導語：如何才能寫好一篇會計管理實務，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、同質(zhì)分析中心法：結(jié)構(gòu)成本分析框架，是一種關于流程和產(chǎn)品成本核算的標準化的成本流轉(zhuǎn)方法，其目的是提供標準化的成本計算方法，保證企業(yè)在相類似的成本計算法下更好的競爭。在此法下，企業(yè)被劃分成多個分析中心，用其所提供服務或產(chǎn)出的一個而且只需一個計量單位對其進行描述，根據(jù)計量單位、中心作業(yè)是同質(zhì)的。這樣，一個中心實際上是一個成本核算單元，通常用責任中心來表示。但是，它并不是以責任本身，而是以責任中心的產(chǎn)出為基礎進行界定的。如果一個分析中心有不同的服務或產(chǎn)出，要么將此中心細分為更小的中心，要么選擇最相關的計量單位作為描述符號或“產(chǎn)出動因”。對中心細分程度的限制主要在于信息處理成本及決策相關性。法國會計總計劃中除了規(guī)定劃分基本作業(yè)或業(yè)務如采購、制造、銷售和管理外，對中心劃分的精確或粗糙程度沒有施加任何限定。

不過，多數(shù)企業(yè)使用與預算責任結(jié)構(gòu)非常相似的劃分方法，以便在其預算控制過程中使用成本分析信息。所有的分析中心形成一個網(wǎng)絡，成本在這個網(wǎng)絡中流轉(zhuǎn)，隨著各中心提供服務的消耗而分配到各成本標的上（組織型或產(chǎn)品基礎型，中間產(chǎn)品或完工產(chǎn)品）。同質(zhì)分析中心法實際上是一個兩階段的成本分配分析過程。在第一階段，根據(jù)某中心服務或產(chǎn)出的使用者不同，將其所有的支出分配到成本標的或其他分析中心中。中心所消耗的資源被認為是為其產(chǎn)出所服務，所以，產(chǎn)出的“用戶”就得為其所耗費的產(chǎn)出數(shù)量“付款”。服務或產(chǎn)出是由“服務單位”或“產(chǎn)出單位”等實物單位來計量的。后者常常由機器小時、人工小時、材料處理數(shù)量、處理次數(shù)來表示。

如果某中心產(chǎn)出的用戶是其他的分析中心，則此中心被稱為輔助成本核算單元或輔助分析中心。在中心支出被分配到最終產(chǎn)品上之前，需要有一附加的分配過程，即輔助成本核算單元的成本首先要分配到“主要”中心（消耗者）上，然后再根據(jù)所耗最終分配到成本標的上。如果某一中心的產(chǎn)出是最終將要出售的成本標的，那么，此中心被稱為基本成本核算單元。基本成本核算單元所歸集的成本要按照成本標的所耗用的產(chǎn)出比例直接分配到各成本標的上。此系統(tǒng)第二階段的重點是通過減少第一經(jīng)理負責的服務單位來削減成本。由上可知，此種成本流轉(zhuǎn)方法的兩個主要特征是：

1．特別強調(diào)使用實物單位分配基本或輔助成本核算單元所歸集的成本。但是，只要能夠接受在沒有更好的選擇時，建立在其他成本百分比基礎上的負擔率作為分配標準也是允許的；

2．這種方法與變動成本法和全部成本法，以及責任中心的預算和標準成本法是完全相容的。網(wǎng)絡內(nèi)流轉(zhuǎn)的成本（即隨實物從一個中心轉(zhuǎn)向另一個中心）可以是所有的成本（全部成本法下），也可以只是變動成本（變動成本法下，固定或期間成本直接計入損益表），還可以是標準成本（標準成本法下）。這種方法與作業(yè)成本法（ABC）的主要區(qū)別在于此種方法是將企業(yè)劃分為垂直型，即職能型或組織型，而不是水平型或跨職能型。以相同產(chǎn)出單位來描述的分析中心不用重新組合或合并（它們的責任是不同的）。

雖然會計總計劃中所描述的中心不是跨職能型的，但并不是不允許系統(tǒng)設計人員將中心定義為價值鏈上的分析中心，即成本核算單元可以在責任中心之間交叉界定，所以，此方法下的系統(tǒng)可以和作業(yè)成本法兼容。引進作業(yè)成本的企業(yè)認為只要對同質(zhì)分析中心法稍做改動，就能獲得作業(yè)成本的所有好處。

二、儀表板法：對業(yè)績監(jiān)督和管理的信息系統(tǒng)。儀表板方法源于工程師們對有關指導或掌管企業(yè)所需信息的需求。它側(cè)重于監(jiān)督實物指標來評價業(yè)績及對業(yè)績做出預期。幾乎所有的法國企業(yè)都使用儀表板法以滿足其管理報告及業(yè)績評價的需要。儀表板法通常使用圖表格式，以簡潔、精煉和動態(tài)的形式告知企業(yè)管理人員所面臨的主要問題以及有關企業(yè)完成其目標的能力的指標狀況。儀表板是一個企業(yè)和它周圍環(huán)境（如產(chǎn)品性質(zhì)、顧客滿意程度、競爭對手情況、與雇員關系等等）間的關系模型，管理人員為完成其責任中心的任務，只需監(jiān)督某些關鍵變量就可以了。管理人員選定與關鍵變量相關的一套指標，對其進行考察，以利于其成功地管理其責任范圍內(nèi)的實物和人力資產(chǎn)，能夠指導并有利于決策。實物信息被認為是預期性的，是決策的更好的基礎，所以，儀表板法主要是利用實物指標。儀表板所提供的信息具有警示作用，它同時向三種群體服務：

1．經(jīng)理。它提供給經(jīng)理人員一些指標。這些指標不僅顯示了經(jīng)理人員的責任完成情況，更主要的是，可以使他們知道在企業(yè)所處的環(huán)境下，將來怎樣去完成他們的任務。所以，此方法是以未來導向為目標的。

2．同業(yè)。向他們提供責任中心過去和未來可能的業(yè)績表現(xiàn)，便于他們事先對已達成協(xié)議的計劃，采取補償性的措施。

篇2

關鍵詞：會計管理；權(quán)責發(fā)生制；會計核算基礎工作

中圖分類號：E232.5文獻標識碼： A 文章編號：

一、關于權(quán)責發(fā)生制等基本準則在實踐中遇到的問題

2006年，財政部正式了《企業(yè)會計準則》，初步建立了我國企業(yè)會計準則體系。其中，基本準則作為該體系的概念基礎，明確了權(quán)責發(fā)生制是會計核算的基礎，貫穿于會計的確認、計量和報告的整個過程；提出了會計主體、會計分期等四項會計假設，對會計核算所處的時間、空間等作出了合理設定。但隨著經(jīng)濟金融環(huán)境的不斷變化和銀行信息化程度的提高，在實務中產(chǎn)生了一些問題，在一定程度上對已被我們普遍接受的概念基礎提出了挑戰(zhàn)。

（一）權(quán)責發(fā)生制與會計分期

權(quán)責發(fā)生制要求以權(quán)責的發(fā)生為基礎進行會計計量，會計分期假設又設定了會計計量的時間范圍。這就決定了企業(yè)確定權(quán)責的時間標準——即權(quán)利與責任“是否發(fā)生在某一期間”。目前會計準則采用的已發(fā)生減值模型，規(guī)定了當存在已發(fā)生損失事件等客觀證據(jù)時，才可確認減值，不具備已發(fā)生證據(jù)的預計損失不包括減值范圍內(nèi)。由于以客觀證據(jù)為基礎，體現(xiàn)了“當期權(quán)責”的匹配。但隨著金融危機的爆發(fā)，各國均暴露了一個共性問題，即計提準備不足。由于該模型存在順周期效應，為了提高銀行的抗風險能力，增強金融系統(tǒng)的穩(wěn)定性，各國監(jiān)管機構(gòu)開始重新審視既有的減值政策，提出逆周期監(jiān)管及動態(tài)撥備的概念，在經(jīng)濟運行處于上行周期時多提準備，以應對金融風險。同時，國際會計準則理事會（IASB）在各方面的壓力下進行會計準則改革，將已發(fā)生損失模型調(diào)整為預期損失模型，以預計未來的損失作為確認當期損益的基礎。這些改變試圖以預期未來為基礎，偏離了會計計量一直依賴的已發(fā)生觀念，實質(zhì)上擴展了傳統(tǒng)權(quán)責的范疇，有悖于會計已有的“權(quán)責發(fā)生”時間理念。

（二）權(quán)責發(fā)生制與會計主體會計主體作為會計基本假設，是開展會計確認、計量和報告工作的重要前提，規(guī)定了企業(yè)確定權(quán)責的空間范圍——即權(quán)利與責任“是否屬于主體”。

長期以來，我國銀行業(yè)普遍采用以分支機構(gòu)為核算單位，相對分散的會計組織模式。但隨著近幾年信息科技的蓬勃發(fā)展，集中會計核算模式在銀行中得到應用，相對于傳統(tǒng)的分散核算模式，集中核算將部分由分支機構(gòu)敘做的業(yè)務數(shù)據(jù)集中到總行統(tǒng)一簿記，使會計科目使用的規(guī)范性以及核算工作的效率得到提高。與此同時，相關的收入和成本由于在總行統(tǒng)一進行會計記錄，并未在分支機構(gòu)賬面上體現(xiàn)，分行作為獨立的會計主體，其“應享有的權(quán)”或“應承擔的責”并未通過會計核算反映出來。提供的會計信息沒有反映真正的經(jīng)營成果和財務狀況，使得分支機構(gòu)對于自身經(jīng)營情況缺乏全面的了解和控制，造成反映職能和管理職能不匹配，與準則規(guī)定的會計主體應反映自身的“權(quán)責”相沖突。

會計基本準則從不同角度明確了整個會計準則需要解決的基本問題，但隨著環(huán)境的變遷，基本準則在會計實踐中面臨著諸多挑戰(zhàn)，如何保證權(quán)責在期限上的匹配和主體上的一致，是當前會計實務工作者和會計理論工作者要思考和解決的問題。以金融資產(chǎn)減值模型以及動態(tài)撥備為例，是否可以做一些針對性的調(diào)整，如在已發(fā)生損失準備的基礎上對預計損失在權(quán)益中增提相應的一般準備，這樣既滿足審慎性和前瞻性的監(jiān)管要求，同時也不會與現(xiàn)行的會計基本原理產(chǎn)生矛盾。還有，如何通過科技手段來解決會計信息與會計主體不一致的問題，這也是當前大型企業(yè)集團會計管理普遍存在的難題，要重視，不能視而不見。

二、關于會計管理工作的邊界與職能轉(zhuǎn)變

會計核算是會計最初和最基本的職能。近幾年來，國內(nèi)銀行紛紛提升信息科技水平，大力推進精細化管理，對會計核算的要求不斷提高，會計核算也從一維發(fā)展到多維。當前，會計核算已不再局限于按經(jīng)濟內(nèi)容核算，它已經(jīng)擴展到按部門核算、按產(chǎn)品核算、按客戶核算、按貨幣核算、按區(qū)域核算、按行業(yè)核算、按渠道核算、按期限核算、按風險核算等?？梢哉f，只要銀行管理需要，會計核算就能夠提供同源數(shù)據(jù)下的多維度信息，這使銀行管理者可清楚地量化各部門、各產(chǎn)品、各客戶的貢獻，從而在發(fā)展戰(zhàn)略、資源配置、激勵機制和產(chǎn)品定價等方面做到精細化管理，實現(xiàn)向管理要效益。時至今日，核算仍然是會計工作的基礎和前提，但隨著會計環(huán)境的日益變化，會計工作也越來越從核算職能向管理職能轉(zhuǎn)移。會計職能的重心轉(zhuǎn)變是一種必然趨勢，因為伴隨我國市場經(jīng)濟快速發(fā)展，傳統(tǒng)核算型會計已無法滿足現(xiàn)代銀行管理的需要，宏觀經(jīng)濟環(huán)境變化以及銀行內(nèi)部管理水平提高都推動向管理型會計發(fā)展，這是會計工作的根本變革。會計職能重點轉(zhuǎn)變要求會計工作從事后算賬向事前預測、事中控制轉(zhuǎn)移，從傳統(tǒng)的“賬房先生”向決策參謀轉(zhuǎn)變，提高會計工作的主動性和前瞻性，對經(jīng)營活動進行規(guī)劃和控制，幫助決策者及時制定政策，合理利用資源，強化內(nèi)部管理，最終提高經(jīng)濟效益。

與此同時，會計管理職能的內(nèi)涵也不斷豐富。2008年國際金融危機以來，我國銀行經(jīng)營環(huán)境發(fā)生重大調(diào)整，資產(chǎn)負債管理的重要性日益突出。一方面，巴塞爾新資本協(xié)議對資本質(zhì)量提出了更高要求，新增了對流動性管理的要求，并增加了對杠桿率指標的限制。另一方面，人民幣利率匯率市場化改革不斷深入，需要銀行進一步增強產(chǎn)品定價能力以及有效管控利率匯率風險。這些變化大大增加了銀行資產(chǎn)負債管理的難度，對會計管理工作提出了新挑戰(zhàn)，會計管理的范疇也相應由傳統(tǒng)的核算管理、預算管理、成本管理等，進一步拓展至資本管理、流動性管理、內(nèi)外部定價管理、利率匯率風險管理等資產(chǎn)負債管理領域，會計管理的重心逐漸從利潤最大化轉(zhuǎn)變?yōu)閮r值最大化，會計部門也日益成為價值管理部門。會計職能轉(zhuǎn)變對會計工作和會計人員提出了新的要求，需要我們深入思考和積極應對。

三、會計核算基礎性工作如何保證質(zhì)量

近年來，隨著信息技術的廣泛應用，銀行相繼實現(xiàn)了數(shù)據(jù)大集中，也促進了會計工作的信息化轉(zhuǎn)型。但在轉(zhuǎn)型過程中，會計核算基礎工作出現(xiàn)了新的情況，需要我們重視并加以解決。

（一）會計信息的決策相關性問題

從會計的決策有用性看，提供決策相關信息是會計工作的基本目標。但在信息數(shù)據(jù)高度集中處理模式下，會計信息的決策相關性需要很好地解決以下問題：一是，會計核算由原來按分支機構(gòu)進行并逐級匯總的模式改為集中到總行統(tǒng)一處理后，在提高了會計信息的加工效率的同時，忽視了分支機構(gòu)會計主體對應的會計信息質(zhì)量要求。二是，隨著同業(yè)競爭加劇，銀行在經(jīng)營管理上開始轉(zhuǎn)向精細化和集約化方向，對產(chǎn)品、客戶、渠道、部門等維度的財務信息需求也越來越迫切，但目前的集中化處理手段還沒有很好解決這一難題。為了提高會計信息的決策相關性，銀行會計人員應當積極運用會計手段滿足管理需求，既要建立健全分機構(gòu)會計核算體制，圍繞總行、一級分行、二級分行、縣支行、網(wǎng)點進行多層級的會計核算，全面完整反映各級責任主體的經(jīng)營責任履行情況，為內(nèi)部管理及外部監(jiān)管、納稅、財會檢查等提供決策相關信息；又要積極研究制定核算規(guī)則、建立配套管理

機制、開發(fā)相關信息系統(tǒng)，為管理層提供分產(chǎn)品、分客戶、分渠道、分部門等多維度的完整會計信息。

（二）會計信息的及時性亟待提高

銀行在推進系統(tǒng)集成時重點解決了交易數(shù)據(jù)的集中處理問題，可以實時生成交易數(shù)據(jù)。但交易數(shù)據(jù)只是會計信息的重要來源之一，要及時提供分層級、多維度的會計信息，還需要資金定價、資產(chǎn)質(zhì)量評估、財務成本分攤等多方面的數(shù)據(jù)支持。由于缺乏系統(tǒng)有效支持，這些數(shù)據(jù)相對滯后，導致相關的會計核算工作難以按日進行，基本上仍然維持在按月加工的頻率上，部分信息的生成甚至還要依賴年終決算這種傳統(tǒng)方式完成。

及時性是會計信息決策相關的重要保障，尤其是在當前經(jīng)營環(huán)境充滿動態(tài)不確定的情況下，信息的滯后將影響決策的有效性。鑒于會計信息滯后的主要原因在于不能及時提供非交易性原始數(shù)據(jù)，銀行應當積極推進相關管理活動的信息化建設，盡早實現(xiàn)按旬出損益、按日出損益的目標，提高會計管理的有效性。

（三）解決好會計信息的客觀公正性問題

為了提高業(yè)務處理效率，貫徹以客戶為中心的經(jīng)營理念，銀行在進行數(shù)據(jù)大集中時采用了會計與業(yè)務分離的處理模式。這種模式是對傳統(tǒng)意義上會計人員先核后算管理方式的挑戰(zhàn)，也對會計信息的客觀公正性質(zhì)量控制要求提出了新的問題：沒有會計人員的復核與監(jiān)督，僅由業(yè)務人員錄入原始數(shù)據(jù)，會計信息的真實性能否保障？

面對這些新問題，會計理論界和實務界都應認真思考并設法找出解決途徑。如何保證在沒有會計人員審核前提下數(shù)據(jù)的輸入不出偏差，如何保證會計數(shù)據(jù)的輸入不受前臺業(yè)務人員的惡意操縱，這是新形勢下會計信息保證客觀公正性的一大難題，也是需要我們發(fā)揮智慧加以解決。

參考文獻：

篇3

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2017）05-110-02

前言

對會計實行集中核算，這是會計管理體制推出的一種新的管理措施，實行會計集中核算的目的主要是為了規(guī)范會計的行為，同時加強對會計的監(jiān)督，其根本的目的是為了根治會計信息失真的問題。實行會計集中核算對加強廉政建設起到了非常大的作用。水利行政主管部門由于被納入了當?shù)氐呢斦斦ζ鋵嵭袝嫾泻怂?，這也對水利財務的管理提出了新要求。在會計集中核算的模式下，應該怎么對水利行業(yè)在財務管理中進行定位，這對水利經(jīng)濟建設以及發(fā)展都有著非常直接的影響。

一、實行會計集中核算，對財務管理工作的現(xiàn)實意義

會計集中核算就是把原來并不集中的會計核算業(yè)務，由財政部門統(tǒng)一把這些會計核算業(yè)務集中到一起，把這些統(tǒng)一的會計核算業(yè)務統(tǒng)一的進行委派，最后由會計人員統(tǒng)一實行會計集中核算，當各單位進行經(jīng)濟活動的時候，可以讓會計監(jiān)督變得更加直接有效。經(jīng)過實行統(tǒng)一的收付、核算、管理，可以實現(xiàn)嚴格的財務審批程序，還有已經(jīng)公開執(zhí)行的財務制度，這樣能讓資金更具有透明性，優(yōu)化了資金撥款的環(huán)節(jié)，因為分散支付的時候容易出現(xiàn)截留還有挪用的現(xiàn)象，實行會計集中核算避免了這種現(xiàn)象的發(fā)生，可以盡量避免出現(xiàn)資金流失的現(xiàn)象，切實的保證資金的使用效益，確保會計資料還有會計信息的真實性、合法性、準確性、完整性。

二、實行會計集中核算體現(xiàn)在水利單位的優(yōu)勢

具體講，實行會計集中核算體現(xiàn)在水利單位的優(yōu)勢有以下幾方面：

首先，會計集中核算對精煉會計人員數(shù)量非常的有利，因為原有的組織結(jié)構(gòu)都是“金字塔”的結(jié)構(gòu)，實行會計集中核算以后就轉(zhuǎn)換成“扁平式”的組織結(jié)構(gòu)，這樣能把運營成本減到最小，從而也能讓工作的效率得到有效提高。因為水利事業(yè)單位的改革一直在深入，所以毋庸置疑地要把先進的管理理念引進來，轉(zhuǎn)換到扁平式的組織結(jié)構(gòu)，這個時候不用對會計人員的崗位進行單獨的設置，只需要設置一個報賬員就可以了，實行集中會計核算，優(yōu)化了人員的設置。

其次，會計集中核算能夠使會計基礎工作得到有效的規(guī)范，這樣在很大程度上將會計失真信息的行為降到最小。因為水利單位的很多業(yè)務都是由會計核算中心進行統(tǒng)一管理的，而且會計核算中心有專業(yè)的會計人員，運用先進的會計電算化系統(tǒng)和統(tǒng)一的會計準則，可以有效的讓會計人員辦理日常業(yè)務的效率得到很大的提高，避免了會計信息失真現(xiàn)象的發(fā)生。

最后，在對資金管理上，通過會計集中核算的方式，資金的使用效益更加明顯。由會計集中核算對資金加強管理，資金的使用效益能夠發(fā)揮到最大。由于各單位的財政資金都歸屬到會計中心，并對其進行統(tǒng)一的調(diào)度，這樣資金就會非常容易調(diào)度，集中核算的優(yōu)勢會更明顯。這樣可以從根源上把目前財政資金管理分散的現(xiàn)狀得到有效的改革，避免截留還有挪用的情況出現(xiàn)。

三、實行會計集中核算對水利財務管理工作的意義和作用

不管是在社會制度的背景下還是社會關系的空間中，事業(yè)單位在進行財務管理上比較注重的是自我認同，所以在社會建構(gòu)和自我建構(gòu)這個過程中，勢必會產(chǎn)生矛盾，這種矛盾是造成傳統(tǒng)事業(yè)單位財務管理認同困境的根本原因所在。近幾年興起的事業(yè)單位，在財務管理理論上走出了在財務管理中實行會計集中核算的新道路。傳統(tǒng)事業(yè)單位當前所面臨的財務管理的困境，主要表現(xiàn)在他們在身份分類還有目前會計核算的矛盾上。在一開始創(chuàng)立的時候，更多的是將事業(yè)單位財務管理集中在某項業(yè)務當中，這樣事業(yè)單位的發(fā)展就更加具有有效性；當一定的資源得到集中之后，原有的核算方式并不能讓其得到滿足，這個時候很自然地就會把自己產(chǎn)品上還有技術上的優(yōu)勢非常充分地利用起來，不管是沿著縱向還是橫向去拓展，總之把資源集中到一起，這樣利用率就能得到非常有效的提升，當又前進一步發(fā)展的時候，為了把風險減到最小，這個時候就會再次尋找讓利潤1增長的點。但這并不是說都會經(jīng)歷上述發(fā)展的歷程，有的可能都沒有機會進入到下個階段就已經(jīng)消失了?；蛘哂械目缭搅四硞€階段就直接到下個階段了，還有的雖然進入了下個階段，但是最后又再次回到當初的狀態(tài)。

四、當前水利單位會計集中核算存在的問題

當前水利單位會計集中核算的問題表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）未對會計主體進行明確的劃分

會計集中核算的實行并未讓會計主體資格發(fā)生改變，會計中心在對各單位會計信息是否真實、合法都要承擔相應的責任，但是和這相關的法律并沒有明確會計責任主體，也沒有對其進行變更，所以在實際的運作中，對會計核算中心，對各單位的會計責任界限并沒有進行很明確的劃分。會計主體的明確與否直接影響到會計集中核算的效果，所以沒有對會計主體進行非常明確的劃分，這是當前水利單位會計集中核算存在的一大問題，要想在水利單位中實行會計集中核算，對會計主體明確地劃分顯得尤其的重要。

（二）不利于實物資產(chǎn)的監(jiān)督和管理

會計集中核算模式，僅僅只是把各單位的貨幣資金，還有會計記錄統(tǒng)一到一起進行管理，但實際上各單位的實物資產(chǎn)并沒有相對應的部門進行管理，??計核算中心也未對各單位的實物資產(chǎn)進行管理，以及實物交易的資產(chǎn)記錄。這些現(xiàn)狀都非常不利于實物資產(chǎn)的監(jiān)督和管理，造成了單位實物資產(chǎn)還有實物變動和會計記錄分離的情況發(fā)生，最后導致了賬物不相符的現(xiàn)象發(fā)生。實物資產(chǎn)在監(jiān)督還有管理上的不當，這也是當前水利單位會計集中核算的一個突出問題，有效地對實物資產(chǎn)進行監(jiān)督和管理，才能真正地避免賬物不相符的現(xiàn)象發(fā)生。

（三）缺乏一套統(tǒng)一的、可以執(zhí)行的經(jīng)費開支標準

因為原來的經(jīng)費開支標準比較單一，隨著水利單位的不斷發(fā)展，所以并不能滿足當下的水利事業(yè)單位，而且執(zhí)行比較差，因為各單位缺乏一套統(tǒng)一的、可以執(zhí)行的經(jīng)費開支標準，所以就會有可能出現(xiàn)當某一個支出項目進行請求的時候，會計核算中心并不會給予支付的問題出現(xiàn)，所以一套統(tǒng)一的、可以執(zhí)行的經(jīng)費開支標準是非常重要的。

（四）不利于水利單位在財務上的管理

水利單位經(jīng)營運行的這個過程中，一般來說施工時間不會有大的變化，主要都是在當年的汛后或者是次年的汛前這兩個時間段，但是在這個時候現(xiàn)實問題就出現(xiàn)了，工程款實際支出的時間段沒有辦法和財政年度達到一致，因為大多數(shù)水利基本建設工程是一個經(jīng)過地方拼接的項目，所以中央和地方的財政很容易出現(xiàn)交叉的情況，所以不管是財務管理還是會計核算統(tǒng)一支出的口徑這些現(xiàn)實問題都會對水利單位的財務管理造成非常不利的影響，所以有效地對財務的管理顯得非常重要。

五、會計集中核算在水利財務管理工作中的實踐研究

水利單位進行會計集中核算有利于會計信息的集中，這個時候財政部門的監(jiān)督職能就得到了加強，有利于對整個資金運行過程的了解，讓政府資金的約束機制更加完善，同時避免會計人員受到行政的干預，嚴格的按照罰款去行使權(quán)力，這樣整個會計環(huán)境能夠得到切實的改善，讓各類財政資金更加規(guī)范，收支更加透明。

（一）確保會計集中核算和水利單位內(nèi)部財務管理的有機統(tǒng)一

會計集中核算的主要責任就是對會計集中核算進行監(jiān)督，而且水利單位的財務管理的范圍更大，財務管理主要的管理內(nèi)容是編制財務計劃、對資金進行籌集、對資金的應用還有管理、財務信息反饋的及時性和控制財務信息的能力、對單位經(jīng)濟效益進行和評價等等，所以說會計集中核算永遠都不可能代替財務管理。那些已經(jīng)實行會計集中核算表的水利單位，首要的是要在內(nèi)部建立專業(yè)的水利財務管理部門，對資金的應用和分配上都要進行管理，還有要對水利基建工程進行實時的監(jiān)督，并且要在其完工的時候?qū)彶楹媒Y(jié)算的工作。

（二）做好水利單位的預算編制

因為水利項目一般來說施工會比較復雜，變化也比較多樣，所以水利財務管理部門要把這些因素全都考慮到，當要進行預算編制的時候要認真的執(zhí)行，并對這些預算編制進行精細化，切實地實施到具體的項目當中，從多頭、分散的水利資金到統(tǒng)一管理，到集中管理的實現(xiàn)，切實的做到“先預算，再支出”，經(jīng)過進行預算編制，爭取多立效益比較顯著的水利項目，這樣才能為水利項目建設爭取到更多的、合理的預算資金。

（三）提升財務管理綜合水平

財務管理作為事業(yè)單位重要的工作部門，其綜合水平的高低反映了事業(yè)單位的發(fā)展能力，其中會計集中核算又是財務管理工作的重要組成部分，而在會計集中核算的管理模式中，對于資金收支核算的問題，雖然需要對資金的用處和來源以及正確度做精細的調(diào)查和記錄，然而卻并不需要財務管理人員的直接辦理。在水利項目工程管理工作中，財務管理掌握著項目的所有費用甚至是進度，其中包括工程設計中的預算問題、招標投標的管理問題、簽訂的合同中資金問題以及項目進行中費用的支出問題等等，財務管理人員應嚴格記錄項目中費用的支出方向，避免財務管理產(chǎn)生漏洞發(fā)生被私自挪用的現(xiàn)象。另外，水利項目資金管理要減少浪費，使用情況要嚴格監(jiān)督，在采購建設材料或者設備時，財務管理人員應學會觀察并分析市場經(jīng)濟，從而以合理的價格采購項目所需的物品，降低項目費用的支出，保證項目工程有足夠的預算。因此說，只有提高財務管理的綜合水平，才能使水利工程項目得以順利地展開。

（四）增強報賬人員整體素養(yǎng)

在水利項目工程中，由于資金支出會比較大，會產(chǎn)生所有與項目有關的大小費用。就這種制度來說，報賬人員的素養(yǎng)需要增強。要通過宣傳一系列的法制信息，讓報賬人員認識到其重要性，樹立對項目的職業(yè)責任心。在工作過程中，應抵制所有不良做法，堅決維護項目的資金流出合法。應該培養(yǎng)報賬人員的整體素養(yǎng)，使他們提升自身的業(yè)務水平，堅持自身正確的做法，不僅能提升工作效率，也能使水利工程項目的順利進行有了更有力的保障。

篇4

關鍵詞：注冊會計師；破產(chǎn)管理人；問題；建議

由于注冊會計師的職業(yè)本身就是屬于資產(chǎn)審計性工作，而對于破產(chǎn)企業(yè)來說，企業(yè)的相關剩余資產(chǎn)的核算與統(tǒng)計工作就需要委托會計師事務所來完成，另外，注冊會計師還需要對破產(chǎn)企業(yè)的相關債權(quán)關系進行整理，并對債權(quán)人的企業(yè)進行接收管理，以準備進入重整或和解程序。由此來看，注冊會計師需要具備極強的業(yè)務能力才能夠?qū)崿F(xiàn)對于破產(chǎn)企業(yè)的合理處置，目前來看，我國注冊會計師在承擔破產(chǎn)管理人實務操作上還面臨著諸多方面的問題。

一、注冊會計師承擔破產(chǎn)管理人實務的概述

（一）注冊會計師作為破產(chǎn)管理人的法定職責

注冊會計師是經(jīng)過考核后取得了從業(yè)資格并在會計師事務所上崗執(zhí)行業(yè)務的人員隊伍，注冊會計師依法執(zhí)行相關的業(yè)務工作，并受法律的保護。而破產(chǎn)管理人，就是指在破產(chǎn)案件中，依據(jù)法院的指示對于破產(chǎn)企業(yè)進行資產(chǎn)清理與保護工作，并對企業(yè)實施接受管理職能，為后續(xù)企業(yè)處理做準備的專門機構(gòu)。在以前的破產(chǎn)案件中，法律并沒有對管理人的身份進行相關的規(guī)定與說明，在實際處理破產(chǎn)案件時，一般是由會計師事務所與律師事務所共同承擔破產(chǎn)企業(yè)的相關管理工作。在新的破產(chǎn)法中，已經(jīng)對注冊會計師賦予了破產(chǎn)管理人的專項職能，這對于注冊會計師來說，進一步拓寬了其業(yè)務涵蓋的領域，注入了新的業(yè)務內(nèi)容，但也在一定程度上增加了注冊會計師的業(yè)務難度。

（二）破產(chǎn)管理人的法定職責對注冊會計師的能力要求

1. 政治素質(zhì)過硬

對于破產(chǎn)企業(yè)進行管理，管理人需要處理的問題十分復雜多樣，其中包含了法律層面、經(jīng)濟層面乃至政治層面的各種問題，尤其是對于債權(quán)關系的處理問題上，專業(yè)的會計知識遠不能夠解決這一問題，這就需要管理人具有過硬的政治素質(zhì)。注冊會計師需要有對當下相關的政治環(huán)境、政策體系等具有一定程度的了解，從而實現(xiàn)破產(chǎn)管理工作的順利進行。

2. 專業(yè)能力強

注冊會計師在進行破產(chǎn)企業(yè)的接管工作時，需要掌握企業(yè)在破產(chǎn)時可能遺留下來的相關經(jīng)濟問題，并且要進行資產(chǎn)的核算與清理工作，這就需要注冊會計師具有極強的專業(yè)素質(zhì)做基礎，能夠熟練掌握相關的會計知識、財務管理知識、資產(chǎn)審計知識，才能夠?qū)ζ髽I(yè)的資產(chǎn)進行合理的處理與配置。

3. 具有溝通、協(xié)調(diào)及組織能力

破產(chǎn)企業(yè)管理人必須具備的又一項能力就是良好的協(xié)調(diào)溝通的能力，才能夠保證在進行破產(chǎn)管理時合理協(xié)調(diào)多方關系，進行企業(yè)資產(chǎn)的準確清算工作。破產(chǎn)管理總共涉及了五個方面的關系，包括法院、債權(quán)人、債務人、第三方、企業(yè)經(jīng)營團隊這五個方面的關系。注冊會計師需要在處理這些關系時隨時轉(zhuǎn)變角色定位，面對不同對象進行具有針對性的協(xié)調(diào)溝通。

4. 具有團隊精神

對于破產(chǎn)案件來說，面對如此復雜的管理環(huán)節(jié)和管理內(nèi)容，破產(chǎn)管理人的角色不可能只由一個人來擔任，或者說破產(chǎn)管理人實際上就是一個管理團隊，這就要求團隊中的注冊會計師要具有團隊精神。在進行破產(chǎn)管理時，注重團隊的協(xié)調(diào)合作的能力，注重團隊成員之間的配合，面對意見沖突時，要以全局為重，切忌固執(zhí)己見。

5. 具有較強的抗壓能力

由于破產(chǎn)案件所涉及的各方因素較多，注冊會計師會面對來自債權(quán)關系中的各個主體所施加的壓力，這是難以回避的問題，也是必然會產(chǎn)生的局面。要想順利進行破產(chǎn)管理工作，就需要注冊會計師具有較強的抗壓能力，在面對各方壓力時能夠保持清醒的頭腦和理性的思維，不受各方壓力的影響，穩(wěn)定推進破產(chǎn)管理的工作。

6. 具有風險防范意識

處理破產(chǎn)事務的流程十分復雜，需要對人民法院和債權(quán)關系各方負責，也需要處理破產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部的員工和經(jīng)營管理團隊之間的關系，處理各種問題時稍有偏差，就容易陷入被的困境當中。所以為了保障自身合法職能的充分發(fā)揮，注冊會計師需要具有風險防范的意識，注重與各方進行交涉時所采用的方式方法，避免使自己陷入困境之中。

二、注冊會計師承擔破產(chǎn)管理人實務操作面臨的問題

（一）債權(quán)人債權(quán)確認糾紛

在許多的破產(chǎn)案例中，會出現(xiàn)不同性質(zhì)的債權(quán)糾紛的問題，出現(xiàn)對于債務人與債務人的身份不明確，債權(quán)償還順序錯亂，債權(quán)金額錯誤等問題，這些問題都會對破產(chǎn)管理形成阻礙。對于一個企業(yè)來說，企業(yè)的投資人與法人的身份并不一定重合，而對于債務關系來說，首先需要確定的就是正確的債務人與債權(quán)人。在對破產(chǎn)企業(yè)進行資產(chǎn)清理與核算時，要明確債權(quán)償還的順序，并且要仔細核對準確的債權(quán)金額，任何一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)偏差都會引起債權(quán)糾紛，繼而為破產(chǎn)管理制造巨大的障礙。

（二）清理和保全債務人財產(chǎn)

一旦宣布企業(yè)破產(chǎn)，那么對于債務人來說，并不意味著私人的財產(chǎn)也將被劃分為債權(quán)關系中的償還成分，所以管理人需要對債務人的私人合法財產(chǎn)與企業(yè)資產(chǎn)進行與之相對應的保護或清理。管理人應當調(diào)查申請破產(chǎn)前一定時間內(nèi)企業(yè)的資產(chǎn)流動情況，確定債務人是否對企業(yè)資產(chǎn)進行了不合理的轉(zhuǎn)移，并且還要調(diào)查企業(yè)申請破產(chǎn)之后是否存在對于債務人的私人合法財產(chǎn)的非法占用現(xiàn)象。一旦存在債務人產(chǎn)不合理處置的問題，管理人需要立即對這一部分的財產(chǎn)歸屬進行再次確認，避免對債務人造成資產(chǎn)侵害的問題。

篇5

對于減少政府開支、控制財政赤字、改進政府職能乃至整個政府運營的有效管理而言，政府項目、產(chǎn)品和活動的成本的可靠信息是必不可少的。美國1990年的首席財務主管法案對政府機構(gòu)首席財務主管的職能進行了擴展，將“成本信息的開發(fā)與報告”和“績效的系統(tǒng)計量”兩項職能包含進來，要求政府機構(gòu)提供成本信息。作為改進政府部門財務管理的重要舉措，1993年7月，美國國會通過了政府績效與結(jié)果法案（GPRA)，要求聯(lián)邦機構(gòu)對自身的績效進行計量，1993年9月的美國國家績效考查報告(NPRX則明確要求聯(lián)邦會計準則咨詢委員會針對所有聯(lián)邦政府活動一套成本會計準則，以確定聯(lián)邦政府活動的成本的計算方法，建立績效指標計量和評價相關產(chǎn)出、服務和項目的績效和成果111。1995年7月，美國聯(lián)邦政府會計準則咨詢委員會頒布了聯(lián)邦政府財務會計準則公告第4號《管理成本會計準則公告》。公告闡明，制定管理成本會計準則的目的是提供聯(lián)邦政府項目、活動和產(chǎn)出的完全成本的可靠和及時信息12。1993年頒布的聯(lián)邦財務會計概念公告(SFFAC)第1號，就已經(jīng)確定聯(lián)邦政府財務報告的目標是提供信息協(xié)助內(nèi)外部信息使用者評價政府部門的預算完整性、運營績效、管理責任以及聯(lián)邦政府的系統(tǒng)和控制狀況，而管理成本會計信息對達成評價運營績效的目標尤為重要。聯(lián)邦財務會計概念公告第1號明確提出，政府部門的財務報告應該提供信息幫助使用者確定特定項目和活動的成本及其構(gòu)成和變化，與聯(lián)邦政府項目有關的努力和成就及其隨時間和與成本有關的變動，而會計核算之所以能夠?qū)φ冃蟾孀鞒鲋匾暙I，就在于其將成本與活動或成本目標聯(lián)系在一起，使成本和績效計量建立起聯(lián)系。

成本是會計主體為達成其目標，即為取得或生產(chǎn)貨物，完成活動或服務而使用或消耗掉的資源或承擔的負債的貨幣價值，這些成本會在當期或未來期間給主體帶來利益。在政府會計和報告環(huán)境中，管理成本會計的多元化目標體現(xiàn)了聯(lián)邦政府部門成本信息不同使用者的需求，例如，政府部門的成本既得到了聯(lián)邦政府本身，也得到了社會公眾的關注，但政府部門的管理當局通常是成本信息的主要使用者，他們在使用托交資源實現(xiàn)項目目標方面負有責任，可靠和及時的成本信息將有助于確保資源為達成預期結(jié)果和產(chǎn)出而消耗，從而避免浪費和低效。國會和包括總統(tǒng)在內(nèi)的聯(lián)邦政府的執(zhí)政者，要在不同政府計劃項目之間作出優(yōu)先選擇決策，在各項目間分配資源，需要成本信息比較備選方案，并通過分析成本和效益作出項目授權(quán)決策，此外，他們還需要成本信息評價項目績效。

而包括新聞媒體和利益集團在內(nèi)的社會公眾，則關心影響其利益的聯(lián)邦政府項目的成本和產(chǎn)出，需要項目成本信息判斷資源是否合理地分配給項目，以及項目的運營是否既有效果又有效率。面向上述使用者群體美國聯(lián)邦政府會計準則咨詢委員會提出，其的管理成本會計準則旨在確保政府部門的管理成本會計達成以下三個方面的總體目標，即面向政府項目的管理者，提供將成本與產(chǎn)出和活動聯(lián)系在一起的相關和可靠的成本信息，成本信息將幫助他們提高運營活動的經(jīng)濟性和有效性；面向國會和執(zhí)政者，提供相關和可靠信息協(xié)助他們作出分配政府資源、授權(quán)和評價項目績效的決策；確保在普通目的財務報告中列報的與向項目管理者報告的成本信息的一致性。

然而，對于同樣使用具有貨幣價值的資源的政府組織和政府活動來說，管理成本會計是承載財務計劃、控制和評價職能的政府財務管理系統(tǒng)的基礎，其向預算和財務會計系統(tǒng)提供數(shù)據(jù)，也為關注政府部門如何使用、核算、維護和控制資源實現(xiàn)組織目標的內(nèi)外部信息使用者群體，歸集、計量、分析、報告并解釋有用成本信息。為此，管理成本會計首先要通過成本會計系統(tǒng)與財務會計系統(tǒng)緊密地聯(lián)系或整合在一起，而成本會計則需要建立面向?qū)ν庳攧請蟾嫣峁┴浳飪r值信息的系統(tǒng)記賬方法，除了貨物計價這一基本環(huán)節(jié)外，出于財務會計目的需要成本會計系統(tǒng)記錄成本信息的交易，還包含為協(xié)助財務會計確定期間運營結(jié)果而提供的運營費用信息，生成這些數(shù)據(jù)涉及到將資本化的成本按會計期間或受益對象（單位）進行分配，即需要將以往交易成本和交易價值向會計期間和產(chǎn)出進行分配，而這些成本對象和用途又與財務會計活動和對外財務報告緊密聯(lián)系在一起。管理成本會計為預算提供成本信息，目的是要為不同政府產(chǎn)出水平所需材料、供應品、設備、人力資源及其他資源編制年度或長期預算但在政府環(huán)境中，成本會計與預算會計的聯(lián)系并不緊密，主要是因為成本通常是以權(quán)責發(fā)生制為基礎上記錄、歸集和分配的，而傳統(tǒng)的政府預算則是義務或現(xiàn)金基礎的。另外，針對政府的某些管理目的，管理成本會計某些時候還需要將預算和財務會計過程生成的信息和數(shù)據(jù)同時提供給管理當局使用。

實務中，面向聯(lián)邦政府管理成本會計的財務報告、預算和管理等目標維度，對改善聯(lián)邦政府財務管理以及管理決策制定必要的成本信息還可以進一步劃分為預算和成本控制、績效計量、設定補償價格和收費水平、項目評價，以及制定經(jīng)濟決策等五個方面。其中，在編制和審查預算以及實施成本控制的過程中，關于項目活動成本的信息是成本估計的基礎。一旦預算得到核定和執(zhí)行，成本信息則作為對預算的反饋控制機制發(fā)揮作用，政府管理者使用成本信息還可以控制和降低成本發(fā)現(xiàn)和避免浪費。例如，使用適合的成本信息，聯(lián)邦政府項目的管理者可以將成本與預計的收益進行比較，確定增值的和不增值的活動，并制定決策來減少投入低效政府活動的資源；另外，還可以比較分析一項活動或一件產(chǎn)品實際和預算成本之間的差異及其原因，分析一定期間的成本變化趨勢并確定其原因，識別并降低生產(chǎn)能力過剩成本。績效計量則是改善政府項目效率、效果和項目成果的重要方法，成本計量是依據(jù)效率和成本效果來計量績效的基礎和前提。效率通常以每單位產(chǎn)出的成本來表示，效果則要通過識別成果或預定目標的實現(xiàn)程度來計量。也就是說，政府主體的服務努力和成就的計量通常要涉及用來提供服務的資源的成本包括對服務努力的財務和非財務計量、對產(chǎn)出（服務數(shù)量）和成果（服務效果）的計量；成本信息在計算政府某一機構(gòu)向其他機構(gòu)或個人所提品和服務的補償價格時也具有重要作用。在法律法規(guī)或公共政策支配下，對于政府依其職權(quán)提供的貨物和服務，收費一般應該至少能夠補償貨物和服務的完全成本貨物或服務的價格通常等于貨物或服務的成本，而對于政府在商業(yè)環(huán)境下提供的貨物和服務，其使用費就不必局限于對完全成本的補償，可以產(chǎn)生凈收益。即使由于政策限制，收費或補償不能彌補完全成本，成本信息也可以使政府部門的管理層意識到成本和價格之間的差異，或者使政府項目管理者得以向公眾、國會和政府執(zhí)政者準確報告其所提供貨物或服務的成本；最后，政府項目所需資源的成本信息還是決定項目授權(quán)、修訂和終止有關政策的重要決策因素，這些決策包括自制還是分包、繼續(xù)還是終止一項服務等，制定這些決策需要備選方案的成本信息，特別是需要全面考察社會和政府不同領域、不同部門的成本和利益，其中成本信息是成本收益分析的基礎。

二、美國聯(lián)邦政府管理成本會計實務中不同目標維度間的概念沖突

美國聯(lián)邦政府會計準則咨詢委員會確定了管理成本會計信息的四個使用者群體，包含了項目管理者、執(zhí)政者、國會和社會公眾在內(nèi)的內(nèi)部和外部信息使用者，聯(lián)邦政府管理成本會計則要提供財務會計和預算過程都能夠使用的信息，這些信息可以用于生成普通目的財務報告，也可以生成為項目甚至作業(yè)管理者等內(nèi)部使用者編制的特殊目的財務報告，相應的管理成本會計準則需要明確闡述管理成本會計在財務管理中的作用，指導性地說明如何提供與預算、財務報告、管理控制和決策制定過程相關的成本信息，也就由此會面臨聯(lián)邦政府管理成本會計不同目標維度之間的概念沖突,涉及責任分部的構(gòu)建、決策相關成本的確定、主體間成本的核算和成本計算方法的選擇等諸多管理成本會計要素。

1. 決策相關成本的概念沖突完全成本信息在政府不同組織層次的諸多決策中都具有重要作用，例如，完全成本信息與政府項目的產(chǎn)出和成果相聯(lián)系，能夠幫助國會和政府執(zhí)政者制定項目授權(quán)決策，在整個政府部門內(nèi)部有效分配資源；完全成本還是政府確定貨物和服務收費水平及補償價格的主要依據(jù)，是顯示貨物和服務成本補償程度與確保政府部門可持續(xù)運營的基礎，根據(jù)完全成本計算的服務或產(chǎn)出的單位成本，可以與政府或私人部門其他主體類似服務或產(chǎn)出的完全成本進行比較，從而促進政府資源的有效分配。在微觀層次上，根據(jù)對完全成本的計量，分析者可進一步考查單位成本構(gòu)成，即直接人工、原材料成本、間接成本和從其他分部或主體接收到的服務的成本找出造成成本增加或降低的特定領域如果進一步通過活動成本計算方法將成本構(gòu)成與活動結(jié)合起來，還能夠提供與活動效率相關的信息，分析個別活動對項目產(chǎn)出的增值程度。但是，完全成本并不是與所有的政府部門決策都同樣程度的相關，完全成本并不適合于諸如增加或中止一項產(chǎn)品或服務、自己生產(chǎn)或外包等方面的決策，這些決策需要的是可變成本增量成本等其他成本信息，成本信息應與特定的決策制定目的相關的原則，在政府部門復雜的決策環(huán)境中，要求適用不同的決策目的使用不同的成本概念和成本計量信息。例如，將責任分部的產(chǎn)出視為成本對象，責任分部產(chǎn)出的完全成本就是可歸屬于產(chǎn)出的直接和間接成本的總和，包括由其他責任分部或主體提供的輔助服務的成本這些與產(chǎn)出及其中間對象有關的完全成本信息通?？捎糜诜治鲂屎统杀居行?。在絕大多數(shù)情況下，為了得出分部產(chǎn)出的完全成本，責任分部必須計量活動、過程、項目或組織單位等中間對象的完全成本。但雇員福利成本等由其他主體提供且無需補償?shù)姆粘杀荆ㄖ黧w間成本)，不由主體預算資源提供資金，并且在主體控制之外。另外，雇員養(yǎng)老金和其他退休福利成本在其費用發(fā)生期間內(nèi)對產(chǎn)出沒有貢獻，應在雇主主體的財務報告中確認為期間費用，而不是貨物和服務的產(chǎn)出成本。同樣道理，政府使命和繼承性不動產(chǎn)、廠場和設備的購置成本，也都應在相關事項發(fā)生的期間內(nèi)確認為期間費用，即這些費用不應計入產(chǎn)出成本。也就是說，把全部退休福利成本都計入當期的產(chǎn)出成本是不恰當?shù)?，最多只有一部分退休福利成本?gòu)成主體或項目的完全成本，在雇員對產(chǎn)出生產(chǎn)作出貢獻的期間，這些費用才是產(chǎn)出完全成本的一部分。因此，只有當經(jīng)驗表明退休福利成本按照一定模式反復發(fā)生，且可以建立退休福利成本和期間內(nèi)產(chǎn)出之間的內(nèi)在聯(lián)系時，管理當局才可以將相應的退休福利成本分配到這些期間的產(chǎn)出中去。

2. 績效計量的概念沖突原則上責任分部的管理者只應對其能夠控制的成本承擔受托責任，因此不應將超出其控制范圍的成本納入績效評價范圍，而對完全成本的計量則常?；煜丝煽睾筒豢煽爻杀局g的界限。因此，出于績效計量目的，主體就需要對各個責任分部或成本中心的可控和不可控成本作出區(qū)分。值得注意的是，雖然某些成本在較低的組織層次上都是不可控的，但在較高的組織層次上則可能是可控的。而按照因果受益原則，每個分部之所以與分配給它的成本發(fā)生聯(lián)系，是因為分部使用了來自其他分部或主體的服務，接受服務的分部雖然不能控制這些服務的生產(chǎn)效率，但仍可以通過調(diào)整對這些服務的需求而改變成本結(jié)構(gòu)。對一個主體的最高管理當局來說，完全成本報告仍然可以提供各種成本如何發(fā)生并分配到分部的綜合信息，完全成本報告也可以使主體最高管理層意識到從其他主體接收到的服務的成本管理當局通過考查這些成本可以在一定范圍內(nèi)決定是否有必要采取調(diào)整服務需求的措施來控制成本。但如果一些主體選擇完全成本來編制內(nèi)部報告，就會面臨與各個獨立分部有關的可控和不可控成本之間的沖突。另外，對項目績效的計量通常需要項目、產(chǎn)出和成果的完全成本，但只有在項目的完全成本和成果都通過適當?shù)姆椒ǖ玫接嬃康那闆r下，才可以全面考查項目的成本有效性，但許多項目的政策目標和預期效果在性質(zhì)上具有多種社會和經(jīng)濟屬性，其中有一些效應是正面的，而另外一些效應則是負面的，在這些領域內(nèi)評價項目效果需要專業(yè)知識，且常常無法以數(shù)量或貨幣單位來計量。而且，成果作為一種長期效應，無法象項目和產(chǎn)出那樣按會計和報告期間加以計量。反過來看，正是由于成果計量的復雜性，一般的成本計算原則和方法都不能直接用于計量成果的成本，因此在絕大多數(shù)情況下，項目成果和成本的計量需要使用超出會計與財務報告范疇的概念和方法。

3. 主體間成本的概念沖突在聯(lián)邦政府內(nèi)部，有些報告主體需要在其他聯(lián)邦主體的幫助下才能完成其自身的使命，這些幫助包括輔助服務和貨物提供，有關安排可能是法律規(guī)定，也可能由主體間的共同協(xié)議來確立。根據(jù)政府環(huán)境中的交易方式，可以把這種關系劃分為有補償?shù)呢浳锖头仗峁o補償?shù)呢浳锖头仗峁?。前者，一個主體同意以某一議定的價格向另一個主體提供有補償?shù)呢浳锘蚍?，補償價格可以彌補完全成本，也可能不足以彌補完全成本。這種協(xié)定交易關系通常意味著機構(gòu)間自愿確立協(xié)定，貨物和服務提供主體不會為此得到額外的預算撥款，并在相當程度上憑借交易收入實現(xiàn)自我維持。后者，一個主體免費向另一個主體提品或服務，這種關系通常是由法律規(guī)定或是提供主體使命所決定。按照完全成本概念，報告主體要全面核算所生產(chǎn)貨物和服務的成本必須包含從其他主體接收到的貨物和服務成本即要涉及到其他聯(lián)邦政府主體承擔的生產(chǎn)成本。特別是在聯(lián)邦政府內(nèi)部，由一個機構(gòu)向另一機構(gòu)提供貨物或服務，是政府及其部門有效開展業(yè)務活動所必需的，但在許多情況下，接受貨物或服務的機構(gòu)經(jīng)常無需支付任何費用，或所付費用尚不足以補償所提供貨物或服務的完全成本。當接收機構(gòu)的生產(chǎn)活動涉及這樣的“免費”或補償?shù)陀诔杀镜呢浳锖头諘r，成本核算的結(jié)果就可能低估貨物或服務接受機構(gòu)產(chǎn)出的完全成本。而且，不確認無補償和非足額補償?shù)闹黧w間成本接收主體就沒有激勵去控制相關資源的使用。但對于不同的政府機構(gòu)和部門而言，這些無補償或非足額補償?shù)呢浳锖头帐欠衽で藞蟾嬷黧w產(chǎn)出的完全成本及扭曲程度事先無法完全確定。且由于某些管理者不能控制由其他機構(gòu)提供的貨物和服務的成本項目，在某些情況下，它們甚至無法控制必須用于其產(chǎn)出生產(chǎn)的主體間貨物或服務的數(shù)量和金額，這些主體間成本的確認對這些管理者只具有有限的有用性。另外，無補償或非足額補償?shù)闹黧w間成本的確認對不同組織層次的管理者并不具有相同程度的有用性，有些成本在政府主體最高管理當局控制和評價運營環(huán)境、作出取得貨物和服務的最優(yōu)決策時是有用的，而對項目和作業(yè)管理者的有用程度則很低。

4. 責任分部的概念沖突責任分部是對執(zhí)行一項使命、從事一類活動，或生產(chǎn)一件或一組相關產(chǎn)品或服務負責的報告主體的一部分。絕大多數(shù)的政府部門都從事不只一類的活動，或生產(chǎn)多種服務或產(chǎn)品，而且，機構(gòu)從事的活動在所需資源和運營過程方面彼此存在很大差異。為從事不同類型活動的主體劃分責任分部，是將不同類型活動耗費的資源確認給該活動產(chǎn)出的必要步驟，責任分部的劃分是追溯產(chǎn)出和分配成本的基本框架，責任分部生成的有用信息則可以用于計量績效和評價受托責任。此外，分部會計還可以向項目管理者和財務報告的其他使用者提供有用信息，這是因為，主體范圍的財務報告提供了主體的整體財務狀況和運營結(jié)果信息，這樣的報告雖然對許多信息使用目的都有用，但對成本管理卻遠遠不夠。管理成本會計的一項根本工作就是將成本與活動和產(chǎn)出相配比，劃分責任分部的目的是按主要活動類型及其產(chǎn)出對主體范圍的成本數(shù)據(jù)進行劃分，與每個分部有關的信息應能向管理者和財務報告的其他使用者明確說明分部生產(chǎn)的具體產(chǎn)品、完成的活動和為生產(chǎn)產(chǎn)出所耗費的資源，而要進一步編制基于分部的會計信息和報告，就需要將普通會計或預算執(zhí)行數(shù)據(jù)追溯和分配至分部，美國聯(lián)邦政府財務會計概念說明第2號《主體與揭示》在討論分部會計和報告時提出，在一些組織，甚至其下屬機構(gòu)內(nèi)部，一個或更多項目或其他活動對財務報表的閱讀者來說，與作為整體的主體的活動一樣重要，在這種情況下，報告各個重要獨立組成部分和作為整體的主體的資產(chǎn)、負債、收入和費用的可取性應該給予考慮。但是，責任分部作為攝取組織各個組成部分運營活動成本數(shù)據(jù)的會計機制，一旦被視為組織和預算結(jié)構(gòu)中的附加層次，就可能與財務報告和預算系統(tǒng)發(fā)生沖突，特別是當責任分部無法使用與其他報告主體相同的數(shù)據(jù)來源時，這一矛盾就表現(xiàn)得更加尖銳。此外，分部基礎報告與主體范圍報告的沖突還表現(xiàn)為對責任分部的準則約束過多，常常會限制機構(gòu)管理者選擇最適合其運營活動的成本計算方法的靈活性。

5. 成本計算方法的概念沖突成本計算包括成本歸集和成本分配兩個方面，成本歸集是以系統(tǒng)方式收集成本數(shù)據(jù)的過程，歸集的成本通常按資源類型分類，諸如雇員、材料、資本、公用設施、租金成本等。成本分配是將歸集的成本分配到報告期間和成本對象的過程。面向會計期間的成本分配就是在每一報告期間，按照相關會計準則，作為費用或是資產(chǎn)確認這些成本。而成本對象是指其成本需要加以計量的活動或項目。從廣義上講，成本對象可以是組織的分支、項目、活動、任務、產(chǎn)品、服務或顧客，而責任分部的最終成本對象是其產(chǎn)出，即分部生產(chǎn)和提供的產(chǎn)品或服務，分部完成的活動或任務，或分部服務的顧客或市場。由于主體的某些責任分部可以向同一主體中的其他分部提供輔助服務或中間產(chǎn)品，在成本分配流程中就可能存在中間成本對象。輔助服務和中間產(chǎn)品的成本應該分配給接收這些服務和產(chǎn)品的分部。同樣，政府部門主體也應該針對從其他聯(lián)邦主體接收到的貨物或服務確認主體間成本，而主體間成本則應分配給使用這些主體間服務和產(chǎn)品的責任分部。在這種環(huán)境中，可供選擇的成本歸集和分配原則包括在技術可行和經(jīng)濟可行的情況下直接追溯成本、在因果關系基礎上分配成本和以合理一致的基礎分攤成本這些原則適用于由一個分部向其他分部提供服務時的成本分配，以及向一個分部的最終產(chǎn)出分配成本。但由于政府活動的高度多樣化，管理成本會計準則不可能為具體種類的活動規(guī)定具體的成本計算方法。例如，由于只有提供主體才可能擁有成本信息，往往應將向接收主體提供主體間無補償或非足額補償貨物和服務完全成本信息的責任賦予提供主體，但如果提供主體由于某種原因不能提供成本信息，那么接收主體只有通過估計來確認成本而如果其不能作出這樣的估計，接收主體也可以以貨物或服務的市場價格為基礎來計價，在政府類型的貨物和服務不存在市場價格的情況下，就需要由接收主體建立適當?shù)某绦蜻M行成本調(diào)查和分析。當然，采用相似的或相容的成本會計過程便于成本信息的比較和綜合，但在某些主體并不需要或無法建立持續(xù)、系統(tǒng)的成本會計過程來歸集并向各種成本對象分配成本時，只能通過專門的成本調(diào)查和分析來確定和分析產(chǎn)品、服務成本，或者是通過成本研究來加以補充，成本調(diào)查和分析技術對于非定期的成本信息需求和特殊的決策過程尤為重要。

三、美國聯(lián)邦政府管理成本會計實務的準則協(xié)調(diào)

有效的財務管理要求管理成本會計能夠協(xié)調(diào)各個目標維度，共同向內(nèi)外部使用者提供有用的成本信息。為了確立財務報告的內(nèi)外雙重焦點，美國聯(lián)邦政府會計咨詢委員會在聯(lián)邦政府財務報告的目標中就已經(jīng)闡明，對聯(lián)邦政府財務報告目標的描述應該同時考慮內(nèi)部和外部使用者的需要以及他們所要作出的決策。美國聯(lián)邦政府管理成本會計準則則明確要求，成本會計應該提供對確定和報告服務努力及成就必要的信息，以及滿足政府績效與結(jié)果法案要求與提供相關信息的系統(tǒng)相銜接的必要信息。而實際中，成本會計系統(tǒng)通常還會受到主體運營活動性質(zhì)、特殊管理信息需求、成本信息的精確程度、數(shù)據(jù)收集和處理的可行性、電子數(shù)據(jù)處理技術的適用性，以及系統(tǒng)運行成本的約束|<6。對此，美國聯(lián)邦政府會計準則咨詢委員會認為，要協(xié)調(diào)管理成本會計實務中的概念沖突，就要列出能夠被所有管理成本會計系統(tǒng)遵循的最低限度準則，重點涉及對成本會計系統(tǒng)的整體要求、責任分部的構(gòu)建、完全成本核算、主體間成本核算、成本計算方法選擇等，而不應也無法為聯(lián)邦政府組織設定具體的管理成本會計系統(tǒng)。

1. 對成本會計系統(tǒng)的整體協(xié)調(diào)美國聯(lián)邦政府會計準則要求，作為政府部門財務管理系統(tǒng)的基礎，聯(lián)邦政府報告主體都應針對自身的運營活動建立成本會計系統(tǒng)和程序，以確保提供成本信息，并將政府部門的成本會計系統(tǒng)定義為“一貫生成可靠成本信息的方法和活動集合”。與企業(yè)財務會計準則不同的是，聯(lián)邦政府的管理成本會計準則除了明確要求什么樣的信息應該如何在財務報告當中得到揭示以外，還特別闡明了對會計數(shù)據(jù)應如何產(chǎn)生以適應整個財務管理系統(tǒng)的要求，與政府部門主體的其他財務會計準則相協(xié)調(diào)，普通數(shù)據(jù)來源如何才能適用于成本會計、財務會計和預算用途，針對信息的特定用途，如何確定使用不同會計基礎和確認標準的產(chǎn)品和服務成本，以及如何調(diào)整在各種財務報告當中以不同方式列示的成本數(shù)據(jù)。例如，美國聯(lián)邦政府管理成本會計準則明確提出，“不論成本信息如何列示，成本會計數(shù)據(jù)都應在同是財務信息和預算數(shù)據(jù)來源的共同數(shù)據(jù)中獲得，所有的成本信息都必須能夠追溯回最初的共同數(shù)據(jù)來源，并在必要時對使用不同會計基礎或確認、計量標準而編制的成本信息和報告數(shù)據(jù)進行調(diào)整，”財務管理系統(tǒng)這一基本的信息庫或普通數(shù)據(jù)來源，由所有被預算、成本會計和財務會計過程使用的財務和項目信息構(gòu)成，包括所有財務和大部分非財務數(shù)據(jù)，甚至還包括對前期報告和反饋結(jié)果的評價和決策信息。這就是說，普通數(shù)據(jù)來源可以包括許多不同類型的數(shù)據(jù)，且已經(jīng)超出了總分類賬中的會計信息范疇，管理成本會計、財務會計和預算會計都從共同數(shù)據(jù)來源中獲取所需信息，通過加工處理實現(xiàn)特定報告目標。值得注意的是，美國聯(lián)邦政府管理成本會計準則并沒有具體說明管理成本會計過程的復雜細節(jié)和精密要求，而是允許報告主體基于主體運營性質(zhì)，數(shù)據(jù)收集和處理的可行性，電子數(shù)據(jù)處理設備的適用性，建立、運行和維護成本會計過程的成本以及管理層特定的信息需要等因素自行確定成本會計過程與程序。而且，成本既可以通過使用成本會計系統(tǒng)也可以通過使用成本調(diào)查技術進行歸集。但不管報告主體是否使用成本會計系統(tǒng)或成本調(diào)查技術，遵循的方法和程序都應該至少能夠滿足最低限度的成本會計核算準則，并提供對政府部門計劃、決策、控制和報告等相關目標必要的基本成本信息。

2. 對責任分部的協(xié)調(diào)主體劃分分部的目的是確定和報告責任分部所制造和提供的產(chǎn)品與服務的成本，分部作為與其產(chǎn)出相配比且能夠歸集所發(fā)生成本的載體，對特定種類的服務或產(chǎn)品生產(chǎn)負責。建立分部的一個重要目的是進行成本控制和管理，分部提供的成本信息有助于管理者考察分部的資源消耗和執(zhí)行活動的成本管理層可以比照預算或成本標準分析成本差異，另外，對內(nèi)部管理者而言，建立分部也是滿足績效計量的需要，由于分部常常單獨負責生產(chǎn)某種類型產(chǎn)出的作業(yè)，績效目標就需要針對每個分部基于其特定任務和運營模式來設置，與分部有關的成本、產(chǎn)出和成果信息可以被用來對照目標計量其績效。分部績效計量的結(jié)果也可以支持整個報告主體或其主要項目的績效計量，但主體層次收入和費用核算的主要目的是服務于主體財務報告。如此，報告主體就需要建立一個或更多的責任分部來履行管理成本會計職能。作為實行管理成本會計的基本單位，責任分部的運營資源和產(chǎn)出首先應能夠與主體其他分部明確區(qū)分，管理成本會計通過界定和歸集產(chǎn)出成本及向產(chǎn)出分配成本，最終可計算出每種產(chǎn)出的單位成本。因為每個分部通常需要通過執(zhí)行一定特殊的過程或活動才能生產(chǎn)產(chǎn)出，管理者分析這些過程或活動，常常需要使用與其運營活動最適合的成本計算方法。美國聯(lián)邦政府的管理成本會計準則認為，主體可以有選擇地使用集中化的會計系統(tǒng)和以分部為基礎的系統(tǒng)提供成本信息，主體管理層具有自主權(quán)來決定管理成本會計是在主體層次還是在分部層次實行，管理層具有在分部內(nèi)使用任何成本歸集方法的靈活性。也就是說，由于主體集中核算分部、項目及其產(chǎn)出的成本常常更為經(jīng)濟和有效，為了有利于主體使用活動成本計算方法或發(fā)現(xiàn)適合的其他成本計算方法，只要能向管理者和其他使用者提供有用的成本信息，政府管理成本會計準則就不硬性規(guī)定責任分部如何執(zhí)行管理成本會計職能。

3. 對決策相關成本的協(xié)調(diào)產(chǎn)出是消耗資源生產(chǎn)出的產(chǎn)品和服務，完全成本是用來生產(chǎn)產(chǎn)出的資源總量。不考慮資金來源如何，完全成本包括可歸屬于產(chǎn)出的直接和間接成本，及其他責任分部或主體提供的輔助服務成本。美國聯(lián)邦政府管理成本會計準則要求，報告主體應在普通目的財務報告中計量和報告產(chǎn)出的完全成本。但美國聯(lián)邦政府管理成本會計準則并未要求聯(lián)邦主體在內(nèi)部報告中報告完全成本或進行特殊目的成本分析，而是由主體的管理層判斷對于內(nèi)部報告而言完全成本是否恰當，及是否應該進行特殊目的成本分析。另外，直接成本是可以按照產(chǎn)出具體確定歸屬的成本所有的直接成本都應被包括在產(chǎn)出的完全成本中。而間接成本是被聯(lián)合或共同使用生產(chǎn)一種或多種產(chǎn)出，卻無法按照產(chǎn)出直接具體確定歸屬的成本。如果在經(jīng)濟上可行，管理成本會計應該首先將責任分部從其他分部或主體接收到的輔助服務成本直接追溯到或分配給接收輔助服務的各個分部，而后再將其分配給產(chǎn)出，否則就要合理地分配，或根據(jù)因果關系分攤給產(chǎn)出。但對于其他退休福利成本，由于在大部分情況下，它們的確認與其他退休福利事項的發(fā)生相關聯(lián)，而不是與產(chǎn)出生產(chǎn)相關聯(lián)，將某一期間已確認的其他退休福利成本分攤給該期間的產(chǎn)出常常會扭曲產(chǎn)出的成本。為此，美國聯(lián)邦政府管理成本會計準則要求雇傭機構(gòu)歸集雇員養(yǎng)老金和其他退休福利成本，不論這些福利是否由報告主體提供資金，雇傭主體都應將其在發(fā)生期間確認為費用，責任分部發(fā)生的雇員福利成本應被直接追溯或分攤給產(chǎn)出，其他退休福利成本應在資源流出或犧牲多半會發(fā)生并可以計量的期間作為一項費用列報，而在隨后的特殊目的成本分析或成本調(diào)查中，管理層可以向若干相關年份分攤其他退休福利成本，以確定其他退休福利接收者的產(chǎn)出成本。類似，由于費用的確認與財產(chǎn)購置而不是與貨物和服務的生產(chǎn)相關，聯(lián)邦使命和繼承性不動產(chǎn)、廠場與設備的購置和建造成本同樣要在購置成本發(fā)生當期記為費用，而不直接計入貨物和服務的完全成本。在隨后的特殊目的成本分析中，如果經(jīng)驗表明成本是以一定模式定期重復發(fā)生，且可以在成本和受益的產(chǎn)出生產(chǎn)之間建立一定的聯(lián)系，管理層就可以將成本分配給若干相關期間的產(chǎn)出以確定產(chǎn)出的完全成本。

4. 對主體間成本的協(xié)調(diào)美國聯(lián)邦政府會計咨詢委員會明確提出，主體的完全成本應該融入從其他主體接收到的服務或產(chǎn)品的完全成本理論上，政府部門內(nèi)的所有主體間成本都應得到確認。但針對聯(lián)邦政府主體內(nèi)龐大和復雜的貨物和服務流動，確認全部無補償或非足額補償?shù)闹黧w間成本是不可能的。美國聯(lián)邦政府會計咨詢委員會認為，有關準則只限于被認為重要和有特殊意義的項目。而按照主體間交易對接收主體的重要程度來進行判斷，應考慮的因素包括：重要性，即貨物或服務的成本金額是否足以令管理層在作出決策時將其納入考慮；與主體運營的關系，所提供的貨物或服務對主體生產(chǎn)的產(chǎn)出是否是不可分割或者必需的；可識辨別性，提供給主體的貨物或服務的成本是否可以以合理的精度與主體配比。例如，當成本構(gòu)成了對提供給非聯(lián)邦主體的政府收費貨物或服務的投入時，接收主體就需要確認這些主體間貨物或服務的成本以便確定要被出售的貨物和服務的收費水平。然而，與這一情況不同的是，有些聯(lián)邦政府內(nèi)部的貨物和服務轉(zhuǎn)讓，并不涉及向聯(lián)邦政府外部出售。這就需要確定主體間成本的類型，判斷其是否應該作為接收主體成本的一部分，以確認從其他主體接收到的無補償或非足額補償?shù)呢浳锘蚍粘杀?。美國?lián)邦政府會計咨詢委員會認為，一些主體通常出于自身使命，為諸多聯(lián)邦主體提供輔助服務，當這些一般的成本沒有得到補償時，接收主體就不應將其確認費用或資產(chǎn)，因為這些服務提供給許多報告主體，與接收主體的產(chǎn)出并不具有特別或直接的聯(lián)系。但如果這項服務是接收主體運營和產(chǎn)出的不可分割的必要組成部分，這些成本就應該得到確認。當聯(lián)邦政府主體向非聯(lián)邦主體出售貨物和服務時，通常要求彌補貨物或服務的完全成本即使成本不是價格的唯一決定因素，作為整體生產(chǎn)活動的完全成本對確保價格彌補所有成本也是必要的，此時，由于對非政府主體價格的影響，主體間成本仍然應該得到確認?？傊?，無補償或非足額補償?shù)呢浳锘蚍盏某杀臼欠駪摰玫酱_認，無法通過完全的或唯一的標準完全決定，只有留待管理當局基于每一情況的具體事實和環(huán)境進一步加以判斷。

篇6

[關鍵詞]管理會計；財務會計；融合

管理會計產(chǎn)生于上世紀20年代初，核心研究內(nèi)容先后經(jīng)歷了以下四個發(fā)展階段：20世紀50年代以前為成本確定與財務控制階段；60年代為管理規(guī)劃和為控制提供信息階段；80年代中后期轉(zhuǎn)變?yōu)橐韵虡I(yè)流程中的資源浪費為重點的階段；90年代中期至今，將研究重點轉(zhuǎn)變?yōu)橥ㄟ^有效利用資源而創(chuàng)造價值的階段。我國從上世紀70年代引進管理會計理念以來，理論界、實務界在引進、吸收和消化西方管理會計理論與方法體系的過程中，做了很多有益嘗試，推動了管理會計理論和應用實踐的本土化。

財務會計作為會計學的另外一個分支，主要研究內(nèi)容是通過對企業(yè)資金流轉(zhuǎn)進行完整的核算與監(jiān)督，為企業(yè)外部利益相關者，如投資人、債權(quán)人、政府部門，以財務報告的形式，提供企業(yè)的財務狀況、盈利能力等有關經(jīng)濟信息。同時，財務會計通過參與企業(yè)日常經(jīng)營管理，提升企業(yè)經(jīng)營管理水平和經(jīng)營業(yè)績。

在探討管理會計和財務會計融合趨勢這一問題時，應當明確財務會計與管理會計二者的關系。從理論角度看，管理會計與財務會計二者在服務對象、遵循原則和標準、工作方法及其成果表達上存在差別。但管理會計與財務會計內(nèi)涵趨于一致，職能互相耦合，且都以維護企業(yè)內(nèi)外部利益相關者的權(quán)益和提升企業(yè)經(jīng)營業(yè)績作為目標。從實務角度看，管理會計和財務會計在企業(yè)日常經(jīng)營中關系密切，是不可割裂、聯(lián)系緊密的兩個系統(tǒng)。從信息來源上看，管理會計和財務會計使用信息來源相同，都以企業(yè)的經(jīng)濟交易和生產(chǎn)事項為依據(jù)。在企業(yè)日常管理的控制過程方面，管理會計與財務會計通過各類管理會計工具的溝通作用，在企業(yè)經(jīng)營管理中互相輔助，共同發(fā)揮著管理控制職能。在成果表達方面，由于外部財務報告內(nèi)容的豐富和管理需求的發(fā)展，使得企業(yè)內(nèi)部管理會計報告和外部財務會計報告之間的差別日益減少。

一、管理會計與財務會計融合的主要困難

如上文所述，管理會計與財務會計二者在服務對象、遵循的原則和標準工作方法及其成果表達上存在差別。

（一）服務對象上存在差別

管理會計服務對象是企業(yè)內(nèi)部的相關人員，通過對企業(yè)內(nèi)部相關人員提供財務和非財務信息，監(jiān)督和評價企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營效率，優(yōu)化生產(chǎn)經(jīng)營流程，提升企業(yè)價值。其服務對象和職能都更側(cè)重于企業(yè)內(nèi)部。

財務會計的主要工作是按照相關法律、準則、規(guī)范的要求，向會計主體外部的投資者、債權(quán)人、稅務機關、證券監(jiān)管機構(gòu)等利益相關者提供真實、公允的財務報告，以便他們及時、準確地了解組織的經(jīng)營成果和財務狀況，職能更側(cè)重于企業(yè)外部。

（二）遵循原則存在差別

到目前為止，管理會計作為企業(yè)內(nèi)部管理活動，不受會計準則、會計制度和法律法規(guī)的完全限制和嚴格約束。在企業(yè)日常經(jīng)營管理中，沒有統(tǒng)一的、固定的或由法律法規(guī)規(guī)定的強制方法，也沒有嚴格的報告格式和標準。在實際管理應用中，企業(yè)可以根據(jù)自己的實際情況選擇管理方法，并結(jié)合實際情況對已經(jīng)選擇的管理方法進行調(diào)整。

與管理會計不同，財務會計在日常工作中，受到由國家、政府或行業(yè)協(xié)會制定的法律法規(guī)、會計準則和制度的限制與約束。此類法律法規(guī)、準則、制度都具有強制性，財務會計必須按照其要求，在規(guī)定時間內(nèi)提供報表和報告，如不遵守，會受到國家管理部門的處罰。除此之外，企業(yè)向特定管理機關，如稅務機關、國有資本管理機關等，報送信息時，還必須遵守其制定的規(guī)定。

（三）工作方法與成果表達存在差別

對于所有的會計主體而言，財務會計工作都有相同的流程，從審核原始憑證、填制記賬憑證開始到編報財務報告，每一步都有規(guī)定工作順序，無法隨意調(diào)整。財務會計的工作成果就是憑證、賬簿和財務報表等，這類資料格式固定，無法由會計主體隨意更改。

而管理會計工作沒有固定的工作程序，企業(yè)可根據(jù)自身的實際情況靈活設計和更改管理會計工作流程。在工作方法上，可選擇靈活多樣的方法對具體問題進行具體分析。管理會計的工作成果大多并沒有統(tǒng)一格式的表格和報告，企業(yè)可以根據(jù)實際工作的需要，隨時設計符合其自身要求的表格和報告格式，表達方式多樣化，且更加靈活。

二、管理會計與財務會計融合的可行性

（一）管理會計與財務會計的內(nèi)涵趨同

1.管理會計的內(nèi)涵

管理會計產(chǎn)生于上世紀20年代，隨著管理會計理論和實踐的發(fā)展變化，人們對管理會計的認識一直處于變動和爭論中。美國會計學會60年代認為管理會計是一種技術或概念，這種技術或概念通過對過往和將來的數(shù)據(jù)進行分析和處理，對企業(yè)管理人員制定企業(yè)經(jīng)營的目標和做出決策提供幫助。80年代后，美國會計學會、國際會計師聯(lián)合會將管理會計定義為一種過程，這一過程在企業(yè)內(nèi)部對財務信息和經(jīng)營信息進行確認、歸集、分析、編報、解釋和傳遞，區(qū)別是前者認為管理會計提供信息的主要使用者為企業(yè)內(nèi)部管理者和外部信息使用者，而后者則認為，管理會計提供信息的使用者主要為企業(yè)內(nèi)部管理者。

90年代末，美國管理會計師協(xié)會將人們對管理會計本質(zhì)的認識提升了一個高度，不僅認為管理會計在企業(yè)內(nèi)部管理上起作用，并且認為管理會計活動提供價值增值。同時，認為管理會計不僅關注短期經(jīng)營利益，而且關注企業(yè)戰(zhàn)略、長期發(fā)展和企業(yè)組織文化的形成。

本文認為，可將管理會計的內(nèi)涵定義為一種管理活動或管理過程，這種管理活動通過為管理者提供企業(yè)日常管理所需要的財務與非財務信息，提升企業(yè)短期經(jīng)營業(yè)績，創(chuàng)造價值，同時關注企業(yè)長期戰(zhàn)略發(fā)展。

2.財務會計的內(nèi)涵

同管理會計一樣，會計學界對財務會計本質(zhì)的認識也存在分歧，較為主流的“信息系統(tǒng)論”和“管理活動論”也未達成統(tǒng)一意見。

財務會計工作的目標或任務是通過向企業(yè)外部利益相關者提供企業(yè)經(jīng)營情況的經(jīng)濟信息，同時，企業(yè)經(jīng)營管理者為提升企業(yè)經(jīng)營成果，增加企業(yè)價值，使企業(yè)投資者認為企業(yè)日常經(jīng)營管理活動有效進行，又會根據(jù)財務會計報告所提供的信息修正日常管理行為。因此，財務會計內(nèi)涵不僅包括以財務報告形式提供財務信息，還包括了企業(yè)經(jīng)營者為改善財務報告信息所提供的一系列管理活動。

通過比較財務會計和管理會計的內(nèi)涵，可以發(fā)現(xiàn)，從參與企業(yè)的經(jīng)營管理，為企業(yè)經(jīng)營者提供企業(yè)經(jīng)營狀況的信息，提高企業(yè)經(jīng)營業(yè)績這三個方面來看，管理會計和財務會計是趨于一致的。

（二）管理會計和財務會計邊界模糊化

1.會計報告信息含量增加反映出二者邊界模糊化

上世紀30年代以來，財務會計報告的變化主要有兩方面：一方面，財務報告提供的信息總體數(shù)量不斷增加，即管理會計信息和財務會計信息共享，極大地增加了會計信息的總體數(shù)量。財務會計這一變化趨勢反映出其越來越多地參與到企業(yè)管理中，具有更多的管理會計屬性；另一方面，財務報告信息種類數(shù)量不斷豐富，使信息使用者可獲得的信息類型和內(nèi)容更加完整，如要求在財務報告中披露企業(yè)管理層對本企業(yè)的戰(zhàn)略、財務與經(jīng)營業(yè)績信息的評價分析等，這一變化使得財務報告所披露的信息，遠遠超出了固有財務會計所能提供的信息范疇，與管理會計的邊界日趨模糊。

會計報告所含信息在廣度和深度上的增加，反映出的另一個趨勢是管理會計與財務會計服務對象上的區(qū)別不斷模糊，這一趨勢符合近些年管理界提出的利益相關者共同治理企業(yè)的潮流。

2.財務會計流程與管理會計方法的結(jié)合日趨緊密

財務會計通過特定流程，真實地計量企業(yè)各項價值運動，反映企業(yè)經(jīng)營狀況，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)和現(xiàn)金流量。通過財務會計反映的各項數(shù)據(jù)，成為管理會計各類管理工具可以應用的基礎。無論是戰(zhàn)略管理會計、全面預算管理，還是平衡計分卡、經(jīng)濟增加值會計，都離不開真實可靠的財務數(shù)據(jù)和完善的會計流程。

（三）財務會計和管理會計控制過程聯(lián)系更加緊密

管理會計的控制方法，如全面預算管理、成本管理、投資決策分析等控制方法，總體流程從本質(zhì)上來說都遵循相似的邏輯，主要包括戰(zhàn)略分解、目標制定、貫徹執(zhí)行、分析考核等幾個環(huán)節(jié)。而在各個環(huán)節(jié)的運用中，其實都離不開財務會計工作。

如全面預算管理，編制過程貫穿企業(yè)的采購、生產(chǎn)、銷售、收款、投資等全流程，但都以財務預算為終點，編制結(jié)果以預計的財務報表為最終表現(xiàn)形式。在執(zhí)行過程中，管理者和員工通過考察、比較、分析預計數(shù)據(jù)和實際發(fā)生財務數(shù)據(jù)之間的差別，發(fā)現(xiàn)日常經(jīng)營中存在問題，對經(jīng)營行為進行調(diào)整，及時做出修正。分析考核時，企業(yè)管理者對財務業(yè)績進行評價是不可缺少的環(huán)節(jié)，通過對財務業(yè)績進行考核，對相關人員進行獎勵和懲罰，促使企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略得以貫徹實行。

（四）實務中二者具有融合趨勢

1.管理會計和財務會計信息來源融合

“信息系統(tǒng)論”認為財務會計的本質(zhì)是為企業(yè)提供有用信息、利于企業(yè)進行決策的信息系統(tǒng)。由財務會計編制并提供的各類財務信息和非財務信息，成為管理會計管理工具應用的前提。雖然財務會計和管理會計所需信息各有側(cè)重，但其所需信息來源不可能脫離原始的生產(chǎn)、經(jīng)營活動。因此，這兩個不同的會計信息系統(tǒng)所需數(shù)據(jù)的初始來源是相同的。

2.成果表達的融合

在本文的“會計報告變化反映出二者邊界模糊化”部分中，已經(jīng)對這一現(xiàn)象進行了初步闡述。在實務中，企業(yè)對外報告的最顯著的變化就是非財務信息披露大量增加，并已成為一個不可能逆轉(zhuǎn)趨勢。

例如，美國注冊會計師協(xié)會在《改進企業(yè)報告――著眼于用戶》的研究報告中，規(guī)定了企業(yè)報告應當提供的信息類型和內(nèi)容，具體包括五大類：第一類，財務和非財務信息；第二類，企業(yè)管理部門對財務和非財務信息的分析；第三類，前瞻性信息，主要包括企業(yè)面對的主要風險及企業(yè)管理者的計劃；第四類，有關股東、管理人員的信息，主要就董事、大股東、管理人員、酬金等情況以及關聯(lián)方交易進行說明；第五類，背景信息，主要包括企業(yè)目標和戰(zhàn)略、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)對企業(yè)的影響等內(nèi)容。

再如，我國證監(jiān)會要求上市公司的年報中披露董事會報告（包括董事會對本企業(yè)報告期內(nèi)的經(jīng)營情況的評價分析等）、監(jiān)事會報告、公司治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)人員情況、股東大會情況等信息，這些信息本質(zhì)上都屬于企業(yè)內(nèi)部的管理性信息。

而除了財務報告之外，隨著一些新的報告形式發(fā)展，企業(yè)對外提供信息的范圍進一步擴大。原本屬于管理報告性質(zhì)的信息對外披露，最典型的例子就是內(nèi)部控制自我評價報告。此外，一些新產(chǎn)生的，沒有強制要求披露的報告，如智力資本報告等，進一步促進了管理會計與財務會計的融合。

實際上，如今的財務報告，其內(nèi)容和形式與現(xiàn)代財務報告這一事物剛剛誕生時早己不可同日而語，早已超越了單純“財務”的范疇。

3.ERP系統(tǒng)加速管理會計與財務會計融合

ERP（企業(yè)資源計劃系統(tǒng)）可以跨地區(qū)、跨部門、甚至跨公司實現(xiàn)整合實時信息。一個強大的ERP系統(tǒng)能夠使財務的管理控制真正和業(yè)務緊密聯(lián)系在一起，從而使計劃、預算、控制、分析的觸角伸到企業(yè)職能部門的末端，為企業(yè)運作提供決策支持。在ERP環(huán)境下，財務會計信息系統(tǒng)的管理控制職能會有所改變，原來沒有或不重要的控制職能變得重要起來。因此，從ERP系統(tǒng)視角下考察財務會計工作流程和管理會計控制理論，會發(fā)現(xiàn)它們進行了融合，且功能也得到了加強。

4.管理會計與財務會計融合在服務中心的表現(xiàn)

管理會計與財務會計融合的趨勢，在服務中心財務工作中也有一定表現(xiàn)。外交部服務中心財務部門原主要工作內(nèi)容是完成財務會計的核算工作，工作重點是通過一系列會計程序，對以往發(fā)生的交易事項進行分析，并提供有用的決策信息。在完成財務核算工作的同時，中心財務部門可匯同各業(yè)務部門，對中心重大投資和重大資金使用計劃進行分析。

近年來外交部服務中心不斷嘗試變革，在日常工作中逐步引入了管理會計的理念和方法，逐步嘗試將自身職能由事后核算，轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑邦A測和事中控制。其中最主要的工作是2014年在全中心層面內(nèi)推出了全面預算管理。通過引入全面預算管理方法，財務部門加強了自身管理職能，為中心提升經(jīng)營業(yè)績提供幫助。

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會計師事務所實習生管理難題成因

（1）從實習生自身方面看。由于大多數(shù)實習生是即將步入社會的在校生，因此身份的二元性難以轉(zhuǎn)換。很多實習生認為自己還是學生，對事物仍處于學習階段，在校期間的生活狀態(tài)不能完全適應事務所里工作量繁而雜的要求，所以會出現(xiàn)令業(yè)務主管頭疼的局面。加之“85后”、“90后”的個性特征，使得事務所想要正確管理這一特殊群體，必須從其性格特征入手?！?5后”、“90后”的性格特征表現(xiàn)在：一是個性張揚，崇尚自我。與父輩一代傳統(tǒng)的勞動者不同，“85后”、“90后”實習生大多個性張揚，崇尚自我，在工作中喜歡按照自己的方式，不愿被束縛在條條框框的限制中。在工作內(nèi)容上只要是自己喜歡的就能全心全意的投入，并為之狂熱；工作方式上習慣以自己的方式待人接物，有自己的想法和主見，不愿被傳統(tǒng)的做法及套路所左右。二是思想先進，不懼權(quán)勢。“85后”、“90后”實習生出生在信息高度發(fā)達的年代，思想進步，緊跟時展的潮流，并且受著西方多元化的價值觀、人生觀的影響，更加注重實際，要求更高的物質(zhì)享受和生活品位。且不懼權(quán)勢，不論資排輩，追求平等、公平。三是知識水平高，創(chuàng)新意識強。由于這些實習生大都是本科及以上學歷，具有比以往任何時代都高的文化教育和知識水平，因此對網(wǎng)絡的應用、信息的處理、知識的獲取等工作更加得心應手，樂意在工作中運用高科技手段并表現(xiàn)自己的能力與自信。四是企業(yè)忠誠度較低，流動意愿強?！?5后”、“90后”實習生持有多變的職業(yè)觀念，渴望嘗試不同的職業(yè)領域，忠于自己的興趣與執(zhí)著，因此不會像父輩一樣為了生計而長期從事自己不感興趣或沒有發(fā)展的職業(yè)。加之目前日益增長的人才需求及交通通訊技術的發(fā)達，使得80后員工的流動性更強。五是情緒變化大，生活壓力大但抗壓能力差?！?5后”、“90后”實習生在成長過程中大多沒經(jīng)歷過多挫折，因此對于生活的美好愿望要高于現(xiàn)實，而且隨著買房、買車、找工作、結(jié)婚、贍養(yǎng)父母等生活的重擔降臨，面臨著前所未有的生活壓力，使得這些實習生很容易產(chǎn)生挫敗感而產(chǎn)生一系列心理疾病及社會問題。

（2）從會計師事務所方面看。事務所對實習生沒有做到用心培養(yǎng)，對實習生重視程度不夠，精神激勵及物質(zhì)激勵不到位等都造成了“85后”、“90后”工作積極性不高、能力得不到鍛煉、牢騷滿腹及人員流動性大的不利局面，因此事務所想要突破管理瓶頸還必須從自身尋找原因。一是實習生得不到事務所的用心培養(yǎng)。在實習生的管理中，培養(yǎng)是重中之重。很多企業(yè)會把實習生作為儲備干部，為其制定一整套培訓體系，保潔公司的管理培訓生在進入企業(yè)的第一天就受到嚴格的培訓，從基礎性到針對性、靈活性等方面加以強化。IBM公司已經(jīng)將夏季實習生計劃取代了原有的校園招聘，希望自己的員工是在自己的關懷與培養(yǎng)下成長的。而目前我國的很多會計師事務所對“85后”、“90后”實習生沒有做到真正的用心培養(yǎng)。每年的4月份是各上市公司公布報表的時期，亦是會計事務所最忙碌的時候，這時候的事務所招聘大量實習生僅僅是為了解決自身的燃眉之急，把實習生當做廉價的勞動力，這種粗放式的招聘和只使用不開發(fā)的管理必然會將事務所陷入招聘流失再招聘再流失的泥潭。二是事務所未能提供對實習生能力提升的有利條件。據(jù)一項權(quán)威調(diào)查顯示，75%的畢業(yè)生認為實習經(jīng)歷對就業(yè)的貢獻率排在第一位， 課堂上學到的會計理論很容易被遺忘， 而且理論與現(xiàn)實往往是脫節(jié)的。因此很多畢業(yè)生會把實習看的非常重要，絕不僅僅是能在簡歷上多加一條，更重要的是學以致用，成為走向社會的敲門磚。然而現(xiàn)實與理想往往是有差距的，事務所里的核心工作是不會交給實習生的，實習生能做的只是幫著主管打下手，填一些簡單的記賬憑證。這樣做不僅缺乏對人員的有效利用，對實習生的能力提升并無太大幫助，而且使實習生的心理受挫，價值感知程度下降，人員離職率增加，嚴重影響事務所正常的人員管理。三是實習生的權(quán)益得不到有效保障。 有別于事務所里的正式員工，大多實習生是“臨時工”，因此無法享受到勞動者的正常權(quán)益。 由于大多數(shù)“85后”、“90后”實習生并非出于賺錢的目的，只要能增加工作經(jīng)驗、能力得到提升，給多少錢都無所謂。事務所正是抓住了實習生的這種心理，薪酬一直是“隨口價”，而且國務院并無出臺明確法律規(guī)定薪酬的標準，所以弱勢的實習生一方很難有博弈的余地。

會計師事務所實習生管理的實證研究

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一、近三年命題內(nèi)容分值分布對比

(一)近三年考試題目類型及分數(shù)　從上表中可見，今年的《財務成本管理》考試題型仍包括客觀題和主觀題兩部分。客觀題包括單選題、多選題和判斷題；主觀題包括計算題和綜合題。

但三年的《財務成本管理》題量在逐年下降，客觀題和主觀題的比例也相應變?yōu)?6％和64％，客觀題分數(shù)比重下降，主觀題分數(shù)比重上升，其中值得關注的是判斷題由原來的每題判斷正確的得1分判斷錯誤的倒扣1分，今年變成了判錯倒扣0.5分；顯然．改變了考試規(guī)則，相應的提高了得分率，結(jié)合整個卷面試題難度系數(shù)的下降，筆者保守估計今年的合格率不會低于15％；但主觀題的題量上升到了7題，命題更注重對考生的實際操作能力和分析能力，不過主觀題的難度卻在下降，比如計算題第4題“修正的相對價值法”、綜合題第2題“時機選擇期權(quán)決策”，就是教材例題的重演。

(二)近三年命題各章所占題量及分值的分布從上表可以看出，2007年考卷第四章財務估計、第十章企業(yè)價值評估以及第十一章期權(quán)估價這三章財務管理核心內(nèi)容合計考分竟達50分，這也足以說明2007年考題主要集中考核實務操作能力，尤其是重視應用、分析、綜合與評價能力的測試，減少了對記憶能力和理解能力的測試，以通過試題評價考生的基本執(zhí)業(yè)能力，基本符合注冊會計師考試命題的基本原則：全面考核，突出重點，理論聯(lián)系實際，注重考查考生從事注冊會計師執(zhí)業(yè)的實務操作能力。但今年考卷中第五章投資管理、第十四章成本控制沒有考分。

由于2007年《財務成本管理》教材修訂、新增內(nèi)容占教材總量的20％左右，但其修訂、新增內(nèi)容出題的分值將近50％，比如，第一道綜合題通過編制預計利潤表和資產(chǎn)負債表利用實體現(xiàn)金流量法、股權(quán)現(xiàn)金流量法和經(jīng)濟利潤法的股權(quán)價值評估、第二道綜合題時機選擇期權(quán)的決策，幾乎都是今年教材修訂或新增內(nèi)容。由此可見，注冊會計師考試財務成本管理教材每年都有調(diào)整，而每年調(diào)整的內(nèi)容就成為當年命題的重點所在，2007年試卷的這個特點尤為突出。

通過上面扼要分析可知，考生有效地借鑒以前年度試題，對于更好地把握財務成本管理的知識結(jié)構(gòu)和考試命題方向具有非常重要的意義，但考生要嚴格按照考試大綱規(guī)定的范圍和指定的輔導教材認真進行全面、系統(tǒng)的學習，而且要對注冊會計師資格考試情況和要求有所了解，并進行有針對性的學習準備，這才是廣大考生相關的有力保障。

二、對2008年CPA考生應試的幾點啟示

(一)命題覆蓋面寬，重點突出，與注冊會計師執(zhí)業(yè)聯(lián)系密切 從近三年試題分析中，不難看出，財務成本管理考試知識覆蓋面廣，指定輔導教材中的幾乎各章都有考題(2007年除外)；因此，考生一定要按大綱規(guī)定范圍全面復習準備，放棄盲目猜題押題的僥幸心理。但是，財務成本管理知識體系本身是有重點的，考生應當在全面熟悉輔導教材的基礎上，善于從中歸納出各章節(jié)的重點內(nèi)容，再進一步地進行有重點的學習和準備。教材的重點內(nèi)容往往是考試的重點，在學習時，對重點內(nèi)容要多看、多做練習．力求熟練掌握教材的重點內(nèi)容。難點內(nèi)容往往是學習備考過程中的絆腳石，要花功夫突破難點。難點內(nèi)容有些是共同性的，有些內(nèi)容則因人而異。突破難點的方法是，認真閱讀教材相關的內(nèi)容，理解教材的思路。同時，對教材的例題反復閱讀、體會。

(二)試卷題量大，難度較高，有很強的靈活性，要求理論聯(lián)系實際，熟練運用綜合知識財務成本管理近三年試題平均36題，在規(guī)定的考試時間內(nèi)，完成這么多的試題，不僅要求考生要牢固掌握基本概念、基本理論、有關公式和典型例題，而且還要求考生要多做練習，通過練習提高答題速度和準確性，提高綜合分析能力。對計算題要求熟練運用公式，簡捷清晰地列出解題步驟。對綜合題要求具備分析運用能力，熟悉各章節(jié)知識體系的銜接。這些都要求考前學習時有所練習和準備，才能在考試中快捷地作出判斷和處理。在此需要強調(diào)的是，考生要學好財務成本管理這門學科，總體上要掌握三個基本：第一，要掌握財管的基本理論，主要指有關基本概念、基本原則以及基本特點，如時間價值、風險、最佳資金結(jié)構(gòu)等。這些內(nèi)容是掌握財務成本管理方法的基礎，必須下功夫反復的記憶和理解；第二，要掌握財務成本管理的基本方法，主要是財務決策的方法、財務分析的方法以及財務評價等方法，如企業(yè)價值評估、改進后財務分析體系等這些內(nèi)容會涉及到一些較深奧的數(shù)學、統(tǒng)計知識，對某些考生有一定難度，考生要下一定的功夫；第三，要掌握財務成本管理的基本技能，考生對書中涉及到的內(nèi)容，應系統(tǒng)的掌握其計算前提，步驟及注意點，弄清業(yè)務處理的原理，公式的演變，數(shù)據(jù)的來源，方法的選擇，理論的獲取以及案例的啟示等。通過記憶公式一案例練習一總結(jié)公式，不斷反復，從而提高自身綜合分析問題和解決問題的實務操作能力。

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關鍵詞:管理會計 效益 預測 管控

傳統(tǒng)財務會計只是單純地提供信息和解釋信息，屬于報賬型會計，它的主要使用者是企業(yè)外部的投資者、債權(quán)人和政府主管部門。由于這一需要，相應的會計事務所、審計事務所應運而生，作為社會中介機構(gòu)向社會公眾提供客觀、專業(yè)的財務會計服務。如今，上市公司的財務報告都出自這些中介組織，企業(yè)的財務會計只是作為配角而存在。管理會計與財務會計不同，管理會計不僅可以全面提供經(jīng)營管理信息，為科學合理地進行經(jīng)營管理奠定基礎，還可以能動地參與經(jīng)營決策，為決策者提供有用的信息，最后通過對內(nèi)部責任單位的績效考評，發(fā)現(xiàn)問題，解決問題，達到強化內(nèi)部管理、提高經(jīng)濟效益的目的。因此，管理會計才是為企業(yè)自己服務的，它的使用者是企業(yè)內(nèi)部的管理者，主要為內(nèi)部管理者提供決策和信息支持。在時間概念上，財務會計是反映過去的數(shù)據(jù)，而管理會計則反映未來，如預算、標準成本、財務評價指標的制定，作為企業(yè)目標指導各責任部門工作；在報告內(nèi)容上，財務會計受公認會計準則限制，只對公司整體情況如收入、存貨成本、利潤做概括反映，而管理會計則不受公認會計原則的限制，可詳細反映企業(yè)任何局部的情況。如果一個企業(yè)僅有財務會計，而沒有管理會計功能，在對企業(yè)的管理方面所起的作用是相當有限的，只有將財務會計提升為管理會計層面，才能使財務管理真正成為企業(yè)管理的中心。戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)做大做強的基石，管理會計在降低成本、提高利潤方面起著關鍵作用。因此，管理會計才是企業(yè)真正的管理參謀，企業(yè)高管的左右手，在企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中的作用十分重要，應該在我國廣大企業(yè)，尤其是競爭日益激烈的企業(yè)中廣泛實施，從而不斷提高管理效益。

一、目前施工企業(yè)管理會計的局限性

管理會計的核心主要是財務人員參與企業(yè)管理，所以施工企業(yè)管理會計的局限性主要是財務人員管理職能的局限性。

二、提升財務人員管理會計職能的辦法

(一)提升財務人員管理會計職能的先提

提升財務“管理會計”職能的先提是提升財務人員執(zhí)行力。

施工企業(yè)在工程施工具體工作中需要提升財務人員的幾種執(zhí)行力：提升財務人員戰(zhàn)略預測能力；提升財務人員組織策劃能力；提升財務人員“創(chuàng)效”能力；重點提升財務人員管控分析能力；提升財務人員的優(yōu)化更新能力。

(二)提升財務人員管理會計職能的核心

提升財務人員“管理會計”職能的核心是在實務中財務人員應用發(fā)揮“管理會計”職能，結(jié)合責任績效考核約束公司或施工項目管理行為。

1、發(fā)揮預測預算職能

(1)做好投標簽約階段的風險預測

財務人員首先要了解建筑市場的價格走勢、業(yè)主、工期、工程規(guī)模等情況，結(jié)合施工企業(yè)自身的施工技術、管理水平利用成本性態(tài)分析法、變動成本分析法、本量利分析等科學方法，對投標項目進行資金、成本、利潤的預測分析，最終形成具體的經(jīng)營預測報告提報給企業(yè)管理者進行戰(zhàn)略決策，從而規(guī)避施工環(huán)境、業(yè)主、低價中標等原因造成的風險。

(2)牽頭組織施工準備階段的全面預算

全面預算是投標簽約階段預算的優(yōu)化、細化。財務人員通過牽頭組織全面預算的工作，有助于與各部門溝通、聯(lián)系共同認知施工企業(yè)戰(zhàn)略管理需要，使企業(yè)決策者考慮完成預算經(jīng)營目標的方法和責任，從而不斷了解建筑市場價格走勢，預測市場變化。

2、發(fā)揮施工前組織策劃職能

財務人員主要制定資金籌措目標,通過組織收集各責任中心資金計劃的形式規(guī)劃資金的合理分配。

3、發(fā)揮二次創(chuàng)效職能

財務人員要有“創(chuàng)效”意識。利用國家稅收政策進行合理的稅收籌劃；利用銀行協(xié)定利率政策爭取利息收入；利用技術部門收集的單項工程索賠依據(jù)爭取業(yè)主變更索賠收入；利用法律法規(guī)知識爭取違約方毀約賠償?shù)取?/p>

4、重點發(fā)揮施工過程中的管控分析職能

主要是利用管理會計成本管理理念嚴格管控實際工程成本。

(1)財務人員先要劃分傳統(tǒng)成本管理和“管理會計”成本管理的區(qū)別

傳統(tǒng)成本管理采取項目按照費用種類列支工程成本，按照產(chǎn)值比例分攤現(xiàn)場費用的方法，對于單一工程適用，但已經(jīng)無法滿足工程造價高、工藝復雜、作業(yè)鋪展面大的管控現(xiàn)狀，導致成本信息失真，管控粗放。“管理會計”成本管理要求按照單項工程施工工藝核算歸集作業(yè)成本，達到真實反映實際作業(yè)成本情況。 “管理會計”成本管理同時要求施工企業(yè)按照 “企業(yè)下達責任成本->責任中心成本核算->成本分析->責任成本考核 ”的流程進行成本管控，形成以“誰管控就是誰責任”的企業(yè)理念明確權(quán)力與責任，達到全員管控成本、壓縮成本的目的。

(2)財務人員要明確“管理會計”成本管理核心是成本核算

“管理會計”成本核算要求施工項目細化責任成本，分解各責任中心直接責任成本，分配各責任中心經(jīng)費定額。實際直接成本核算以“量”、“價”雙控的方式，由各責任中心歸集單項工程實際發(fā)生直接成本，項目匯總審批責任中心直接成本；實際經(jīng)費核算以各責任中心按照用途分配間接費到單項工程中，項目部定期核對各責任中心經(jīng)費是否在定額范圍內(nèi)的方式。

以一個責任中心（架子隊）為例介紹下財務人員如何進行單項工程“管理會計”成本核算工作：

直接人工費核算：要求財務人員根據(jù)架子隊技術、人力部門提報的單項工程用工數(shù)量計劃，形成數(shù)據(jù)報告，由架子隊管理者決策勞務進場作業(yè)人數(shù)。

直接機械費核算：要求財務人員根據(jù)架子隊設備部門提報的設備需求計劃，根據(jù)工程施工環(huán)境、工期、設備使用、設備修理等分析選擇購買或租用最優(yōu)方案，提報架子隊管理者決策控制。

直接材料費核算：要求財務人員根據(jù)架子隊物資部門提報的物資需求計劃，在保質(zhì)保量的情況下，貨比多家，收集出價最低于企業(yè)材料限價的供貨商信息，形成相關資力、信譽、報價等報告提報給架子隊管理者決策采購。

其他直接費核算：要求財務人員劃分動態(tài)費用和靜態(tài)費用。對于有合同約束的如：施工便道、臨時用電、鋼筋加工廠等大額靜態(tài)費用，財務人員要嚴把合同評審工作，從源頭管控規(guī)范合同行為。對于臨時發(fā)生的征地拆遷、二次搬運費、工地用氣、試驗費等不確定的動態(tài)費用要求相關部門提報計劃，財務人員匯總后提報架子隊管理者決策控制。財務人員在施工過程中應以單項工程實際施工需要做為其他直接費用核算的依據(jù)。

間接費用核算要求財務人員劃分生產(chǎn)性支出與非生產(chǎn)性支出。生產(chǎn)性支出要求財務人員定期測算分析責任中心實際經(jīng)費是否超責任成本經(jīng)費。非生產(chǎn)性支出要求責任部門事先提報計劃，財務部匯總后提報架子隊管理者決策管控。

5、發(fā)揮優(yōu)化更新職能

主要體現(xiàn)為各期經(jīng)營指標的滾動預算調(diào)整。

由于預算能隨時間的推進不斷加以調(diào)整和修訂，能使預算與實際情況更相適應，有利于充分發(fā)揮預算的指導和控制作用。

(三)建立施工企業(yè)責任績效考核的長效機制

施工企業(yè)應該建立責任成本績效考核機制，機制具有周期性和持續(xù)性。各責任成本中心財務人員定期出具責任中心考核業(yè)績報告，施工企進行復核，對于管控成本到位的責任中心進行獎勵，對于管控失控的責任中心進行罰款。

三、總結(jié)

篇10

[關鍵詞]合伙文化；會計師事務所；體制改革

一、合伙文化的現(xiàn)象描述

合伙文化是一個國家、民族特定的觀念和價值體系，這些觀念構(gòu)成人們在合伙工作、生活中的行為方式。合伙文化是人們在社會歷史發(fā)展中形成的關于合伙活動的知識體系，以及獲得這種知識體系的理論研究和實踐探討的方法。合伙文化作為一種社會亞文化受制于社會文化，同時又對社會文化具有反作用。合伙文化作為一種知識體系，其中包含了大量合伙文化作為一種研究方法指向合伙管理創(chuàng)新和合伙體制創(chuàng)新。

合伙活動在社會活動中始終存在，而且越來越重要，人們已經(jīng)開始研究合伙活動這種獨特的知識體系，這說明合伙也是一種社會文化。人類至今已經(jīng)積累了許多關于合伙活動的知識，也具有相當豐富的合伙活動成果，我們可以將其中具有代表性的合伙活動知識體系作為合伙文化的主體。由于人們不懈努力，關于合伙活動的許多基本原則、理論、方法逐漸被發(fā)掘出來，獲得越來越多的認可，形成了一個特殊的學科領域，這一領域里的合伙理論是合伙文化的主體。但同時應該認識到，有許多尚未認識的思想也是合伙文化的內(nèi)容。合伙文化也可以具有自己的內(nèi)容、層次和基本要素。

在分析與研究中，合伙文化中屬于精神文化和制度文化層次的知識將需要重點關注。相對于整個合伙文化發(fā)展和交流創(chuàng)新而言，合伙思想和合伙制度最能代表一種合伙文化的特征。各個民族的合伙文化差異是客觀存在的，就是同一個民族，由于地域不同，其合伙文化也有顯著差別。社會學專家認為，一個民族和另一個民族有99%的相似，但是還有1%的差異，這就決定了他是另一個民族。雖然世界范圍內(nèi)的會計師事務所在組織戰(zhàn)略、結(jié)構(gòu)、技術等方面變得越來越相似，然而，合伙文化的不同能夠解釋注冊會計師在行為和態(tài)度方面的許多差異。一個國家有的合伙文化塑造本國人民在合伙有的行為和態(tài)度。

中國文化的一個特點是“雞頭文化”，即大家寧做雞頭不做牛尾。這種“雞頭文化”在有些地區(qū)表現(xiàn)得十分明顯，如浙江省，在浙江臺州有一句形容合伙企業(yè)的順口溜，即“第一年合伙，第二年紅火，第三年散伙”。因此，臺州人一般都不愿意合伙辦企業(yè)，大部分企業(yè)產(chǎn)權(quán)單一。通?？磥恚伺c人之間的經(jīng)濟合作關系有三種：一是雇傭關系，二是合伙關系，三是買賣關系。

中國人不是不講合伙、合作，人與人之間關系受到極大重視，經(jīng)常為了某個目標采取協(xié)調(diào)、妥協(xié)的辦法。為了獲取更大的利益，經(jīng)常犧牲一些小的利益或設下誘餌，于是贈送禮物、慷慨的招待、賄賂便成為許多人慣用的手法。但協(xié)調(diào)必須在繼續(xù)維持關系的前提下進行合作或競爭，否則雙方都沒有讓步條件，這就是為什么中國文化特別注重發(fā)展人際關系的原因。要準確地揣摸人的本性需要很長時間，所以中國人花大量時間去琢磨生意場上伙伴或?qū)κ值囊鈭D，這些意圖只能通過時間來解決，即路遙知馬力，日久見人心，這就是中國人在生意場上節(jié)奏比較慢的原因。“關系”在儒家體系里一直被認為是至關重要的。我們曾對許多注冊會計師進行調(diào)查，他們絕大多數(shù)人認為“關系”在日常工作中起很大作用，而且年輕人更注重關系。實際上，功利關系近期傳播很廣，所謂“功利關系”，意思是利用個人關系去謀取利益和達到目標。

二、會計師事務所的組織形式

會計師事務所組織形式主要有四種：獨資會計師事務所，普通合伙制會計師事務所，有限責任公司制會計師事務所，有限責任合伙制會計師事務所。這幾種形式各有所長，亦各有所短。因此，可以同時并存，和平共處，各取所長，各避所短，共同發(fā)展。

從有利于注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的角度來看，我們認為是有限責任合伙制比較好，而合伙制和有限公司制都不利于行業(yè)發(fā)展。我們的目標是發(fā)展注冊會計師行業(yè)，而不是發(fā)展某一個會計師事務所或幾個注冊會計師。有限責任合伙制即合伙人所承擔的經(jīng)濟責任是有限的，而不是承擔無限風險，它比有限公司要承擔更多的責任，要求有更高的業(yè)務質(zhì)量和風險防范機制。如果單純實行合伙制，原來的會計師事務所往往一改即散，因為傳統(tǒng)體制下成立的會計師事務所不適應合伙制，人員狀況太復雜，人心不齊，關系利益也很復雜。

有限責任合伙制是普通合伙制的延續(xù)，除責任有限外與之無太大差別。在美國有些州，由無限合伙改為有限合伙甚至都不必更改原合伙協(xié)議。同有限責任公司相比，其合伙人通常情況下要承擔更大的債務責任。在有限責任合伙制下，無過錯的合伙人不對其他合伙人的過失或蓄意違規(guī)而產(chǎn)生的負債承擔債務責任，但要對通常意義的因經(jīng)營不善而產(chǎn)生的債務承擔責任。

合伙制事務所成功的重要前提是，合伙人之間的關系要像家庭成員一樣團結(jié)，即像一家人一樣。中國著名社會學家、作家林語堂認為：家庭和他的朋友形成了一個堅實的壁壘，對內(nèi)精誠合作、互相幫助，對外則比較冷漠、防范于人。最終導致家庭形成一個城堡，在這個城堡之外，任何事情都是合法的掠奪。所以在城堡之內(nèi)人們相互信任，共分利益，在城堡之外，則是另一種態(tài)度———懷疑和冷漠。我們發(fā)現(xiàn)被調(diào)查的注冊會計師絕大多數(shù)不相信外人，除非他們有機會更了解他們。而且大部分人承認他們喜歡利用關系，通常是官方渠道來解決日常工作中的麻煩和獲得個人利益。

合伙制會計師事務所是由發(fā)起人邀請有限的合伙人出資或以其他形式參股所形成的。合伙人形式一般有三種：一是家族成員入伙。在合伙會計師事務所成立之初，將家族成員列為合伙人，盡管這類合伙人形式不是很多。二是帶資金入伙。合伙制會計師事務所在創(chuàng)立或擴大業(yè)務需要資金時，邀約合伙人入股。三是在合伙制會計師事務所發(fā)展過程中，根據(jù)事務所章程規(guī)定，事務所高級管理人員逐漸晉升為合伙人。這種合伙人并不需要投入資金，但可能是因為業(yè)務開拓得好，或因為他們的加入帶來了大量業(yè)務的緣故。

合伙制會計師事務所股東相對較少，可以減少意見分歧和高利潤的流失。這也正是注冊會計師行業(yè)高知識型管理對高利潤率的自我分享模式。但是，在現(xiàn)代經(jīng)濟的激烈競爭下，資本的大小也常常成為會計師事務所規(guī)模、業(yè)務標準、服務質(zhì)量和風險承受能力的衡量標準之一。擴張資本，減少風險的壓力會使合伙制會計師事務所面臨解體。

三、合伙文化與合伙制會計師事務所

合伙文化作為一種探討方法，它要求從整體的視角，將各種合伙文化平等地對待，著眼于新合伙文化的融合創(chuàng)新，而不是某種合伙文化的局部改進。在這樣的研究視角下，需要不斷開發(fā)出合伙文化研究方法，用這些方法去分析各種合伙文化中合伙活動的特點與本質(zhì)。此外，將合伙文化作為一種探討方法，使研究者不僅可以跨越空間，而且可以跨越時間去探討人類歷史上一切出現(xiàn)的合伙文化。對于中國合伙制會計師事務所而言，歷史上的合伙文化非常重要，因為中國合伙制會計師事務所實踐經(jīng)驗相對較少，需要挖掘歷史中的合伙思想，當然也需要借鑒當代西方國家合伙制會計師事務所的合伙思想。

合伙文化作為一種實踐探索的方法，將為管理者的工作提供理論與方法基礎，如果他們能自覺地從合伙文化中獲得自己需要的知識，將大大加快合伙制會計師事務所的體制創(chuàng)新的步伐。

合伙文化的提出與人們對合伙活動的根基進行持續(xù)的探討有關，因此對合伙文化的認識將會繼續(xù)深入，需要及時將合伙文化的研究成果轉(zhuǎn)化為創(chuàng)新方法。合伙文化作為一種方法，對于轉(zhuǎn)型環(huán)境下合伙制會計師事務所的體制創(chuàng)新和戰(zhàn)略創(chuàng)新非常有效，因為在這樣的環(huán)境中，合伙制會計師事務所需要超越自身的合伙文化而進入不同的合伙文化領域?qū)ふ屹Y源，目前東西方的變革潮流正為此提供了必要的條件。合伙文化作為一種方法，需要將研究與合伙制會計師事務所的實踐密切結(jié)合起來。在具體應用時需要對某種具體的合伙文化的基本內(nèi)容和特點作全面分析。

在中國傳統(tǒng)文化的大背景下，無論是新建會計師事務所還是改制會計師事務所，價值觀的形成總受兩個因素的制約：一是會計師事務所繼承下來的等級結(jié)構(gòu)；二是把會計師事務所看作組織機器。這種價值觀實際上是提倡對上級的絕對順從。導致的結(jié)果，或是注冊會計師脫離該所另謀高就，或是大家聯(lián)合起來將主任會計師罷免，不然就是事務所停滯、動蕩乃至解體?！吧诖松街小钡闹魅螘嫀熌荏w會個中滋味。

合伙型會計師事務所雖然解決了獨資型會計師事務所資本擴張難的問題，但在過重的法律責任與保護無過錯合伙人方面卻束手無策。會計師事務所合伙文化是以事務所價值觀為核心的意識形態(tài)，是將法律控制轉(zhuǎn)化為自律控制、他律控制與自律控制有機結(jié)合的橋梁。優(yōu)秀的會計師事務所文化應當以人為本，注重人的價值的實現(xiàn)，通過實現(xiàn)從業(yè)人員的價值實現(xiàn)事務所的目標，注重團隊精神。

合伙文化本身決定著會計師事務所中從業(yè)人員的行為。美國著名文化人類學家懷特認為行為是文化的函數(shù)。誠信、正義是注冊會計師的重要品質(zhì)，也是合伙文化的重要內(nèi)容。注冊會計師越講究誠信、正義，所提供的信息就越真實，其社會效用就越好，國內(nèi)外許多企業(yè)、會計師事務所出問題，與其負責人不講誠信有很大關系。

合伙文化影響著合伙制會計師事務所的有效性，也影響其發(fā)展。注冊會計師合伙經(jīng)營一項事業(yè)，意味著他們對某種合伙文化的認同和結(jié)合，意味著他們有相似的價值觀，能為一個共同的目標，發(fā)自內(nèi)心地進行自我控制。合伙文化所形成的會計師事務所競爭力，必然會產(chǎn)生強有力的經(jīng)營效果。合伙文化的先進與落后影響著會計師事務所的經(jīng)營效果。只有樹立正確的合伙價值觀和人文精神，合伙制會計師事務所才能創(chuàng)造出更大的輝煌。日本政府在總結(jié)明治維新時期經(jīng)濟能夠迅速發(fā)展的經(jīng)驗時發(fā)表過一個白皮書，其中有一段話：日本的經(jīng)濟發(fā)展有三個要素：第一是精神，第二是法規(guī)，第三是資本，三個要素的比重是50%、40%、10%.

合伙制會計師事務所應當成為合伙文化的“趨同體”。所謂趨同之意，即指“精誠合作”之境，這并非一朝一夕的努力所能及的，而是要經(jīng)歷一個相對比較緩慢和持久的“趨同”過程，須先后歷經(jīng)融匯、融滲、融合、融生四個發(fā)展階段才能達到。這種“趨同”過程的結(jié)果，決不意味著一方對另一方的心理定勢和文化傾向的全盤否定和同化，而應當是雙方有機的相匯、相滲、相合，做到取長補短、優(yōu)勢互補，并且相生出一種既不同于這一方，又不同于另一方的嶄新的心理模式和文化類型。由此可見，“融生”出一種新的心理模型才是合伙制會計師事務所作為精神文化合作載體“趨同”的目的所在。

四、合伙文化與我國會計師事務所體制改革

個人與團體的關系，是大多數(shù)會計師事務所合伙文化首先需要考慮的問題。真正完整的會計師事務所應該是所有者、經(jīng)營者、勞動者三者具備。而每一個方面都從自己的角度來理解和對待事務所和事務所的精神。不正確處理這三者關系，就不可能形成一個整體，就不能較好地形成事務所組織理念和團隊精神。事務所作為特殊企業(yè)，三者的界限相對模糊。大部分注冊會計師既是所有者、經(jīng)營者，又是勞動者。事務所的這一特殊性決定了事務所雖然按照《公司法》實行了公司治理，但是往往難以形成法人治理結(jié)構(gòu)。這是事務所的體制問題，但又是事務所文化中的基礎部分。解決這個矛盾的可行手段，還是要依靠“共享的價值觀”和“人本管理觀念”，并要有切實的變革手段。第一，推行民主化管理。事務所是“知識型組織”，是注冊會計師價值體現(xiàn)的載體，不僅僅是個人或團體牟利的工具。事務所的有效管理和長遠發(fā)展依賴于注冊會計師，這是民主管理的內(nèi)在基礎。從外部看，不斷增加的機會和快速激烈的競爭，也迫使事務所的管理越來越趨向民主化，因為這是取得競爭優(yōu)勢的唯一途徑。第二，重能力而輕級別。作為文化型會計師事務所，注冊會計師的自我實現(xiàn)價值在于創(chuàng)造而不是在于權(quán)力，在于工作而不在于等級。知識和能力構(gòu)成事務所的價值基礎。因此，注冊會計師的報酬，應根據(jù)貢獻大小而非職位的高低。這將有利于談化級別和地位競爭，凈化人與人之間的關系，保持事務所人文環(huán)境的和諧、協(xié)調(diào)與美好。

這也是優(yōu)良合伙文化形成的基礎。第三，核心層的自我超越。注冊會計師是一項事業(yè)，將事務所做大做強是一種“境界”。但事務所管理層如果沒有正確的理念和遠大的抱負，要將事務所推上光明大道也不太可能。如果以善于把握方向和處理人際關系的能力作為價值尺度，管理層一定要比貢獻在業(yè)務上的屬員拿得多，既要“升官”又要“發(fā)財”，將大大增加內(nèi)部摩擦。要么專業(yè)人員都向經(jīng)理崗位上擁擠造成人才浪費，要么各奔東西造成人才流失。主任會計師及管理者們應該把握好自身的管理角色，實現(xiàn)自我定位、自我約束、自我實現(xiàn)、乃至自我超越，唯一需要做好的就是使事務所內(nèi)資源各得其所、各盡所長，使注冊會計師在各自的崗位上實現(xiàn)自我價值，獲得他應得的經(jīng)濟的、社會的和自我需要的滿足。

會計師事務所是注冊會計師企求使生活過得好的合伙關系。每個會計師事務所看似駁雜的表象之下，其實都有個共同的理念，叫做“追求好生活的合伙關系”。會計師事務所的最終意義是要使人們的生活（包括自身）繁榮，達到卓越。會計師事務所由眾人集結(jié)組織而成，不論其組織有多復雜，它都是一個注冊會計師生活與工作的結(jié)構(gòu)。注冊會計師業(yè)發(fā)展到今天這個程度，該自問一下：“我們的注冊會計師們知道會計師事務所是一種追求好生活的合伙關系嗎？”如果對這個問題出現(xiàn)否定的答案，那么遲早會出問題。

生根于中國文化傳統(tǒng)的中國人所特有的心理、行為、習慣等，深深地理藏在中國人精神深處，這些可以感覺到、捉摸到的因素，應該在會計師事務所體制改革時充分地加以考慮。我們可以制定很好的新的注冊會計師法規(guī)、制度以及各項改革措施。但是最難控制的，還是人的心理與行為因素。事實上起決定作用的還在于，要使人們習慣于在這種新的法規(guī)、制度和改革措施下，注冊會計師自覺地做允許他們做的事。這就需要這一切都比較符合人們的文化傳統(tǒng)。如果不符合人們的固有文化傳統(tǒng)，改革就會遇到阻力，而且改革的效果也不會理想。

從理論上講，合伙制會計師事務所的合伙人之間由于承擔無限連帶責任，共擔風險，合伙人之間存在相互制約的關系，這種無限責任的制約機制，使注冊會計師能保持超然獨立性和高度的職業(yè)謹慎。

原紅旗、李海建在《審計研究》2003年l期發(fā)表了“會計師事務所組織形式、規(guī)范與審計質(zhì)量”論文，他們經(jīng)過實證分析認為：目前影響我國上市公司審計報告意見的主要是公司本身的特征，會計師事務所的類型沒有對審計意見產(chǎn)生明顯的影響。從整體上看，各類型事務所的客戶公司也不存在明顯的特征差異。為什么會出現(xiàn)這種情況，可能性是因為：我國會計師事務所在優(yōu)化組織形式和擴大規(guī)模的進程中存在一些問題，使得目前會計師事務所的組織和規(guī)模沒有達到理論上應有的效果。從合伙制事務所看，雖然在注冊會計師法中規(guī)定了合伙制事務所合伙人承擔無限責任。但在實踐中由于法律等方面的原因，很難確實有效執(zhí)行。如我國法律中沒有規(guī)定個人財產(chǎn)登記制度，對由于審計報告引起的民事賠償?shù)姆梢?guī)定不健全。這就使我們所說的傾家蕩產(chǎn)成為一種理論上合理，而在實際操作中可能性很小的威脅。另外，由于很多事務所缺乏非常有效的內(nèi)部控制，合伙人的風險意識難以在每個注冊會計師的審計工作中得到體現(xiàn)。這樣一種狀況就造成了合伙所的審計質(zhì)量并不顯著地好于有限責任所。

我們并非“文化決定論”者，而是說文化精神、理論思維、制度設計及其運行環(huán)境、管理理念、技術進步和經(jīng)濟發(fā)展本來就是水融的整體。對于一個民族來說，有什么樣的合伙文化、精神空間的高度、廣度和厚度，就有什么樣的會計師事務所體制。如果沒有相應的合伙文化精神，引進的合伙制會計師事務所體制，也會受到引進者的心理動機、情懷境界、對精神力量和人類終極理想的理解的嚴格限制，就會出現(xiàn)橘生淮北則為積的變種和怪胎現(xiàn)象。

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