政府監(jiān)管力度的加強、法規(guī)的健全、證券市場和公司治理結構的完善、審計收費的提高以及事務所組織形式的變革等。但是,注冊會計師是審計信息的生產(chǎn)者,審計質量的提高,最終還得依靠注冊會計師在審計實踐中對審計技術的合理運用來實現(xiàn)。

(二)事務所成本領先戰(zhàn)略:基于審計市場

20世紀90年代以來,市場導向定位(market orientation)的觀點越來越成為理論界和企業(yè)界關注的重點。所謂市場導向成本管理觀,即以市場為導向、效益為核心的成本管理機制和思想方法體系。

1.審計市場定位

我國注冊會計師審計市場隨著我國注冊會計師制度的建立和實施也經(jīng)歷了不同的發(fā)展階段。大體可以從兩個角度劃分,一是根據(jù)審計市場主體的獨立性劃分:脫鉤改制前為政府直接參與的審計市場;脫鉤改制中為行業(yè)自律性的混合型審計市場;脫鉤改制后為政府間接參與的審計市場;加入WTO后為政府間接干預的注冊會計師審計市場。二是根據(jù)審計市場供求主體地位來講,我國審計市場劃分為:買方市場和賣方市場。我國目前的審計市場特征為買方市場,買方居于主導地位。

在審計市場高度集中的情況下,會計師事務所會存在嚴重的壟斷。事務所之間通過非合作博弈而達成一種隱性契約,結果導致事務所不擔心客戶流失對其聲譽的損害,廣義的成本意識并沒有真正深入人心。同時,事務所還減少員工培訓的花費,大幅度削減會計師事務所人力資本成本,導致審計人員專業(yè)勝任能力弱化和審計質量的下降。

而在市場高度分散的情況下,一方面事務所的規(guī)模過小,沒有能力組織專業(yè)培訓和實施質量控制,可能導致審計質量下降;另一方面事務所之間為了爭奪市場,不惜采取一切手段,導致事務所出具不公正的意見,使審計質量嚴重下降。

無論從市場的集中度還是從收費水平和利潤來看,我國審計市場是一個過度競爭的市場。在審計市場集中度低、行業(yè)分散的情況下,市場競爭強度無窮大,事務所為獲取最大收益不可避免地采取價格競爭手段。然而激勵的價格競爭不但沒有給事務所帶來競爭收益,反而降低了行業(yè)利潤率、限制了事務所的發(fā)展壯大,導致市場受損,這也是審計質量不高的一個重要原因。

為此,建立一個有序而合理的審計市場顯的非常重要。通過市場手段而非政府行為來解決注冊會計師行業(yè)中存在的問題,形成按照市場規(guī)律運行的審計市場機制,使審計成本戰(zhàn)略能夠在審計資源配置過程中真正發(fā)揮作用。

2.審計成本動因與會計師事務所規(guī)模擴張的戰(zhàn)略選擇

所謂審計成本動因就是引發(fā)審計成本的一種推動力或審計成本的驅動因素,也就是引起審計成本發(fā)生和變動的原因。按照審計成本動因涉及的層面和領域,可分為微觀層面的經(jīng)營管理審計成本動因和宏觀層面的經(jīng)營戰(zhàn)略成本動因。經(jīng)營管理成本動因普遍存在于會計師事務所經(jīng)營過程的有關審計作業(yè)之中,而審計戰(zhàn)略成本動因與生產(chǎn)經(jīng)營成本動因不同,它是從會計師事務所整體的、長遠的宏觀戰(zhàn)略高度出發(fā)所考慮的成本動因。從戰(zhàn)略的角度看,影響會計師事務所的成本態(tài)勢主要來自事務所經(jīng)濟結構和事務所執(zhí)行審計作業(yè)程序,從而構成結構性成本動因和執(zhí)行性成本動因。其中,會計師事務所結構性成本動因是與事務所基礎經(jīng)濟結構相關的成本驅動因素,一般包括構成事務所基礎經(jīng)濟結構的事務所規(guī)模、時間業(yè)務范圍、經(jīng)驗積累、技術和事務所分布等。而執(zhí)行性成本動因是與會計師事務所執(zhí)行審計作業(yè)程序有關的成本動因,即影響事務所成本態(tài)勢與執(zhí)行審計作業(yè)程序有關的驅動因素。通常包括:全員參與、審計質量管理、審計要素的配置以及審計要素作用的發(fā)揮等等。

會計師事務所規(guī)模是一個重要的結構性成本動因,事務所規(guī)模擴張的程度將引起結構性成本變動,從而影響會計師事務所效益。注冊會計師行業(yè)是一個規(guī)模經(jīng)濟效應較為明顯的行業(yè),行業(yè)規(guī)模經(jīng)濟易于形成的理由至少包括以下三個方面:較低程度的資產(chǎn)專用性,有利于事務所通過業(yè)務擴張降低平均成本;異質性的審計產(chǎn)品,有利于大型事務所通過穩(wěn)定的市場形象吸引客戶并獲取審計收費溢價;審計與非審計服務聯(lián)合提生的合約范圍經(jīng)濟,有利于事務所在非審計服務市場上的業(yè)務擴張。

在不追加投資成本的情況下,會計師事務所規(guī)模擴張對成本帶來的正面影響具體表現(xiàn)在:

第一,規(guī)模擴張,審計效率提高,審計業(yè)務量增加,固定審計總成本不變,平均分攤的固定成本減少、單位成本下降;

第二,規(guī)模擴張,審計業(yè)務量增加,有利于節(jié)約材料和能源消耗,有利于人力資源和設備的有效利用,從而帶來成本降低的機會;

第三,規(guī)模擴張,更加有利于發(fā)揮人才優(yōu)勢,獲得專業(yè)化協(xié)作的低成本效益;

第四,規(guī)模擴張,有利于熟練程度提高和經(jīng)驗積累,能獲得經(jīng)驗――成本曲線的效果,形成成本競爭優(yōu)勢。

與此同時,當會計師事務所規(guī)模擴張過度,超過一定臨界點后,對成本的負面影響主要表現(xiàn)在:

第一,事務所規(guī)模擴張過度,造成物質資本和人力資本等要素在原有規(guī)模上的比例失調(diào),導致事務所業(yè)務失衡,所擁有的要素不能充分利用,形成規(guī)模報酬遞減;

第二,事務所規(guī)模擴張過度,使管理層次復雜、管理幅度增大、管理內(nèi)容增加、管理難度加大,從而帶來協(xié)調(diào)、溝通成本的增加,管理費用上升。

第三,事務所規(guī)模擴張過度,容易形成審計市場壟斷,妨礙市場競爭和技術進步,影響成本降低。

3.審計成本動因與會計師事務所擴張方式的戰(zhàn)略選擇

會計師事務所擴張方式的選擇與事務所的發(fā)展戰(zhàn)略密切相關。事務所發(fā)展戰(zhàn)略跟一般企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略一樣,也可分為集中戰(zhàn)略和多角化戰(zhàn)略。會計師事務所擴張方式的選擇,必須在事務所發(fā)展戰(zhàn)略指導下進行,但無論選擇集中戰(zhàn)略或多角化戰(zhàn)略,無論是通過內(nèi)部擴張或外部擴張都應把成本作為考慮的基本因素和條件。而戰(zhàn)略成本動因分析對企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略定位和擴張方式的選擇具有十分重要的意義。

(1)集中擴張戰(zhàn)略的成本動因分析。集中化戰(zhàn)略或稱為專業(yè)化戰(zhàn)略,是指會計師事務所將全部資源集中使用于最能代表自身優(yōu)勢的某一技術、某一市場或某種業(yè)務上的一種戰(zhàn)略。經(jīng)營集中化或專業(yè)化戰(zhàn)略,既是各事務所經(jīng)營逐漸分離而形成許多獨立機構的過程,也是同類業(yè)務由分散趨向集中經(jīng)營的過程。經(jīng)營集中化是會計師事務所分散經(jīng)營和集中經(jīng)營的統(tǒng)一。沒有專業(yè)分解,就沒有同類專業(yè)的集中,但只有分解,沒有同類業(yè)務的集中,就不能實現(xiàn)專業(yè)化所帶來的經(jīng)濟效益。

事實上,自從1993年畢馬威會計師事務所在國際五大中率先按照行業(yè)服務線(Industry Service Lines)對其組織結構進行重組以來,一些大規(guī)模的會計師事務所也逐漸顯示出一定的分工,注重發(fā)揮會計師事務所的專長。比如,安達信以員工訓練、公用事業(yè)業(yè)務、石油天然氣行業(yè)而著稱,安永在醫(yī)療保健、財務方面占有優(yōu)勢,畢馬威在銀行業(yè)方面有很強的競爭力,永道在通訊電子工業(yè)中稱雄,普華則以處理國際性事業(yè)機構業(yè)務為優(yōu)。同時美國(AICPA,1993)、英國(UKAPB,1995)、澳大利亞(ASAICAA,1989)、新西蘭(NZSA,1986)的審計質量控制準則都強調(diào)了鑒別、指派和培養(yǎng)具有行業(yè)專長的審計師的重要性。我國的注冊會計師審計準則也強調(diào)注冊會計師必須具備專業(yè)勝任能力,這說明會計師事務所集中擴張已成為一種發(fā)展趨勢。

集中擴張戰(zhàn)略具有單一市場的特點,在集中擴張戰(zhàn)略下,其成本動因分析主要包括三個方面:

第一,集中擴張戰(zhàn)略在不超過臨界點下,可形成規(guī)模經(jīng)濟,獲得低成本擴張的效果。其中,水平式集中擴張,能擴大業(yè)務范圍,增大優(yōu)勢業(yè)務量規(guī)模,形成規(guī)模經(jīng)濟;垂直式集中擴張,即行政整合,意味著事務所業(yè)務范圍的擴大,但也會對成本帶來負面影響,當整合的市場體系僵化,成本付出過高并破壞了事務所與客戶的關系,對企業(yè)發(fā)展不利時,應降低市場的整合程度,實行部分整合或解除整合。

第二,集中擴張戰(zhàn)略可帶來經(jīng)驗積累程度提高,有利于發(fā)揮主體產(chǎn)業(yè)優(yōu)勢,達成持久的成本領先地位。

第三,集中擴張戰(zhàn)略容易形成獨特優(yōu)勢,獲得獨特技術的低成本效果。

(2)多角化擴張戰(zhàn)略的成本動因分析。多角化擴張戰(zhàn)略是指單一審計業(yè)務向多種業(yè)務擴張,形成多元業(yè)務結構,其方式有中心式和復合式兩種。一般來說,引起多角化戰(zhàn)略動因包括,一是分散經(jīng)營風險,穩(wěn)定事務所收益。在市場經(jīng)濟條件下,市場機制對資源的配置起基礎性作用。但由于經(jīng)營環(huán)境中不確定性因素很多,市場風險隨之增大,為分散風險,會計師事務所可通過加強自身的開創(chuàng)力和應變力,實施多樣化經(jīng)營,以減少單一經(jīng)營所可能產(chǎn)生的風險。二是充分利用和共享資源,降低審計成本,提高資源配置效率。三是市場的誘惑。四是快速擴張,實現(xiàn)多點聯(lián)動。五是事務所兼并。為確保會計師事務所的利潤,事務所經(jīng)營者既可以選擇單一經(jīng)營,也可以選擇多樣化經(jīng)營。占據(jù)優(yōu)勢地位的會計師事務所可以通過兼并、租賃、聯(lián)合等途徑,降低新市場的進入壁壘,快速形成新的支柱業(yè)務和經(jīng)濟增長點,造成多樣化經(jīng)營的格局。六是協(xié)同效應。由于協(xié)同效應的存在,會計師事務所的多元化經(jīng)營可以降低審計成本,增強盈利能力,并擴大可供事務所選擇的空間。

多角化擴張戰(zhàn)略對成本的影響也有正面和負面兩種。其中,正面的影響表現(xiàn)在:

第一,多角化擴張戰(zhàn)略,帶來新產(chǎn)業(yè)的增加。從結構性成本動因看,有利于會計師事務所業(yè)務范圍的擴大,降低審計成本,形成整合效益的機會。

第二,多角化擴張戰(zhàn)略,可分散會計師事務所經(jīng)營風險,降低風險損失成本。

第三,多角化擴張戰(zhàn)略,有利于增大業(yè)務擴張的空間、便于調(diào)整事務所業(yè)務結構,以發(fā)揮新業(yè)務成本競爭優(yōu)勢。

多角化擴張戰(zhàn)略對成本的負面影響主要表現(xiàn)在:

第一,多角化擴張戰(zhàn)略,新業(yè)務的大量投入,不利于發(fā)揮結構性成本優(yōu)勢,甚至削弱原有規(guī)模、經(jīng)驗、技術和事務所布局優(yōu)勢,可能導致成本上升,效益下滑的被動局面。

第二,多角化擴張戰(zhàn)略,使原來的事務所進入不很熟悉的業(yè)務領域,同時也由于事務所高層管理人員對擴張對象的經(jīng)營管理不甚了解,容易造成決策失誤,帶來成本的先天不足。

第三,多角化擴張戰(zhàn)略,大量布點,盲目并購,勢必造成會計師事務所資本配置分散,增加資本成本。

多角化擴張戰(zhàn)略對成本的負面影響在復合式擴張戰(zhàn)略下尤為突出,應謹慎行事,嚴防貿(mào)然行動。一般情況下,通過成本動因分析,在選擇多角化擴張戰(zhàn)略時,在初期階段,適宜選擇中心式擴張戰(zhàn)略,即圍繞專業(yè)化逐步發(fā)展多角化。這種穩(wěn)健的擴張戰(zhàn)略,一力面可以推動專業(yè)化主業(yè)發(fā)展,提高專業(yè)化主業(yè)的競爭能力,發(fā)揮成本優(yōu)勢;另一方面又可以獲得多角化擴張戰(zhàn)略的好處。

【參考文獻】

[1] 郝玉貴.我國獨立審計市場特征探析[J].審計理論與實踐,2003(12).

篇5

關鍵詞：審計模式；傳統(tǒng)；戰(zhàn)略；利益

我國及世界各國現(xiàn)行的審計制度都從我國古代的官廳審計制度中汲取了很多精華，那時候的官方審計是當今審計制度的雛形。但是，隨著時代的發(fā)展，我國目前的審計模式與世界先進國家相比明顯落后。當然原因是多方面的，不僅與中國目前的經(jīng)濟體制、運行環(huán)境有關，同時與世界經(jīng)濟接軌較晚也有關系。在經(jīng)濟轉型的重要時期，我們結合中國目前現(xiàn)行的審計模式，分析在實際運行中存在的問題，并對新形勢下我國審計模式進行戰(zhàn)略性規(guī)劃具有十分重要的意義。

一、我國傳統(tǒng)的風險審計模式存在的問題 （一）注冊會計師的審計責任難以客觀裁定

自上個世紀二十年代的美國首例注冊會計師對使用審定后財務報表的第三者負責的審計案例——弗雷德·斯特公司(厄特馬斯公司)審計案例發(fā)生以來，關于審計人員在客戶的工作環(huán)境中，究竟應該執(zhí)行怎樣的審計任務？注冊會計師是否要對沒有契約關系的第三者負法律責任？這些問題尚難找到全面客觀公正的答案。但是近些年來，在國內(nèi)外出現(xiàn)了罕見的“注冊會計師訴訟爆炸案件”，究其原因在于注冊會計師的責任難以真正客觀裁定。如果管理當局串通舞弊且運用“高明”技術使得內(nèi)部控制失效，即使注冊會計師執(zhí)行了嚴格的、標準的審計程序與方法，也無法確保能夠查出被審計單位財務報表中的錯漏或舞弊。 [1] （二）僅對被審計單位財務風險和報表數(shù)據(jù)進行審計存在漏洞

我國傳統(tǒng)的風險審計模式采取的是“自下而上”方式，注冊會計師僅對被審計單位的財務風險進行評估，對其報表上的數(shù)據(jù)進行機械的驗證與分析，但是其真正源頭是企業(yè)的現(xiàn)實經(jīng)營情況，而這些財務數(shù)據(jù)只不過是企業(yè)經(jīng)營過程中“替代品”而已。這些數(shù)據(jù)是由企業(yè)管理當局及其會計人員為了掩蓋其真實的目的而采取各種技巧編制出來的，如果企業(yè)管理當局與其他相關利益人（供應商、經(jīng)銷商等）進行串通與舞弊，注冊會計師仍舊是僅對企業(yè)的財務數(shù)據(jù)進行分析，則難以發(fā)現(xiàn)其真正的問題所在。

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［關鍵詞］ 現(xiàn)代風險導向審計 內(nèi)涵 特點 技術方法

一百多年來，雖然審計的根本目標沒有發(fā)生重大變化，但審計環(huán)境卻發(fā)生了很大的變化，注冊會計師為了實現(xiàn)審計目標，一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法。審計方法從賬項基礎審計、制度基礎審計發(fā)展到風險導向審計，都是注冊會計師為了適應審計環(huán)境的變化而做出的調(diào)整。2007年1月1日起已全面施行的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》，標志著我國以風險導向審計為基礎并順應國際趨同大勢的中國審計準則體系的確立。

一、風險導向審計的涵義及特征

1.風險導向審計的涵義

從技術層面來看，審計經(jīng)歷了早期的賬項基礎審計到20世紀40、50年代的制度基礎審計，到70、80年代逐漸發(fā)展為風險導向型審計，特別是從制度基礎審計轉向風險導向型審計，與日益增大的法律風險關系密切。

美國1933年的《證券法》，將審計人員的責任對象從直接委托人擴大到間接委托人（任何推定的財務報表使用者），且規(guī)定審計師（作為被告）負有舉證責任。受此影響，美國會計職業(yè)界面臨的審計訴訟壓力，逐漸增大，到70年代初達到高峰。60年代末、70年代初的一些審計訴訟案例中，即便審計師證明其審計程序遵守了相關的審計準則，客戶的財務報表也遵守了相應的“公認會計原則”，法院也認定審計師需要承擔相應的審計責任，并認為，遵循一套由會計職業(yè)界自己制訂的程序，不能表明其就沒有責任。美國懲罰性損害賠償制度，使得一旦審計師不能證明自己清白，就面臨敗訴風險，從而不僅要承擔巨額的賠償責任，還可能要面臨巨額的懲罰性賠償責任，且賠償金額越來越高。日益增高的法律風險迫使美國會計職業(yè)界改變審計思想，逐漸確立風險導向型審計。

風險導向型審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險職業(yè)判斷，評價被審計單位風險控制，確定剩余風險，執(zhí)行追加審計程序將剩余風險降低到可接受水平。風險導向型審計的概念是針對會計師事務所的生存和發(fā)展提出的，事務所不僅僅是經(jīng)濟活動的監(jiān)督者，它自身也是“經(jīng)濟人”，在維護會計信息使用者利益的同時，使其獲得最佳的收益是會計師事務所的目標所在。

2.風險導向審計和傳統(tǒng)模式審計的比較

（1）兩者對審計資源的分配不同

制度基礎審計的明顯不足之處在于審計資源在低風險和高風險審計領域的分配失當。造成低風險審計項目的審計過量和高風險審計領域的審計不足，難以保證審計的效率和效果。

風險導向型審計則提供了一種既能保持審計效果又能提高審計效率的全新思路。首先，它要求評價客戶的控制環(huán)境，并鑒別會計報表重要組成項目考慮到會計報表發(fā)生重大錯報的風險，然后在此基礎上建立審計目標，最后才根據(jù)審計目標確定擬實施審計程序的性質、時間和范圍。

（2）兩者所關注的內(nèi)部控制要素不同

制度基礎審計所關注的內(nèi)部控制要素為：控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。但它對控制環(huán)境、會計系統(tǒng)及其對審計計劃的影響缺少表述，比較有限的要求注冊會計師了解控制環(huán)境和會計系統(tǒng)有關交易流的一般知識，不要求注冊會計師憑借對控制環(huán)境或會計系統(tǒng)的把握鑒別各種可能的錯報。事實上，一旦企業(yè)管理層如同“銀廣夏”那樣發(fā)生重大舞弊風險，內(nèi)部控制制度就失去了作用，內(nèi)部控制的評價也就失去了意義。

風險導向型審計關注的控制制度為五要素：即控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控。注冊會計師借助內(nèi)部控制的評估掌握應關注的風險所在，隨之重點測試高風險領域以確定收集證據(jù)的數(shù)量和性質。

（3）兩者所制定的審計目標不同

制度基礎審計的指向為一元論：即會計報表是否公允地反映了客戶所審期間的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

風險導向型審計不僅確定公允性，還要證實可信性，即客戶是否存在影響財務報表使用者分析和決策的重大舞弊。這就是說，風險導向型審計目標實際是雙重披露模式。

（4）兩者對控制風險的評估不同

制度基礎審計關于控制風險的評估，意在確定內(nèi)部控制的信賴程度，從而減少實質性測試的工作量，對固有風險的評估常流于空泛。

風險導向審計則將固有風險和控制風險結合考慮，特別是固有風險，通過對企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、歷史沿革、公司治理結構等方面的評估做出規(guī)避，轉移、減少、接受和利用的策略，以使審計風險降低至可接受水平。

盡管審計職業(yè)界早就提出了“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”的審計風險模型。但具體運用于審計項目中顯得束手無策，比如制度基礎審計沒有把風險與樣本量有機聯(lián)系起來。風險導向審計則利用審計風險模型，把系統(tǒng)的風險判斷過程以一種便于理解的量化方式加以表現(xiàn)，并最終估量其對審計意見的影響。

二、風險導向審計的技術與方法

1.傳統(tǒng)審計風險模型

傳統(tǒng)審計風險模型雖然也是通過綜合評估固有風險和控制風險來確認檢查風險,但由于固有風險難以評估,注冊會計師將審計起點確定為測試內(nèi)部控制,如果沒有必要測試內(nèi)部控制,則審計起點為各類交易賬戶余額。而現(xiàn)代模型審計起點是為了解被審計單位的行業(yè)狀況、經(jīng)營目標、戰(zhàn)略和相關經(jīng)營風險,企業(yè)的戰(zhàn)略風險及其業(yè)務流程,具有顯著的優(yōu)越性。當然現(xiàn)代模型也存在實施上的局限性。首先,會計師事務所必須建立功能強大的數(shù)據(jù)庫,以滿足注冊會計師了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風險評估、業(yè)績衡量和持續(xù)改進的需要；其次,注冊會計師應當是復合型人才,有能力判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計劃；另外，由于實施的實質性程序有限,當內(nèi)部控制制度存在缺陷而注冊會計師沒有發(fā)現(xiàn),測試的內(nèi)部控制不充分時,注冊會計師承擔的審計風險就大大增加；最后,注冊會計師過分使用分析性程序,忽視重大的各類交易、賬戶余額的細節(jié)測試,不容易發(fā)現(xiàn)對被審計單位對基礎憑證和原始數(shù)據(jù)的造假。

2.風險導向審計模型

風險導向審計模型以被審計單位的戰(zhàn)略經(jīng)營風險分析導向進行審計。按照戰(zhàn)略管理理論和系統(tǒng)論,將由于企業(yè)的整體經(jīng)營風險所帶來的重大錯報風險作為審計風險的一個重要構成要素進行評估,是評估審計風險觀念、范圍的擴大和延伸,是傳統(tǒng)風險導向審計的繼承和發(fā)展。

現(xiàn)代審計風險模型=重大錯報風險×檢查風險。雖然風險模型在形式上有所簡化,審計風險的內(nèi)涵和外延都擴大了。重大錯報風險包括會計報表整體層次和認定層次。從戰(zhàn)略風險來看,高層次構成要素是會計報表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營實際情況的風險。這種風險來自于客觀的經(jīng)營風險和企業(yè)高層通過舞弊、虛構交易。而傳統(tǒng)的審計風險模型將重點放在事實本身,不從宏觀上看問題,不能以小見大。從審計戰(zhàn)略來看,現(xiàn)代審計風險模型是系統(tǒng)論和戰(zhàn)略管理理論基礎上的創(chuàng)新。從審計方法來看,現(xiàn)代模型注重分析性程序,包括財務數(shù)據(jù)分析、非財務數(shù)據(jù)分析,且分析工具多樣化,如戰(zhàn)略分析、績效分析等。從審計目標來看,現(xiàn)代模型是為了消除會計報表的重大錯報、增強會計報表的可信性。為達到此目標,注冊會計師假定會計報表整體而言是不可信的,從而引起全方位的職業(yè)懷疑態(tài)度,在審計過程中把質疑一一排除。

運用現(xiàn)代審計風險模型執(zhí)行審計,將審計的視角從會計系統(tǒng)執(zhí)行層擴展到更廣泛的經(jīng)營管理領域,著眼于確定重大錯報風險水平與分布,有利于優(yōu)化配置審計資源,避免在某些審計領域的審計過渡和不足。與傳統(tǒng)審計風險模型相比,其改進主要體現(xiàn)在,注重了解被審計單位的行業(yè)情況、經(jīng)營目標、經(jīng)營戰(zhàn)略和業(yè)務流程以及相關經(jīng)營風險,從宏觀上把握審計面臨的風險,并將其作為不可缺少的審計程序；注重分析性程序,識別可能存在的錯報、減少對接近預期值的各種交易、賬戶余額的測試；在評價內(nèi)部控制有效的情況下,注重例外項目,進行詳細審計；擴大審計證據(jù)的內(nèi)涵,將了解被審計單位及其環(huán)境獲取的信息作為審計證據(jù)。

三、風險導向審計技術方法的具體應用

中國注冊會計師審計準則依據(jù)審計風險兩要素模型，把審計業(yè)務流程和程序分為三部分。

1.風險評估程序

中國注冊會計師審計準則第1211號《了解被審計單位及環(huán)境并評估重大錯報風險》強調(diào)對特別風險的識別及評估，指出特別風險通常與重大非常規(guī)交易和判斷有關，同時指出風險評估程序不足以為發(fā)表審計意見提供充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師還應當設計實施進一步審計程序，包括控制測試和實質性測試。風險評估程序需要了解被審計單位及其環(huán)境，包括內(nèi)部控制，以評估會計報表層次和認定層次的重大錯報風險。

（1）了解被審計單位及其環(huán)境

注冊會計師應當了解被審計單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；被審計單位的性質、會計政策的選擇和運用、經(jīng)營目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險、以及財務業(yè)績的衡量和評價和內(nèi)部控制等。了解被審計單位及其環(huán)境時可通過①詢問被審計單位管理當局和內(nèi)部其他相關人員；②分析程序；③觀察和檢查等風險評估程序實施。

（2）評估重大錯報風險

作為風險評估的一部分，注冊會計師應當運用職業(yè)判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大風險(以下簡稱特別風險)。應當重點考慮下列事項：①風險是否是舞弊風險：②風險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會計核算和其他方面的重大變化有關；③交易的復雜程度；④風險是否涉及重大的關聯(lián)方交易；⑤財務信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在寬廣的區(qū)間；⑥風險是否涉及異?；虺稣I(yè)務范圍的重大交易。特別風險通常與重大的非常規(guī)交易和判斷事項有關。非常規(guī)交易是指由于金額或性質異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易。判斷事項通常包括做出的會計估計。

2.控制測試

控制測試的目的是為了測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性。在必要時或決定進行內(nèi)部控制測試時執(zhí)行該程序。

當存在下列情形之一時，注冊會計師應當實施控制測試：(1)在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的；(2)僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

3.實質性程序

實質性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質性分析程序，目的是為了發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。注冊會計師應當針對重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序，以獲取適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

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一、YC會計師事務所績效評價現(xiàn)狀

YC會計師事務所有限公司（以下簡稱YC會計師事務所）成立于1984年，原隸屬于廣州市財政局，1998年改制為有限責任會計師事務所。作為當?shù)氐凝堫^會計師事務所之一，事務所擁有員工305人，其中執(zhí)業(yè)注冊會計師135人，執(zhí)業(yè)稅務師83人，大專以上學歷員工98%，其中16%的員工在境外國際會計師公司接受過半年以上專業(yè)培訓（數(shù)據(jù)來源于YC會計師事務所官方網(wǎng)站）。作為民族品牌，公司有意成為中國本土最大的會計師事務所。在做大做強本土事務所的大潮下，YC會計師事務所采取了一系列措施，其中包括采取各種績效管理工具，加強事務所內(nèi)部管理，以提供更好的服務，增強市場競爭力。目前YC會計師事務所內(nèi)設審計一、二、三、四、五、六部，稅務部，審計風險管理部，行政人事部等。其中審計部、稅務部、風險管理部為核心業(yè)務部，各業(yè)務部分為三個層次：第一層次為合伙人；第二層次為部門經(jīng)理、項目經(jīng)理；第三層次為高級審計員、審計員。該所主要通過按項目進行績效評價，通過分析發(fā)現(xiàn)YC會計師事務所績效評價主要存在以下問題：

（一）側重財務指標，忽略其他重要的非財務指標 YC會計師事務所一直以來都積極謀求發(fā)展，致力于成為中國本土最大的會計師事務所。價值增長是YC會計師事務所的最終目標，具體來說包括兩方面：一方面是收入的增加，另一方面是成本費用的減少。YC會計師事務所目前的績效評價指標體系中財務指標占大部分，主要包括項目收入的增長率，項目利潤率，成本費用減少額，成本費用率等。YC會計師事務所的績效評價一味強調(diào)“開源節(jié)流”，卻不考慮顧客滿意度、服務質量、員工學習與成長等其他重要的非財務指標，這可能會導致管理層急功近利，只注重短期經(jīng)營效果，而忽視那些對事務所長期發(fā)展有益的方面，如員工培訓與后續(xù)教育，盡管短期會增加費用支出，但從長期來看，通過培訓可以提升員工專業(yè)勝任能力，幫助事務所提高服務質量，進而在競爭中取勝。

（二）側重目標考核，忽略過程管理 績效評價的根本任務并不是對目標的考核，而是對價值創(chuàng)造進行過程管理，以提高價值創(chuàng)造的質量和效率。YC會計師事務所目前的績效評價更多的是一種對結果的度量，缺乏對工作過程的管理，沒有規(guī)范業(yè)務流程和質量控制流程， 并且缺乏及時的反饋機制和溝通機制，這可能會導致績效改良困難重重，事務所的戰(zhàn)略目標變成與底層員工無關緊要的事。

（三）對不同層次員工采用單一的評價標準 YC會計師事務所對所有員工采用同一張考核表，忽略了不同層次的員工考核側重點應不同。具體來講，在一個審計項目中，往往由審計員和高級審計員負責具體的審計程序，高級審計員同時還要負責審計工作的進度安排和人員安排，輔助項目經(jīng)理完成項目領導工作。因此對審計員的績效考核重在工作任務的完成情況，而對高級審計員還應同時考核其組織能力、溝通能力、在團隊中發(fā)揮的作用如何等。項目經(jīng)理通常不參與具體的審計工作中，負責整個項目的領導工作；部門經(jīng)理則負責項目的談判，一個部門經(jīng)理往往同時負責幾個項目。因此對項目經(jīng)理應側重于對其領導能力、協(xié)調(diào)能力的考核，而對部門經(jīng)理則還應考核其項目回收率，特別強調(diào)與客戶的關系等。然而，YC會計師事務所并未對不同層次的員工采用不同的考核標準，統(tǒng)一的考核標準不利于員工有針對性的找出自己的不足，也不利于員工的成長和事務所的長遠發(fā)展。

二、平衡計分卡概述及分析

平衡計分卡是由羅伯特·卡普蘭和戴維·諾頓1992年提出的一套績效評價體系，它圍繞戰(zhàn)略這一核心，從財務、客戶、內(nèi)部業(yè)務流程和學習與成長四方面對企業(yè)進行績效評價，從而推動企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標。

（一）財務維度 財務維度是平衡計分卡的一個重要組成部分。它包含了傳統(tǒng)的績效評價要素，主要用于評價短期盈利狀況，其他維度的改善只是實現(xiàn)財務維度目標的手段，在市場經(jīng)濟環(huán)境下，其他維度的改善都應通向財務目標。

（二）顧客維度 企業(yè)靠什么持續(xù)地實現(xiàn)財務維度的目標呢，答案只有一個，那就是顧客。因此，想要獲得長遠的，優(yōu)秀的財務績效，企業(yè)必須提供受顧客青睞的產(chǎn)品或服務。平衡計分卡在此維度上提供了兩套評價指標。一套是企業(yè)在顧客維度所期望達到績效而采用的績效評價指標，又稱為“核心評價組”指標，主要包括“顧客留住率”、“顧客獲得率”、“顧客滿足程度”、“企業(yè)與客戶的關系”、“顧客帶來的利潤率”等，其中“顧客帶來的利潤率”是連接財務維度與顧客維度的橋梁。另一套評價方法則是分析達到個性指標應采取的措施及影響因素，是針對第一套評價方法的指標，例如“企業(yè)與客戶的關系”可用“合同執(zhí)行情況”、“團隊協(xié)作精神”、“經(jīng)營誠實及公開度”的報告。

（三）內(nèi)部業(yè)務流程維度 使顧客滿意的關鍵在于產(chǎn)品或服務的質量，質量形成于產(chǎn)品或服務的設計和生產(chǎn)（制造）過程。企業(yè)要持續(xù)地提供令顧客滿意的產(chǎn)品或服務關鍵在于企業(yè)業(yè)務內(nèi)部流程。 此維度是平衡計分卡與傳統(tǒng)績效評價系統(tǒng)顯著區(qū)別之一。平衡計分卡從滿足投資者和顧客需要的經(jīng)營戰(zhàn)略出發(fā)，對其業(yè)務流程進行分析，找出其核心環(huán)節(jié)并使之轉化為能為顧客提供價值的能力。

（四）學習與成長維度 企業(yè)要持續(xù)地保持競爭力，靠的是企業(yè)管理層和員工的不斷學習和成長。它是企業(yè)在財務、顧客、內(nèi)部業(yè)務流程維度不斷取得高水平績效的驅動因素。企業(yè)學習和成長維度采用的績效評價指標主要包括“員工滿意度”、“員工工作能力”（或“員工勞動生產(chǎn)率”）、“員工培訓與提升”等。其中“員工滿意程度”至關重要，因為員工本身就是企業(yè)內(nèi)部各業(yè)務流程的顧客，如果企業(yè)員工本身不滿意的話，就談不上有動力和能力持續(xù)改善企業(yè)。

如圖1所示，在上述四個維度中，財務維度是最終目標，顧客維度是關鍵，企業(yè)內(nèi)部業(yè)務流程是基礎，學習和成長維度是核心。這四個維度指標結合起來構成了內(nèi)部與外部、長期與短期等多種平衡，從而克服了以財務指標為主的績效評價的片面性，提供了一個具有前瞻性，有利于長期發(fā)展的績效評價依據(jù)。

三、平衡計分卡在YC會計師事務所的應用

平衡計分卡不僅在理論方面引起了學者們的興趣，而且在實踐領域也得到了企業(yè)界的認可。根據(jù)美國的一項調(diào)查顯示，在《財富》雜志中排名世界前1000位的企業(yè)中，有75%的企業(yè)運用了平衡計分卡系統(tǒng)。鑒于YC會計師事務所一味強調(diào)財務指標，卻不考慮顧客滿意度、審計質量、員工學習與成長等其他重要的非財務指標，導致管理層只注重短期經(jīng)營效果而忽視長期發(fā)展這一情況，筆者認為在YC會計師事務所推行平衡計分卡進行績效評價具有現(xiàn)實意義。

（一）企業(yè)戰(zhàn)略是實施平衡計分卡的邏輯起點與核心 YC會計師事務所實施平衡計分卡時，必須根據(jù)戰(zhàn)略制定目標從而使戰(zhàn)略具體化，將目標轉換為關鍵績效指標，用關鍵績效指標引導戰(zhàn)略的有效實施，并對戰(zhàn)略實施效果進行評價。YC事務所是當?shù)氐凝堫^會計師事務所之一，總部設在廣州，在佛山和惠州分別設有分所，并在南沙設有辦事處。YC會計師事務所目前提供審計咨詢業(yè)務、管理咨詢業(yè)務、IT咨詢業(yè)務。審計咨詢業(yè)務是YC會計師事務所的主要收入來源，管理咨詢業(yè)務包括協(xié)助企業(yè)進行資本運營提供上市服務、協(xié)助企業(yè)股份制改造、稅務籌劃等。YC會計師事務所一直致力于成為中國本土最大的會計師事務所，并于2009年加盟全球第五大會計師事務所“BDO國際會計師事務所”，以提升品牌號召力。

（二）化戰(zhàn)略為行動，建立平衡計分卡指標體系 YC會計師事務所在實施平衡計分卡時，必須從財務、顧客、內(nèi)部業(yè)務流程和學習與成長四個維度，將戰(zhàn)略進行分解轉換成關鍵績效指標引導戰(zhàn)略的有效實施。

（1）財務維度。會計師事務所在財務維度的戰(zhàn)略目標是提高營業(yè)利潤，實現(xiàn)營業(yè)利潤的關鍵在于增加業(yè)務收入，同時降低業(yè)務成本和其他費用。要獲得收入不能緊緊依靠審計業(yè)務。根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會的《2010年會計師事務所綜合評價前百家信息數(shù)據(jù)》顯示，2010年YC會計師事務所實現(xiàn)收入6238萬元，其中審計業(yè)務收入5406萬元，審計業(yè)務承擔了YC事務所收入來源的80%以上。相比較而言，作為國際四大會計師事務所之一的畢馬威華振會計師事務所2010年審計收入占總收入約60%。由此可見，YC會計師事務所的非審計業(yè)務還有進一步擴展的空間。YC會計師事務所要增加業(yè)務收入，除了應進一步加強傳統(tǒng)的審計服務外，還應注重擴展其他業(yè)務收入，如管理咨詢，稅務咨詢，IT咨詢等。同時，YC會計師事務所還應控制成本和費用，引入以項目為單位的成本考核模式。績效評價除了采用傳統(tǒng)的成本費用率、成本增長額等指標外，還應重點關注在執(zhí)業(yè)過程中因員工疏忽或錯誤導致的超額資源消耗，因為這是可以通過減少錯誤和疏忽加以改善的。因此YC會計師事務所在財務維度可以設置“綜合收入增長額”、“審計收入增長額”、“非審計業(yè)務占綜合收入比”、“成本費用率”、“超額資源損耗占成本總額比”等關鍵考核指標。

（2）顧客維度。YC會計師事務所業(yè)務的優(yōu)勢體現(xiàn)在華南地區(qū)，開展審計咨詢近20年來，承擔了廣州市外商投資企業(yè)近50%的審計業(yè)務（數(shù)據(jù)來源：YC會計師事務所官方網(wǎng)站）。在顧客維度，YC會計師事務所的戰(zhàn)略目標是鞏固已有的顧客，拓展新市場，通過合并、合作的方式將業(yè)務范圍拓展到其他地區(qū)。對于現(xiàn)有的客戶，應提高他們的滿意度，加強與客戶的聯(lián)系。在新市場和新客戶開發(fā)方面，通過細分市場，有針對性的發(fā)掘出潛在新客戶。也可以主動為現(xiàn)有客戶提供財務、稅務、管理等方面的資訊，挖掘為已有的客戶提供其他服務的可能性。另外，還可以通過建立分所，或與當?shù)厮喜?、合作等方式開拓市場。如，YC會計師事務所有過和香港會計公司合作審計A股H股同時上市的上市公司的經(jīng)驗，可以在此方面繼續(xù)發(fā)揮優(yōu)勢。因此，YC會計師事務所在顧客維度可以設置 “老客戶保持數(shù)”、“顧客滿意度”、“顧客忠誠度”、“新客戶開發(fā)數(shù)”、“新客戶帶來的收入增長額”、“新設分所數(shù)”等考核指標。

（3）內(nèi)部業(yè)務流程維度。高質量的審計服務是會計師事務所的立足之本，也是財務、客戶層面目標實現(xiàn)的基礎。如果只是規(guī)模上的做大，而缺乏好的質量管理和風險控制水平，那么會計師事務所只是在形式上“做大”，而不能真正“做強”。在內(nèi)部業(yè)務流程維度，YC會計師事務所的戰(zhàn)略目標是達成統(tǒng)一標準的專業(yè)服務和完善的質量控制。具體來講，對審計業(yè)務可以從“出審計報告的及時性”、“發(fā)表審計意見的準確性”、“被訴訟的發(fā)生率”、“注冊會計師受到處罰的次數(shù)”等方面考核；對管理咨詢、IT咨詢等業(yè)務可以從“合同履約情況”、“建議的實施情況”來評價。

（4）學習與成長維度。會計師事務所作為智力密集型組織，人力資源對其至關重要。會計師事務所要持續(xù)地保持其競爭力，靠的是員工的不斷學習和成長。YC會計師事務所目前員工流失率高，員工培訓較少。在學習與成長維度，YC會計師事務所的戰(zhàn)略目標是提高員工滿意度和員工整體工作能力，具體包括以下幾方面：首先，建立“以人為本”的企業(yè)文化，重視人才的吸收和培育。將績效評價與薪酬掛鉤，完善員工薪酬體系。其次，為員工提供豐富的培訓和學習機會。盡管YC會計師事務所一直鼓勵員工參加注冊會計師和注冊稅務師等執(zhí)業(yè)考試，但很少為員工提供執(zhí)業(yè)培訓，為此，YC事務所可以通過提供網(wǎng)上在線培訓或經(jīng)理對下屬員工指導等方式鼓勵員工學習。員工取得執(zhí)業(yè)資格后可發(fā)放一定的獎勵予以支持。另外，對于項目經(jīng)理、部門經(jīng)理等級別較高的員工還應側重其商務禮儀、團隊領導、溝通能力等方面的培訓。第三，YC會計師事務所還可以向國際“四大”學習，給每一位新員工配備一名老員工作為其職業(yè)和生活上的“導師”，讓員工有歸屬感，提高員工滿意度。因此，YC會計師事務所在學習與成長維度可以設置“員工滿意度”、“員工培訓時間”、“CPA人數(shù)”、“新員工人數(shù)”、“福利獎勵制度明確”、“考試通過率”等考核指標。

YC會計師事務所平衡計分卡指標體系如表1：

需要注意的是，文中所描述的指標并非適用于每一個員工。誠如羅伯特·卡普蘭和戴維·諾頓所言，“平衡計分卡不是一塊適用于所有企業(yè)或整個行業(yè)的板塊。不同的市場地位、產(chǎn)品戰(zhàn)略和競爭環(huán)境，要求有不同的平衡計分卡?！币虼?，YC會計師事務所應針對不同層次的員工制定不同的平衡計分卡考核指標，如，對于管理層，還應考核其“團隊領導能力”、“溝通能力”、“談判能力”等指標。另外，平衡計分卡的成功實行絕非單個部門或單個員工可以獨立完成的，YC會計師事務所在推行平衡計分卡后，應在員工之間進行廣泛的教育和宣傳，使員工了解平衡計分卡?？冃Э己说淖罱K目標是幫助員工發(fā)現(xiàn)自身的不足，提升自我，而不是為了懲罰。因此，管理層有必要在考核后與員工及時溝通。只有這樣，才能使平衡計分卡真正在YC會計師事務所發(fā)揮效用，幫助其完善內(nèi)部管理，完成“做大做強”的戰(zhàn)略目標。

參考文獻：

[1]胡奕明：《會計師事務所績效管理評述》，《中國注冊會計師》2004年第11期。

篇8

經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，對會計審計與會計財務核算提出了更高的要求，需要相關的工作人員充分理解這些方面的基本內(nèi)容，最大限度地發(fā)揮自身崗位的職能作用，為規(guī)范我國市場經(jīng)濟秩序，促進現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略投資范圍的擴大提供可靠的保障。做好會計審計與會計財務核算的研究，可以為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的有效開展提供可靠的參考依據(jù)，避免了財務舞弊現(xiàn)象的出現(xiàn)。現(xiàn)階段這些核算方式的內(nèi)容非常豐富，實際的應用范圍也非常廣泛，客觀地體現(xiàn)了做好會計審計和會計財務核算的必要性，

關鍵詞：

會計審計；會計財務核算；戰(zhàn)略投資范圍；核算方式；參考依據(jù)

社會各行業(yè)在長期發(fā)展的過程中，對于會計審計和財務核算的依賴程度非常高，有效地保證了自身財務活動開展的規(guī)范性和有效性，有利于加快產(chǎn)業(yè)升級和產(chǎn)業(yè)轉型的步伐，實現(xiàn)更多的現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展目標。會計審計的有效使用，可以使企業(yè)的各種賬目更加真實，及時地解決會計工作中存在的問題，促使各種經(jīng)濟活動的順利開展。會計財務核算對于財務報表實際作用效果的增強起著重要的保障作用，客觀地體現(xiàn)了企業(yè)財務部門的整體工作水平，影響著企業(yè)后期戰(zhàn)略部署的制定和調(diào)整。

一、會計審計的若干研究

（一）會計審計的作用價值

經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，逐漸改變了企業(yè)傳統(tǒng)的經(jīng)營模式，需要采取有效的方式規(guī)范企業(yè)經(jīng)營活動開展中的經(jīng)濟秩序，增強企業(yè)整體的市場綜合競爭力。會計審計結合了會計學和審計學的相關內(nèi)容，為企業(yè)經(jīng)濟責任的明確帶來了重要的參考依據(jù)。會計審計的有效利用，可以對企業(yè)經(jīng)營活動的開展進行必要地監(jiān)督，在保證企業(yè)收入、支出透明性的基礎上提高了企業(yè)各種資金的利用效率，有利于突出企業(yè)未來發(fā)展過程中的核心競爭力。會計審計蘊含著豐富的內(nèi)容，其中審計作用的發(fā)揮是建立在可靠的會計材料基礎上，可以對企業(yè)資金使用的真實性進行全面的評估，有利于加快現(xiàn)代化企業(yè)的發(fā)展步伐，實現(xiàn)企業(yè)更多的發(fā)展目標。

（二）現(xiàn)階段會計審計中存在的問題及對策

結合現(xiàn)階段我國會計審計總體的發(fā)展現(xiàn)狀，可知它在實際的應用中依然存在著較多的問題，對企業(yè)未來戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)產(chǎn)生了許多不利的影響。這些問題主要包括：

（1）會計設計模式較為落后，監(jiān)督作用不明顯。很多的企業(yè)在經(jīng)營活動開展中依然采用的是傳統(tǒng)的會計審計模式，在一定的時間內(nèi)取得了良好的作用效果。但是，面對日益復雜的經(jīng)濟形勢，這些會計審計模式使用中存在著很對的缺陷，實際的監(jiān)督作用并不明顯；

（2）獨立性不強。目前部分會計審計參與者是由許多領導直接管理的，弱化了其實際的監(jiān)督作用，無法真實地反映出企業(yè)實際的發(fā)展概況；

（3）信息化技術手段利用不充分，缺乏可靠的專業(yè)人才。會計審計工作開展中需要處理大量的信息，對于企業(yè)實際經(jīng)營利潤的評估和后期戰(zhàn)略部署調(diào)整起著重要的保障作用。但是，一些企業(yè)的會計人員過于依賴實際的工作經(jīng)驗，對于信息化技術手段的利用較少，加上缺乏可靠的專業(yè)人才，導致會計審計的實際作用無法充分地發(fā)揮。解決企業(yè)從會計審計中存在問題的對策包括：

1.優(yōu)化會計審計工作模式。良好的會計審計工作模式不僅需要發(fā)揮有效的監(jiān)督作用，也應該注重加強企業(yè)的抗風險能力；

2.增強會計審計工作的獨立性。為了更好地發(fā)揮會計審計的監(jiān)督作用，企業(yè)應給予專業(yè)的會計審計人員更多的獨立自，促使他們可以更好地運用會計審計解決實際地工作問題；

3.充分運用信息化技術手段，培養(yǎng)可靠的專業(yè)人才。隨著市場經(jīng)濟體制的不斷改革、信息化技術應用范圍的擴大，會計審計的工作人員應該充分運用信息化技術手段增強監(jiān)督管理效果，并結合先進的發(fā)展理念培養(yǎng)可靠的會計審計專業(yè)人才。

二、會計財務核算的若干研究

（一）會計財務核算中存在的問題

作為反映企業(yè)財務狀況真實性的有效手段，會計財務核算在實際的應用中取得了良好的作用效果，為企業(yè)財務管理工作的順利開展提供了重要的參考信息。但是，目前我國會計財務核算使用中依然存在著較多的問題，主要體現(xiàn)在：

（1）會計財務核算制度不健全。很多企業(yè)對于財務核算重要性缺乏必要的認識，弱化了相關制度的管控力度，造成了財務活動開展中秩序的混亂性；

（2）財務報告體系相對落后。一些企業(yè)的會計財務核算只注重各種款項的使用和去向，對財務報告是否科學缺乏有效的評價，無法為投資者提供更多可靠的參考信息；

（3）會計財務核算方式單一。結合目前企業(yè)利用會計財務核算解決實際問題的整體發(fā)展現(xiàn)狀，可知很多企業(yè)的會計財務核算方式單一，降低了各種資源的配置效率，加劇了企業(yè)固定資產(chǎn)的流失。

（二）解決會計財務核算中存在問題的措施

為了更好地發(fā)揮企業(yè)會計財務核算的優(yōu)勢，需要企業(yè)針對會計財務核算使用中存在的問題采取必要的措施，最大限度地增強會計財務核算的實際作用效果。這些措施主要包括：

（1）健全會計財務核算制度?？煽康闹贫扔欣诒ＷC財務活動秩序的規(guī)范性，從根本上提高了利用財務核算方式解決實際問題的工作效率。企業(yè)的相關管理者應該結合自身實際的發(fā)展概況制定出可靠的會計財務核算制度，為財務活動開展中存在問題的有效解決提供可靠的參考依據(jù)；

（2）完善財務報告體系。利用先進的理念和科學的分析方法對傳統(tǒng)的財務報告體系進行綜合地評估，找出其中的缺陷，運用創(chuàng)新的管理方式完善自身的財務報告體系，是未來企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略性發(fā)展目標的必然舉措；

（3）豐富會計財務核算方式。會計財務核算方式的合理使用，可以提高企業(yè)財務部門的整體工作效率，增強財務部門的綜合管理能力。因此，企業(yè)需要利用可靠的信息化技術手段豐富會計財務核算方式，從根本上保證自身財務狀況的真實性，加快產(chǎn)業(yè)轉型的建設步伐。

三、結束語

會計審計和會計財務核算的有效使用，為企業(yè)經(jīng)濟活動的帶來了重要的指導作用，是企業(yè)實現(xiàn)現(xiàn)代化發(fā)展目標的重要參考依據(jù)。運用會計審計和會計財務核算時，工作人員需要將它們與企業(yè)實際的發(fā)展概況有效地結合起來，最大限度地發(fā)揮出會計審計和會計財務核算的實際作用效果，提高企業(yè)的綜合市場競爭力。

參考文獻：

[1]范偉紅.商事思維下公司財務會計制度重構[D].西南政法大學,2011，（05）.

[2]李秋蕾.中國上市公司會計舞弊監(jiān)管制度研究[D].天津財經(jīng)大學,2012，（05）.

[3]趙清.國有企業(yè)財務管理中的監(jiān)督體制研究[D].中國礦業(yè)大學（北京）,2013，（06）.

[4]劉梅玲.會計信息化標準體系研究[D].財政部財政科學研究所,2013，（03）.

篇9

關鍵詞　現(xiàn)代風險導向審計　審計程序　重大錯報風險

一、風險導向審計的內(nèi)涵

1、風險導向審計內(nèi)涵和本質

所謂現(xiàn)代風險導向審計，又稱為風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計，它的核心思想可以概括為：審計風險主要來源于企業(yè)財務報表的錯報風險，而錯報風險又屬于企業(yè)的經(jīng)營風險的一部分，因此，有效的審計應該是建立在對被審計單位所處的行業(yè)、發(fā)展階段和市場環(huán)境及企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標，管理方法充分了解的基礎上，對企業(yè)的經(jīng)營風險進行綜合的評定從而確定實質性審計的范圍和審計程序。從審計方法的角度來說，傳統(tǒng)審計模式著眼于尋找財務報表的固有風險，風險導向審計從企業(yè)的戰(zhàn)略分析入手，通過先戰(zhàn)略分析、經(jīng)營環(huán)節(jié)分析再到財務報表分析的思路來確定審計程序；從理論基礎來看，風險導向審計以戰(zhàn)略發(fā)展觀和系統(tǒng)觀來指導錯報風險和整個審計程序；從審計思路上來說，現(xiàn)代風險導向審計模式既對企業(yè)財務報表風險做出合理判斷又對企業(yè)的戰(zhàn)略管理進行分析，這樣上下結合的方式，可以提高審計的工作效率，提高審計量。

2、現(xiàn)代風險導向審計的特征

(1)審計重心從以審計測試為主轉移到以風險評估為中心。隨著經(jīng)濟全球化的深入和市場經(jīng)濟的不斷深化，企業(yè)經(jīng)營風險不斷增加，社會大眾對企業(yè)財務報告的要求越來越嚴格，傳統(tǒng)的審計模式已經(jīng)不能適合現(xiàn)代報表審計的需要?，F(xiàn)代風險導向審計取長補短，將審計工作的重心轉移到以被審計單位風險評估為重心上，主要的審計程序包括風險評估、控制測試、實證性測試等，這樣不僅加強了風險評估的程序，減少審計風險，還真正體現(xiàn)了風險導向審計的“風險控制”理念。

(2)審計程序測試個性化。傳統(tǒng)的審計程序有一套標準的程序，這樣一是不能具體問題具體分析，對癥下藥；二是注冊會計師不能突破客戶預先設置的障礙。而風險導向審計測試的個性化就是為了克服這一缺陷展開的，針對不同的客戶，根據(jù)公司所屬行業(yè)、發(fā)展階段、經(jīng)營風險等制定不同的審計程序，這樣不僅可以提高審計人員的工作效率，還可以提高審計資源的使用效率。

(3)審計證據(jù)從內(nèi)部證據(jù)向外部證據(jù)轉移。由于審計重心向風險評估轉移，注冊會計師就必須充分了解企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境，從企業(yè)外部獲取大量的審計證據(jù)來評估被審計單位的經(jīng)營風險、審計風險和其他風險，為此，會計師事務所應該建立本單位自己的數(shù)據(jù)庫，全方面地思考如何獲取更多的外部審計證據(jù)來進行風險評估。

(4)風險評估由直接評估變?yōu)殚g接評估。傳統(tǒng)審計模式在進行風險評估時直接通過抽樣調(diào)查的方式評估重大錯報的概率，也就是說直接對審計風險進行評估；而現(xiàn)代風險導向型審計不在直接評估審計風險，而是從企業(yè)的經(jīng)營風險評估人手，這樣注冊會計師就可以整體上把握企業(yè)的經(jīng)營狀況，從源頭上尋找財務報表舞弊的根源，從而更加有效地降低審計風險，提高審計質量。

二、現(xiàn)代風險導向審計應用中存在的必然問題

現(xiàn)代風險導向審計在我國的應用時間不太長，加上我國審計行業(yè)的先天不足使得風險導向審計在我國的應用中存在著許多的問題，如審計成本過高、審計觀念落后、注冊會計師綜合素質不高、信用體系不盡完善等。

1、審計成本過高

實施現(xiàn)代風險導向審計從審計初期到審計報告完成都需要很大的經(jīng)濟投入，增加了審計單位的審計成本。在審計初期，尤其是在制定審計計劃時，注冊會計師需要對被審計單位的經(jīng)營環(huán)境和發(fā)展戰(zhàn)略等進行全方位的調(diào)查、研究，這必然會增加注冊會計師的工作時間或者人數(shù)，從而增加審計成本；在審計中期，尤其是執(zhí)行控制測試、細節(jié)測試和實質性測試時期，注冊會計師關注的范圍、重點不斷擴大，必然導致工作時間的增加和審計成本的提高；現(xiàn)代風險導向審計在審計后期，需要整理審計底稿，然后根據(jù)所搜集的審計證據(jù)和執(zhí)業(yè)判斷對被審計單位的財務報告出具恰當?shù)膶徲媹蟾妫厝灰矔黾訉徲嫵杀?。在風險導向審計中，風險的觀念貫穿于審計程序的每一個步驟，因此，如果在上一個審計程序中發(fā)現(xiàn)問題，就必然需要重新評估，加上如果企業(yè)經(jīng)營管理不善的話，必然會加大審計成本。同時，風險導向審計提高了對審計質量的要求，這就必然會增加審計工作量。對事務所而言，審計成本需要得到補償才是接受審計工作的前提，但是隨著市場競爭的不斷加強，審計成本往往得不到或者不能得到及時的補償，這就間接制約了現(xiàn)代風險導向審計的推廣。

2、注冊會計師綜合素質較低

現(xiàn)代風險導向審計模式將風險貫穿了整個審計過程，不僅對被審計單位的內(nèi)部控制、管理制度進行審計，還需要對被審計單位所在的行業(yè)、市場環(huán)境、經(jīng)營環(huán)境等進行審查，從而降低審計風險。這就需要現(xiàn)代的注冊會計師不僅僅有豐富的會計和審計知識及工作經(jīng)驗，還要懂得行業(yè)知識、法律知識、管理知識等。就目前我國的注冊會計師而言，遠遠達不到上述要求，綜合性注冊會計師較少。另外，風險導向審計模式在審計方法中還加入了以數(shù)理統(tǒng)計知識為基礎的分析性測試程序，而在我國，懂得使用數(shù)理統(tǒng)計知識的注冊會計師不是特別多，他們就不能使用各種先進的數(shù)理軟件對財務指標和非財務指標進行分析，這就必然阻礙了風險導向審計在我國的應用。

3、審計觀念落后，對現(xiàn)代風險導向審計模式認識不夠

雖然我國審計行業(yè)經(jīng)過了近三十年的發(fā)展，但是大多數(shù)注冊會計師在審計過程中仍然按照賬項基礎審計模式操作，也就是說在審計過程中把主要精力放在賬戶余額的細節(jié)測試上，絕大部分注冊會計師事務所還沒有開發(fā)出以風險評估為中心的審計程序，究其原因我們可以得知，審計觀念落后，審計思路還沒有轉換過來。

三、現(xiàn)代風險導向審計應用的對策

1、提高注冊會計師的綜合素質

一方面提高注冊會計師的專業(yè)判斷能力?，F(xiàn)代風險型審計對注冊會計師提出了比以往更多的要求，最主要的就是要求他們改變傳統(tǒng)的審計思路，從企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略入手，分析其對會計報表的影響，這就要求注冊會計師有很強的專業(yè)判斷和分析能力；同樣，現(xiàn)代風險導向型審計對直接或者間接獲得的證據(jù)都要求審計人員判斷證據(jù)的來源、可靠性、適合性等，根據(jù)專業(yè)判斷的結果決定實施的審計程序等。只有很好、可靠的專業(yè)判斷才能對被審計單位的財務報表提出恰當?shù)膶徲嬕庖?，提高審計的質量；另一方面，擴大注冊會計師的知識體系，培養(yǎng)綜合素質的人才?，F(xiàn)代風險導向審計不僅僅要求注冊會計師有會計、審計知識，還要求其他各方面的知識，這就要求注冊會計師積極地參加企業(yè)分析、企業(yè)管理等方面的課程，目的就是加強自身的分析和評估能力，以全方位了解企業(yè)內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境來評估企業(yè)的經(jīng)營風險。只有不斷提高綜合知識和專業(yè)判斷能力，風險型導向審計才能真正得到應用。

2、提高審計質量，防止盲目降低成本

由于市場競爭越演越烈，事務所為了生存和發(fā)展就不得不降低審計價格，出于成本和利益的考慮，審計成本也在進一步降低。因此，注冊會計師為了維持生存，就開始多接項目，壓縮審計時間和項目，從而產(chǎn)生審計風險。為此，政府應該對事務所和注冊會計師分別制定嚴格的監(jiān)管和懲罰措施，讓他們慎重考慮審計風險；注冊會計師可以通過采用先進的分析和評估工具及建立全面的數(shù)據(jù)庫來提高審計工作的效率，并且提高審計質量；注冊會計師也應該加強自我管理，嚴格要求自己，在認真分析企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的基礎上完成必要的審計程序。

3、改進落后的審計觀念和審計技術方法

觀念的改變是首要的，只有摒除傳統(tǒng)的、落后的觀念和方法，才能進一步推行現(xiàn)代風險導向審計。同時，審計方法的科學與否也同樣很重要。首先，會計師事務所應該形成一套完善的風險評估體系。事務所以國際審計準則制定的風險評估方法為基礎，根據(jù)自身的經(jīng)驗和研究，開發(fā)出一套適合自己的風險評估方法體系。其次，注重分析和評價?，F(xiàn)代風險導向審計要求注冊會計師對被審計單位經(jīng)營環(huán)境進行分析研究，充分使用分析性測試和其他分析工具獲取審計證據(jù)，并對審計證據(jù)進行詳細的分析，從而對企業(yè)的經(jīng)營風險有所了解。第三，充分利用審計抽樣方法。在對賬戶余額等將進行具體測試時，充分考慮抽查的數(shù)量，盡量采用統(tǒng)計抽樣方法。最后，充分利用計算初軟件進行風險評估、分析性測試、建立數(shù)據(jù)庫等，提高審計工作的效率和水平。

篇10

關鍵詞：現(xiàn)代風險導向；審計；應用

隨著會計師事務所經(jīng)濟壓力等因素的影響，現(xiàn)代風險導向審計應運而生，將其應用到實際工作中可以有效消除傳統(tǒng)風險導向審計中存在的問題，但由于現(xiàn)代風險導向審計還不夠成熟，在應用中依然存在不少問題，所以，有必要對此展開深入研究。

一、現(xiàn)代風險導向審計概述

（一）現(xiàn)代風險導向審計含義。現(xiàn)代風險導向審計中保留了傳統(tǒng)風險導向審計中所存在的必要內(nèi)容，是在傳統(tǒng)風險導向審計基礎上發(fā)展起來的新模式，企業(yè)經(jīng)營風險是其導向，系統(tǒng)觀與戰(zhàn)略觀是其主要指導思想，審計工作者根據(jù)審計對象內(nèi)部控制分析其風險與風險程度，在審計風險模型的作用下，量化風險，并根據(jù)風險情況確定應采取的審計方案，以便測試高風險實質，從而將審計風險降到最低，同時，提出有效意見，幫助企業(yè)做好風險管理，促進企業(yè)經(jīng)濟效益增長。

（二）現(xiàn)代風險導向審計特點。相對于傳統(tǒng)風險導向審計來說，現(xiàn)代風險導向審計具有以下幾種特點：首先，工作中心發(fā)生轉移，傳統(tǒng)風險導向審計中心為審計測試，現(xiàn)代風向導向審計中心轉變?yōu)轱L險評估，傳統(tǒng)風險導向審計過于關注審計測試，輕視風險評估，更未認識到高審計風險屬于審計重點，以至于導致審計過量或審計程度不夠等問題的出現(xiàn)。而現(xiàn)代風險導向審計卻有效解決了這些問題，將工作重點設定為高審計風險中；其次，風險評估方式發(fā)生改變。現(xiàn)代風險導向審計風險評估已經(jīng)從以往的直接評估轉變?yōu)殚g接評估，企業(yè)經(jīng)營風險是其評估入手要點；再者，審計方式有自上而下與自下而上兩種；最后，審計重點轉移到外部證據(jù)上[1]。

二、現(xiàn)代風險導向審計應用中存在的主要問題

（一）審計成本與審計效益存在問題?，F(xiàn)代風險導向審計增加了企業(yè)審計成本，究其原因主要有以下三點：第一，現(xiàn)代風險導向需要從企業(yè)行業(yè)歸屬、目標、經(jīng)營戰(zhàn)略等方面了解審計對象，同時對重大錯報風險加以評估，這樣一來就會增加審計成本。第二，注冊會計師在審計計劃與執(zhí)行控制階段所關注的范圍將擴大，審計程度也將深化，所需要的專業(yè)知識與審計方法較多，因此一定會增加工作時間與審計成本。第三，由于審計風險準則發(fā)生變化，就需要注冊會計師學習這些內(nèi)容，了解與掌握審計要點，所以，也會加大審計成本。

（二）審計從業(yè)人員綜合素質較差?，F(xiàn)代風險導向審計調(diào)整較大，不僅有審計理念上的調(diào)整，還有審計方法、從業(yè)職責上的改變，注冊會計是就需要根據(jù)最新要求強化自身能力[2]。但在實際工作中發(fā)現(xiàn)，很多審計從業(yè)人員都不具有這樣的能力，綜合素質較差，尤其是難以聯(lián)系企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略以及企業(yè)所處行業(yè)環(huán)境進行審計，經(jīng)常導致風險導向審計發(fā)揮不了應有作用。

（三）相關信息系統(tǒng)建設存在問題。對于現(xiàn)代風險導向審計來說，最重要特征是審計重心前移，要求注冊會計師在開展審計工作時，一定要清楚審計對象經(jīng)營情況，做好風險評估，同時根據(jù)實際審計對象實際情況制定合理的審計流程，所以，這就需要構建完善的審計信息系統(tǒng)，以便實時了解企業(yè)經(jīng)營與發(fā)展狀況，實現(xiàn)風險管理。但現(xiàn)階段我國很少有會計師事務所能夠做到這一點，同時，信息系統(tǒng)也與現(xiàn)代風險導向審計不相符，多數(shù)注冊會計師也不具有相關知識，容易出現(xiàn)風險評估不準確的情況，致使審計結果受到影響。

（四）相關法律法規(guī)不健全。之所以現(xiàn)代風險導向審計會出現(xiàn)，與法律訴訟風險加大有直接關系，現(xiàn)代風險導向審計模式認為審計工作者要通過組織完成審計對象風險評估，審計工作者可以聯(lián)系風險水平開展一些常規(guī)試驗，但這種方式是否正確，風險分析結果是否合理卻難以評估，降低了量化工作效果。我國相關監(jiān)管部門在履行自身職責時，只關注注冊會計師是否按照相關規(guī)定開展了應有流程，難以起到實質性作用。因此，需要出臺相關法律法規(guī)實現(xiàn)這一目標。

三、保證現(xiàn)代風險導向審計順利實施的對策

（一）優(yōu)化審計流程，強化增值服務。相對于企業(yè)來說，做好風險導向審計是現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的必經(jīng)之路，由于現(xiàn)代風險導向審計的實施加大了審計成本，這就需要會計師事務所不僅要關注重大錯報風險評估，為其制定審計策略與計劃，精簡審計流程，降低審計成本，還要強化增值服務，在審計工作中為審計對象構建合理的人員結構，強化企業(yè)財務機制，加強企業(yè)內(nèi)部控制等，同時為企業(yè)提供良好意見，讓審計對象認識到現(xiàn)代風險導向審計中增值服務的存在，以便提升審計費用[3]。

（二）提高會計師業(yè)務素質，構建完善的知識體系。提高會計師業(yè)務素質可以有效防止審計失敗，是做好審計工作的關鍵所在，因此一定要全面提升他們的從業(yè)素質，避免出現(xiàn)不良行為。同時，重視審計從業(yè)人員知識體系構建工作，會計師事務所通過開辦培訓班等形式提高會計師專業(yè)知識，合理利用資源，以便讓會計師掌握更全面的知識。

（三）構建適用于現(xiàn)代風險導向審計的資源共享體制。完善的信息系統(tǒng)可以讓會計師實施了解相關政策與市場變化，便于會計師開展工作，因此，會計師事務所一定要構建適用于現(xiàn)代風險導向審計使用的信息系統(tǒng)資源共享體制，及時更新相關信息，并根據(jù)行業(yè)類別加以區(qū)分，以便更好的掌握風險評估流程。同時，加強與金融機構等方面的聯(lián)系，真正實現(xiàn)資源共享[4]。

（四）建立健全相關法律法規(guī)。構建完善的法律法規(guī)可以有效減少會計師違規(guī)行為的出現(xiàn)，增強他們的法律風險意識，因此應優(yōu)化《注冊會計師法》中存在的不足，通過行政責任制強化會計師事務所與會計師應承擔的責任，構建訴訟機制，做好業(yè)務檢查工作。

結論

通過以上研究了解到，現(xiàn)代風險導向審計的應用能夠有效消除傳統(tǒng)風險審計中所存在的問題，但在實際應用中也發(fā)現(xiàn)了不少問題，因此，本文聯(lián)系實際提出了一些有效解決措施，希望可以為相關部門帶來有效參考。（作者單位：江蘇國德會計師事務所有限公司）

參考文獻：

[1]孫碩.現(xiàn)代風險導向審計及其應用研究[D].遼寧大學，2014.

[2]張明明.現(xiàn)代風險導向審計及其應用研究[D].天津師范大學，2013.