導(dǎo)語：如何才能寫好一篇稅務(wù)會計論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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院(系)學(xué)生畢業(yè)論文(設(shè)計)開題報告審閱表

學(xué)生姓名學(xué)號

題目

選題類型理論型選題來源自選項目

一、【選題的背景和意義】我國的《企業(yè)會計準則--借款費用》對借款費用的資本化及其會計實務(wù)處理都作了具體規(guī)定，

畢業(yè)論文開題報告范例

。其中，對于借款費用可予以資本化的借款的范圍及開始、暫停和停止資本化的時間，也都有嚴格的規(guī)定。同時，對允許資本化的借款費用的確認和計量及借款費用的披露也有明確的說明。但是，《國際會計準則》中關(guān)于借款費用及其資本化的相關(guān)規(guī)定，與我國會計制度中的規(guī)定有些差異，尤其是在允許資本化的借款費用的范圍上，我國比國際會計準則的相關(guān)規(guī)定要窄。在對我國相關(guān)規(guī)定的了解過程中，發(fā)現(xiàn)了許多不足之處。針對發(fā)現(xiàn)的問題，對我國現(xiàn)行的會計制度提出改進建議。

在企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，向銀行等金融機構(gòu)借款是不可避免的。借款所產(chǎn)生的費用包括借款的利息、溢折價的攤銷、因借款發(fā)生的手續(xù)費等輔助費用、外匯借款的匯兌差額等。借款費用的處理方法有兩種：一是于發(fā)生時直接確認為當期損益；二是予以資本化。借款費用的資本化是指將借款費用直接計入所購建設(shè)資產(chǎn)的價值，在財務(wù)報表中作為購置資產(chǎn)的歷史成本的一部分。本文主要對我國借款費用資本化的處理方法及存在的問題進行探討。

二、【已研讀的有關(guān)文獻資料】

孟辛.借款費用的會計處理[n].中國稅務(wù)報，xx.

陳炳輝、單惟婷.企業(yè)財務(wù)管理學(xué)[m].中國金融出版社，xx.

楊鈺.借款費用新舊會計準則之比較[j].財會月刊，xx.[4]鐘國昌.關(guān)于借款費用資本化的探討[j].理財廣場，xx-08-15.

安保榮.財務(wù)管理教程[m].立信會計出版社，xx-09-17.

左春燕.對借款費用資本化的思考[j].林業(yè)財務(wù)與會計，xx.

中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則xx[m].經(jīng)濟出版社，xx.

三、【主要內(nèi)容和預(yù)期目標】

(一)主要內(nèi)容

(1)借款費用資本化的概念、范圍及確定條件

(2)對中外借款費用資本化和新舊借款費用資本化

(二)預(yù)期目標

(1)具體分析我國借款費用存在的問題及成因

(2)提出完善我國借款費用資本化的對策

四、【擬采用的方法、步驟】本文采用文獻研究法，經(jīng)過大量的信息收集對我國借款費用資本化的情況進行分析，探討了我國借款費用資本化的現(xiàn)狀，找出了其發(fā)展的意義和存在弊端，為提出解決方案積攢資料，

開題報告

《畢業(yè)論文開題報告范例》。

本文同時采用了歸納分析法，從國內(nèi)外對借款費用資本化處理的對比中，分析歸納出我國借款費用資本化存在的問題和成因，對此提出合理有效的改善措施。

第一部分：緒論。說明本論文的研究背景、目的及意義、研究思路、研究方法。

第二部分：借款費用資本化基本理論綜述。闡明與借款費用資本化有關(guān)的概念、確定的條件及實施的范圍等，以此作為研究的出發(fā)點。

第三部分：通過對中外借款費用資本化和新舊借款費用資本化進行探討，其中重點針對房地產(chǎn)開發(fā)中借款費用的資本化進行探討，來分析我國借款費用資本化存在的問題并探討其成因。

第四部分：對解決我國借款費用資本化存在問題的對策進行深層次挖掘，進一步借鑒國外借款費用資本化的經(jīng)驗和成果，并輔之以典型案例。

第五部分：總結(jié)全文。

五、【總體安排與進度】

第一階段：2月23日前完成開題報告

第二階段：3月底完成論文大綱

第三階段：4月份進行資料的收集和整理

第四階段：5月份徹底完成初稿

第五階段：5月份底定稿

第六階段：6月份答辯

學(xué)生簽名：

日期年月日

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(一)財務(wù)會計背景下的公允價值定義

我國在2006年頒布《企業(yè)會計準則》中首次引入公允價值概念，其定義為：在公允價值的計量中，資產(chǎn)與負債依據(jù)公平交易原則，熟悉情況雙方在自愿的前提下進行資產(chǎn)或債務(wù)清償時的金額計量。而為了適應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展需要，我國財政部在2014年印發(fā)的《企業(yè)會計準則第39號—公允價值計量》中，對公允價值定義進一步完善為：市場參與者在計量日產(chǎn)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)可以收到或者轉(zhuǎn)移一項負債需要支付的價格。依據(jù)此定義，市場計量成為君頂公允價值的主要因素。

(二)稅務(wù)會計背景下的公允價值定義

我國的所得稅法中明確規(guī)定：公允價值是指依據(jù)市場價格而確定的價值。市場價格為貿(mào)易雙方在熟悉情況與資源基礎(chǔ)上而進行公平交易時所達成價格。市場價格特點決定了公允價值需要以期為確定標準，具有公平性與客觀性。當企業(yè)的收入為非貨幣形式時，為了區(qū)別貨幣收入固定性與確定性，其金額確定可以以公允價值為計量屬性，從而使稅法和窺覬準則相互銜接。因此，市場價格可以很好反應(yīng)公允價值。

二、財務(wù)會計和稅務(wù)會計之間的不同之處

(一)確定方法不同

財務(wù)會計中的公允價值計量是指資產(chǎn)和負債公平交易時需要遵循自愿原則，并對資產(chǎn)或者負債金額進行準確計量，在特殊的情況下公允價值也可以利用估值技術(shù)計量，其確定的方法主要為三種：一是市價法。以相同或者形似功能資產(chǎn)與負債對市場中公允價值進行準確計量的技術(shù)。二是類似市價法。如果市場中不存在相同資產(chǎn)或者負債，可以利用類似的市場報價，并對其進行適當調(diào)整。三是現(xiàn)值法。如果市場中不存在相同或者相似的資產(chǎn)或者負債，可以利用其它估值技術(shù)對現(xiàn)金的流量進行有效控制，并以適當折現(xiàn)率所確定的金額為公允價值計量結(jié)果。稅務(wù)會計中的公允價值確定方法只有市價法和類似市價法，在實際的運用中，其方法選擇與應(yīng)用還需要滿足稅務(wù)機關(guān)要求。同時，在某些特殊的情況下，水區(qū)機關(guān)需要依據(jù)不同情況選擇合適的方法對公允價值進行確定，如貨物出口等。如果沒有收到已經(jīng)視同銷售的銷售額，或者納稅人銷售的價格較低且缺乏正當理由，稅務(wù)機關(guān)依據(jù)如下順序確定其銷售額：首先為依據(jù)納稅人當月銷售商品平均價格確定，其次為依據(jù)同時期內(nèi)銷售的平均價格確定，最后為依據(jù)計稅的價格確定。

(二)表現(xiàn)形式不同

財務(wù)會計公允價值強調(diào)公平的交易環(huán)境，此時公允價值為交易雙方自愿達成的金額，代表價格類型為模擬市場中的價格，在交易的金額沒有算清時，可以利用公允價值的估值技術(shù)對市場中資產(chǎn)或者負債進行準確的估值，其表現(xiàn)形式可以包括其它計量屬性，如重置成本、歷史成本和可變現(xiàn)凈值等。稅務(wù)會計公允價值是指企業(yè)經(jīng)濟生產(chǎn)商品的銷售價格，需要依據(jù)市場估值進行計算。按照稅法規(guī)定，同期內(nèi)企業(yè)商品銷售價格偏低且無正當理由，需要依據(jù)市場價評估其銷售金額。稅務(wù)會計和財務(wù)會計現(xiàn)值不同，稅務(wù)會計信息更真實，且沒有減值的準備。

(三)使用范圍不同

會計法規(guī)定公允價值為資產(chǎn)類或者負債類，且對其屬性需要適當運用。財務(wù)信息真實性是為幫助企業(yè)了解其財務(wù)狀況，并有效預(yù)測企業(yè)的未來狀況，可以影響企業(yè)管理者的決策，滿足企業(yè)發(fā)展需要。公允價值的計量方法能對企業(yè)無形資產(chǎn)進行估值并納入企業(yè)的財務(wù)報表，而財務(wù)報表可以反映企業(yè)財務(wù)狀況既經(jīng)營的成果。使用稅務(wù)會計公允價值時，既要考慮到歷史成本優(yōu)勢，又要考慮到財務(wù)會計核算職能。只有無法核算歷史成本的時候，才使用公允價值，而此時只限于資產(chǎn)使用而不包括企業(yè)負債，納稅人任何形式收入都需要依據(jù)公允價值進行計算。稅務(wù)會計和財務(wù)會計所涉及公允價值并不相同，稅務(wù)會計公允價值為計量初級階段，對數(shù)據(jù)真實性要求非常高，而這主要體現(xiàn)在其對歷史成本的計量方面，沒有特殊的情況一般不會使用公允價值。

三、財務(wù)會計和稅務(wù)會計公允價值的相互借鑒

(一)使用范圍方面的借鑒

財務(wù)會計的公允價值既可以應(yīng)用于實體經(jīng)濟，又可以應(yīng)用于資本經(jīng)濟，而稅務(wù)會計的公允價值只適合實體經(jīng)濟，而這即為稅務(wù)會計需要借鑒之處。稅務(wù)會計公允價值應(yīng)用在資本市場時，需喲啊考慮稅款繳納公平性，而公平是市場交易的前提，稅務(wù)會計在借鑒財務(wù)會計的理念時，還需要接受財務(wù)會計交易時的金融工具，如交易性的金融資產(chǎn)等。

(二)確定技術(shù)方面的借鑒

在公允價值的第一級次中，獲得的市場報價非常真實，因此公允價值計量也相當可靠，而在第二級次中，報價能參考市場價格，因此價格需要核實。雖然價格的調(diào)整會受到其它因素影響，但那時對計量結(jié)果影響有限。為了增加公允價值穩(wěn)定性和可靠性，可以借鑒稅務(wù)會計使用方法，加強對期的控制，并依據(jù)價格波動及時將其公布。

(三)操作方面的借鑒

財務(wù)會計不但需要利用公允價值對價格進行計量，而且需要制定詳細的操作計劃，明確其使用時的思路，以便于按照要求進行有序操作。使用公允價值時，只有在上一級次沒有成功時，才能使用下一級次。財務(wù)會計可以借鑒稅務(wù)會計此種方法，以避免出現(xiàn)企業(yè)通過公允價值操縱企業(yè)經(jīng)營利潤的現(xiàn)象。

(四)控制程序與信息方面的借鑒

財務(wù)會計以公允價值計量價格以后，為了避免企業(yè)選擇計量方法，還要完善企業(yè)內(nèi)部控制的程序，使計量順利實施，并接受社會公眾的監(jiān)督。稅務(wù)會計公允價值使用的時候，需要接受法律約束，這種約束主要體現(xiàn)在控制程序方面，這值得財務(wù)會計借鑒。財務(wù)會計的公允價值需要注重會計信息的有效性和真實性。在企業(yè)的管理者缺乏一定理性知識的時候，公允價值的波動情況較為明顯，所以這種非市場的因素會有所體現(xiàn)，因此在企業(yè)的財務(wù)報告中需要注重會計信息的有效性和真實性。

四、結(jié)束語

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【摘要】隨著中介服務(wù)市場的開放和外國稅務(wù)機構(gòu)、稅務(wù)人員的涌入,外國稅務(wù)機構(gòu)必將搶占我國稅務(wù)業(yè)務(wù)的市場份額。傳統(tǒng)、單一的稅務(wù)業(yè)務(wù)顯然已不適應(yīng)市場的發(fā)展需要。本文對我國注冊會計師從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的現(xiàn)狀進行了分析,指出存在的問題并給出了對策。

一、資料分析

在一次對124家地區(qū)分布涉及四川、山東、上海、陜西、山西、浙江、江蘇等省市的會計師事務(wù)所進行問卷調(diào)查時,對收回的有效問卷的統(tǒng)計顯示,有85家會計師事務(wù)所提供了非審計服務(wù),占全部樣本的68.55%。其中,微型會計師事務(wù)所27家,占微型會計師事務(wù)所有效問卷的57.45%;小型會計師事務(wù)所19家,占小型會計師事務(wù)所有效問卷的57.58%;中型會計師事務(wù)所22家,占中型會計師事務(wù)所有效問卷的84.62%;大型及特大型會計師事務(wù)所17家,占大型及特大型會計師事務(wù)所有效問卷的94.44%。具體如表1所示。

由表1可以看出:目前我國提供非審計服務(wù)的會計師事務(wù)所比重并不是很大,還有近三分之一的會計師事務(wù)所仍是以提供單純的審計服務(wù)為主,這一現(xiàn)象在規(guī)模較小的會計師事務(wù)所中尤為突出,而在提供非審計服務(wù)的會計師事務(wù)所中又有多少家從事稅務(wù)業(yè)務(wù)呢?

雖然稅務(wù)業(yè)務(wù)一直以來都是會計師事務(wù)所的傳統(tǒng)業(yè)務(wù)之一,但由表2可以看出,目前我國會計師事務(wù)所提供稅務(wù)注:微型會計師事務(wù)所:年總業(yè)務(wù)收入200萬元以下的會計師事務(wù)所;小型會計師事務(wù)所:年總業(yè)務(wù)收入200萬～500萬元的會計師事務(wù)所;中型會計師事務(wù)所:年總業(yè)務(wù)收入500萬～1000萬元的會計師事務(wù)所;大型及特大型會計師事務(wù)所:年總業(yè)務(wù)收入1000萬元以上的會計師事務(wù)所。服務(wù)的比重相對較小,在中型會計師事務(wù)所和大型及特大型會計師事務(wù)所的比重則更小;相反,在小型會計師事務(wù)所的比重卻相對大一些。

二、原因分析

分析造成上述現(xiàn)象的原因,應(yīng)該從兩個方面入手:一是為什么從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所占總體數(shù)量的比重較小;二是為什么規(guī)模相對較小的會計師事務(wù)所從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的比重偏大,而在規(guī)模較大甚至大型及特大型會計師事務(wù)所其比重反而較小。

1.現(xiàn)行稅務(wù)業(yè)務(wù)提供的層次較低,難以滿足納稅人的需求,市場需求不足。據(jù)抽樣調(diào)查測算,2005年全國委托稅務(wù)的納稅人約占9%。在項目上,納稅申報占30%,納稅審查占25%,稅務(wù)顧問占18%,稅務(wù)登記等簡單事項占13%,其他涉稅事項占14%。由此可見,提供的稅務(wù)服務(wù)主要局限于納稅申報、納稅審查、稅務(wù)登記等傳統(tǒng)業(yè)務(wù),這些業(yè)務(wù)相對簡單,技術(shù)性較低,納稅人一般自己都能完成,由此造成市場需求不足。

2.國內(nèi)其他中介服務(wù)行業(yè)業(yè)務(wù)兼容的出現(xiàn),使稅務(wù)市場競爭加劇。根據(jù)《稅務(wù)試行辦法》規(guī)定,稅務(wù)機構(gòu)為稅務(wù)師事務(wù)所和經(jīng)國家批準設(shè)立的會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、審計事務(wù)所和稅務(wù)咨詢機構(gòu)所屬的稅務(wù)部。提供稅務(wù)服務(wù)并非會計師事務(wù)所一家獨占。特別是注冊稅務(wù)師隊伍不斷壯大與迅猛發(fā)展,到2006年我國注冊稅務(wù)師已有5.6萬人。他們在不斷發(fā)展與壯大的過程中也積累了豐富的經(jīng)驗,能提供具有較高質(zhì)量的服務(wù)。這些行業(yè)的介入,必然使稅務(wù)市場這塊“大蛋糕”被瓜分。

3.一直以來稅務(wù)業(yè)務(wù)都是注冊會計師從事的傳統(tǒng)業(yè)務(wù),在長期的從業(yè)過程中積累了豐富的經(jīng)驗,形成了良好的職業(yè)傳統(tǒng),因而由注冊會計師從事稅務(wù)業(yè)務(wù),風(fēng)險自然低一些。而基于審計業(yè)務(wù)的激烈競爭及其高風(fēng)險的弊端和稅務(wù)業(yè)務(wù)的優(yōu)點,考慮到較小規(guī)模會計師事務(wù)所的生存與發(fā)展,作為非審計業(yè)務(wù)的稅務(wù)(尤其是較低層次、較簡易的稅務(wù)業(yè)務(wù),如稅務(wù)登記、納稅申報等)無疑成為較小規(guī)模會計師事務(wù)所開展業(yè)務(wù)的首選,這對于較小規(guī)模會計師事務(wù)所的發(fā)展及壯大是極為有利的。

4.雖然較小規(guī)模的會計師事務(wù)所擁有的人力資源相對匱乏,但稅務(wù)服務(wù)市場中稅務(wù)業(yè)務(wù)的長期開展,卻為會計師事務(wù)所提供了相對充足且業(yè)務(wù)較嫻熟的從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的人才儲備?；诔杀镜目紤],較小規(guī)模的會計師事務(wù)所理所當然地會選擇從事稅務(wù)業(yè)務(wù)。

5.規(guī)模較大的會計師事務(wù)所相對于規(guī)模較小的會計師事務(wù)所而言,在人力資源、專業(yè)技術(shù)以及資本方面具有優(yōu)勢,同時考慮自身的長遠發(fā)展和壯大,在同行業(yè)中更具競爭力,這使得他們不滿足于現(xiàn)狀,而把更多的精力投入到探求其他新型非審計業(yè)務(wù)中。相反,規(guī)模較小的會計師事務(wù)所由于自身條件所限(尤其是缺乏專業(yè)人才),對提供其他非審計服務(wù)是心有余而力不足。

三、對策分析

1.充分肯定目前的稅務(wù)發(fā)展模式。就以上分析來看,我國稅務(wù)的發(fā)展模式選擇的是以美國為典型代表的混合型發(fā)展模式,即選擇由注冊會計師和注冊稅務(wù)師共同從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的發(fā)展道路。

一方面,我國發(fā)展稅務(wù)業(yè)務(wù)必須依靠注冊會計師的力量。稅務(wù)是與財務(wù)、會計、審計有內(nèi)在聯(lián)系的一項業(yè)務(wù),注冊會計師從事稅務(wù)業(yè)務(wù)有著得天獨厚的優(yōu)勢。而我國注冊會計師出現(xiàn)的時間較早,現(xiàn)有制度以及人員數(shù)量、素質(zhì)等方面都比注冊稅務(wù)師要健全和更有優(yōu)勢,從而成為開展稅務(wù)業(yè)務(wù)的主要力量。

另一方面,僅依靠注冊會計師從事稅務(wù)又遠遠不能滿足該業(yè)務(wù)的發(fā)展需求,還必須依靠專業(yè)化的稅務(wù)機構(gòu),積極發(fā)展專門的稅務(wù)中介機構(gòu)如稅務(wù)師事務(wù)所等也是一種現(xiàn)實選擇。當前,注冊會計師與注冊稅務(wù)師并存有利于相互競爭、相互促進和共同提高。從我國目前的實際來看,混合型的發(fā)展模式是適應(yīng)我國現(xiàn)實國情的。

2.拓展稅務(wù)業(yè)務(wù)的范圍,轉(zhuǎn)變稅務(wù)業(yè)務(wù)的服務(wù)功能。要積極拓展稅務(wù)業(yè)務(wù)的服務(wù)范圍,使事務(wù)性業(yè)務(wù)向咨詢性業(yè)務(wù)(如納稅籌劃)轉(zhuǎn)變,轉(zhuǎn)變稅務(wù)業(yè)務(wù)的服務(wù)功能。這是解決問題的關(guān)鍵。我國加入WTO時承諾將逐步開放中介服務(wù)市場。隨著市場準入“門檻”的降低,國外稅務(wù)機構(gòu)和稅務(wù)人員將進入我國市場。盡管這些機構(gòu)和人員對我國的具體國情不太了解,對我國的稅制還存在一個從陌生到熟悉的認識過程,但是由于他們長期從事中介服務(wù)從而形成了良好的制度并積累了豐富的經(jīng)驗,建立了系統(tǒng)的理論體系和規(guī)范的運作模式,形成了國際服務(wù)的多元化和服務(wù)網(wǎng)絡(luò)的一體化,因此國外稅務(wù)機構(gòu)和人員的涌入,勢必分割我國涉稅服務(wù)市場份額。同時,在我國加入WTO后的開放形勢下,在華外資企業(yè)數(shù)量不斷增加,規(guī)模不斷擴大。其在長時間的市場競爭和發(fā)展中逐漸形成了良好的運作模式,積累了豐富的管理經(jīng)驗,有完善的財務(wù)控制制度和詳盡的財務(wù)規(guī)劃,在激烈的競爭中有強烈的稅收成本控制意識,并通過各種先進的手段來實現(xiàn)自己的稅務(wù)管理目標。對于日益擴張的全球化經(jīng)營,為了保證企業(yè)在世界各地經(jīng)營中稅收風(fēng)險的規(guī)避和稅收成本的控制,聘請本地的稅務(wù)中介和專業(yè)人士則成了企業(yè)稅務(wù)決策的主要方式,而對稅務(wù)業(yè)務(wù)的要求也轉(zhuǎn)向納稅籌劃等新型業(yè)務(wù)。

面對激烈的競爭和服務(wù)市場的巨大潛力,提升注冊會計師在國內(nèi)稅務(wù)市場的份額,我們應(yīng)該轉(zhuǎn)變稅務(wù)服務(wù)的職能,向咨詢性業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)變,開展納稅籌劃業(yè)務(wù)。

納稅籌劃在國外早已普遍存在,其涵蓋了對個人的納稅籌劃、區(qū)域性的納稅籌劃和跨國投資的納稅籌劃。在歐美的稅法理論中,納稅籌劃是納稅人的一項權(quán)利,是納稅人在不違反法律規(guī)定的前提下享有的不交稅或少交稅的權(quán)利。同時,納稅籌劃具有培養(yǎng)企業(yè)納稅觀念,改變國民收入分配格局,為稅收杠桿發(fā)揮作用提供條件,促進國家稅收立法及政策不斷完善,促進注冊稅務(wù)師行業(yè)發(fā)展等作用。世界上著名的會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所都把納稅籌劃作為一項重要的業(yè)務(wù)來開展。

開展納稅籌劃的目的是使納稅人獲得最大的稅收利益,強調(diào)在實際納稅義務(wù)發(fā)生之前,納稅主體對涉稅經(jīng)濟活動做出系統(tǒng)的事先安排,主要是選擇企業(yè)的組織形式和資本結(jié)構(gòu)、投資方式及交易時間等以達到減輕稅負、獲得最大稅收利益的目的。這就要求相關(guān)工作人員必須具有綜合運用稅收、財會、管理、法律等專業(yè)知識的能力,而目前注冊會計師所能提供的服務(wù)與企業(yè)對納稅籌劃的需求還有很大差距。我國的納稅籌劃仍處于初級發(fā)展階段,業(yè)務(wù)量少,未形成規(guī)模效應(yīng),管理不規(guī)范,效率較低,人才缺乏。因此,會計師事務(wù)所應(yīng)該將納稅籌劃作為主要業(yè)務(wù)來抓,同時利用工作分工,由高素質(zhì)的注冊會計師來從事納稅籌劃業(yè)務(wù),不斷開拓注冊會計師行業(yè)的執(zhí)業(yè)空間。

篇4

（一）保險理賠下的存貨損毀進項稅額轉(zhuǎn)出企業(yè)存貨的損毀原因中，其中一種是由于意外導(dǎo)致其損毀。此時，若企業(yè)向保險公司投過保，那么其獲得賠償就成為必然。此時企業(yè)的進項稅額轉(zhuǎn)出并不受到保險理賠的影響，依然按照上述第二種規(guī)則將所有損毀存貨進行全部的進項稅額轉(zhuǎn)出，根據(jù)我國稅法規(guī)定，企業(yè)所獲得的保險金額不能作為進項稅額進行轉(zhuǎn)出。也就是說，雖然將保險所得資金作為企業(yè)的營業(yè)額進行抵扣存貨對企業(yè)有利，但并不能得到真正的實施。根據(jù)我國稅法規(guī)定，所有已損毀貨品均不能參加再次流通，因此存貨“非正常損失”情況下的進項稅額轉(zhuǎn)出的基本原則為必須將所有損毀存貨作為殘余貨品進行處理。

（二）貨物非正常價格被收購或沒收下的進項稅額轉(zhuǎn)出低價收購和直接沒收是相關(guān)部門處理企業(yè)違規(guī)流通貨品的主要方式。由于產(chǎn)品的更新?lián)Q代、結(jié)構(gòu)調(diào)整，以及市場變化，納稅人往往會以低價，甚至低于成本的價格銷售產(chǎn)品，對于這種情況，國稅函〖2002〗1103號文作了明確規(guī)定，即“如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價格降低，價值量減少”，則不屬于《增值稅暫行條例實施細則》所規(guī)定的“非正常損失”，不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。商品被沒收，并不屬于稅法所列舉的“非正常損失”范疇；同時，商品被沒收，也并不意味著其退出了正常的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，在有關(guān)部門以拍賣等形式處理后，該商品還會繼續(xù)進行正常的流轉(zhuǎn)，因此對于被沒收的貨物，企業(yè)應(yīng)按銷售處理，計提銷項稅額。因此對于這兩種情況，企業(yè)不能將其產(chǎn)品作為非正常損失，不能進行進項稅額的轉(zhuǎn)出。實際上，按照法律規(guī)定，違規(guī)貨物不具備流通和被銷售的權(quán)利，因此應(yīng)直接進行銷毀或上交，因此不能做進項稅額轉(zhuǎn)出處理，而對于經(jīng)由政府轉(zhuǎn)銷或者拍賣的企業(yè)非法存貨實際上依然具有流通功能，因此需要核定銷售額調(diào)整其銷項稅額。

二、存貨盤虧的進項稅額轉(zhuǎn)出

任何企業(yè)都要進行定期盤點工作，此時對于盤虧貨品的進項稅額轉(zhuǎn)出處理具有兩種可能。其一：貨品滿足“非正常損失”范圍內(nèi)的，可按照上文提到的方式進行處理；若產(chǎn)品屬正常使用耗損，那么該企業(yè)無需進行進項稅額轉(zhuǎn)出。很多企業(yè)存在貨品損毀原因無法查明的問題，此時損毀存貨的進項稅額處理方式較多，由于我國會計法尚未對此提出明確的規(guī)定，因此企業(yè)通常采取保證企業(yè)經(jīng)濟利益的前提下的自行處理。但這種盤虧進項稅額常會出現(xiàn)以下問題。（1）企業(yè)對其損毀存貨直接進行掛賬處理，拒絕進項稅額的轉(zhuǎn)出問題。（2）企業(yè)核算人員混淆非正常損失與正常損失，增大了企業(yè)進項稅額轉(zhuǎn)出的壓力，增值稅額增加，且與法律相悖很難獲得相關(guān)部門的承認。（3）就是相反，將“非正常損失”作為正常的損失處理，這種情況實際上與上文我們提到的將部分貨品扣除進項稅額轉(zhuǎn)出相似，實際上是鉆了法律一個漏洞。針對此類問題，可以設(shè)立專門賬戶，并將企業(yè)盤虧存貨轉(zhuǎn)入這一賬戶。如何對其進行分類則需根據(jù)其損毀原因而定。

三、購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用途改變的進項稅額轉(zhuǎn)出

目前，多數(shù)的企業(yè)存在將購進貨物挪為他用的現(xiàn)象。根據(jù)我國會計法規(guī)定：未附加任何勞動的貨物用途改變后，其增值稅流轉(zhuǎn)已經(jīng)停止，無法進行進項稅額抵扣，必須進行進項稅額的轉(zhuǎn)出。依據(jù)我國會計法增值稅處理方案，在認定購進貨物用途已經(jīng)改變的情況下，其具體的處理方案如下：若企業(yè)對其賬目進行了具體合理的劃分，區(qū)分可抵扣與抵扣的進項稅，且具有法律效應(yīng)，可按該貨物購進時的進項稅額抵扣標準進行轉(zhuǎn)出，但當企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)出進項稅額無法確定時，進項稅額的轉(zhuǎn)出應(yīng)以盤虧貨品的價值進行計算。通常情況下，上述計算方式對企業(yè)具有積極作用，降低了企業(yè)成本支出，其原始成本即其買入價。且此種方式的稅率相對較低，其在運輸環(huán)節(jié)降低了稅率。因此有利于企業(yè)經(jīng)濟壓力的降低，能夠促進企業(yè)的發(fā)展。也就是說，在企業(yè)存貨改變用途或者應(yīng)稅勞務(wù)用途后，企業(yè)人員應(yīng)做出正確的判斷，區(qū)分可抵扣進項稅和不可抵扣進項稅，并且做好記錄，上報正確的增值稅轉(zhuǎn)出額，以免增加企業(yè)稅費繳納。四、正確區(qū)分進項稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售銷項稅額無法正確區(qū)分進項稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售銷項稅額也是會計實務(wù)中常見問題之一。此時，增值稅進項稅額是否轉(zhuǎn)出，取決于其是否具有銷售功能，其直接影響企業(yè)的增值稅繳納額，對企業(yè)發(fā)展具有巨大的影響。增值稅額的合理性能夠確保企業(yè)的順利發(fā)展，而其劃分原則為：（1）將企業(yè)所有自產(chǎn)以及委托加工的貨品無論對內(nèi)對外一律視同銷售（2）將企業(yè)貨物分為內(nèi)部用和外部用兩種，內(nèi)部用則需進行進項稅額轉(zhuǎn)出；而外部用則無需轉(zhuǎn)出，直接視為銷售。其中根據(jù)貨物用途，其用于內(nèi)部的情況多為：免稅貨品、企業(yè)個人或集體福利以及非應(yīng)稅等。而用于外部的情況，如商業(yè)投資、個體單位供給、以及股東所得等。實際上，無論是用于內(nèi)部還是外部，只要物品能夠起到作用，就可以視同銷售，實現(xiàn)增值，增值部分必須繳納增值稅，其進項稅額便可抵扣。另外一種情況，就是將外購貨物用于內(nèi)部，企業(yè)自身則成為了貨物的直接和最后消費者，也就是無法實現(xiàn)增值，此時其進項稅額就不可以進行抵扣，而必須進行進項稅額轉(zhuǎn)出處理。相反，將外購貨物直接外用，則可視為銷售，因為其產(chǎn)生了附加價值，可對進項稅額進行抵扣。其實仔細分析《增值稅暫行條例及其實施細則》，可以得出這樣的結(jié)論：對于改變用途的自產(chǎn)或委托加工的貨物，無論是用于內(nèi)部還是外部，都應(yīng)作視同銷售處理；而對于改變用途的外購貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，若是用于外部的，即用于投資、分配或無償贈送，應(yīng)作視同銷售處理，若是用于內(nèi)部的，即用于免稅項目、非應(yīng)稅項目、集體福利或個人消費，則應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。

四、總結(jié)

篇5

中國有關(guān)稅務(wù)會計方面的研究起源于20世紀80年代中期。原天津財經(jīng)學(xué)院的蓋地先生在1986年率先撰文，提出了建立中國稅務(wù)會計體系的設(shè)想[1]。按照蓋地先生當時的認識，稅務(wù)會計，或工商企業(yè)稅務(wù)會計，屬于應(yīng)具有完整體系的一門會計學(xué)科。遼寧稅務(wù)專科學(xué)校的徐龍力先生在1989年撰文討論了稅務(wù)會計的基本概念和研究對象。該文中，作者通過與企業(yè)會計的比較，將稅務(wù)會計界定為一種專業(yè)會計[2]。進入20世紀90年代以來，中國有關(guān)稅務(wù)會計的研究得到了高度重視，據(jù)不完全統(tǒng)計，到2014年2月底為止，僅中國知網(wǎng)收錄的涉及稅務(wù)會計問題的論文就有1264篇，另外還有大量的稅務(wù)會計著作或教材問世，成為中國會計理論與實務(wù)研究的一個重要方面。其中，北京會計學(xué)院的于長春先生和天津財經(jīng)大學(xué)的蓋地先生分別在2001年和2005年編著出版的《稅務(wù)會計研究》，將稅務(wù)會計理論研究推向了新的高度，對中國稅務(wù)會計理論的進一步深入研究具有重要的影響。

但近年來國內(nèi)有關(guān)稅務(wù)會計的理論研究，似乎有些停滯不前；大量論文呈現(xiàn)的是雷同的觀點和思路；一些涉及稅務(wù)會計研究的重要理論問題，至今仍沒有取得學(xué)術(shù)界的共識；對稅務(wù)會計模式似乎也存在著理解和界定等方面的偏差。這些方面的研究還有待進一步深入。

二、稅務(wù)會計與稅務(wù)核算

學(xué)術(shù)界討論的問題屬于稅務(wù)會計問題還是稅務(wù)核算問題，涉及到稅務(wù)會計地位的界定。根據(jù)筆者對相關(guān)文獻的查閱，大多數(shù)作者似乎都主張，稅務(wù)會計屬于獨立于財務(wù)會計、與財務(wù)會計和管理會計并駕齊驅(qū)的會計專業(yè)領(lǐng)域。這意味著，稅務(wù)會計應(yīng)具有區(qū)別于財務(wù)會計完整的理論與方法體系。對稅務(wù)會計的另一種認識是：稅務(wù)會計是指財務(wù)會計框架體系下專門針對稅務(wù)這一特殊業(yè)務(wù)的會計，就如同成本會計、租賃會計、公司會計等稱謂一樣。對此，對稅務(wù)會計行為的規(guī)范，中國以及美國、英國、澳大利亞、新西蘭、加拿大等國家以及國際會計準則理事會（IASB）都是通過會計準則（含財務(wù)報告準則，下同）來進行規(guī)范的。為了區(qū)別于獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計專門領(lǐng)域，本文下面將財務(wù)會計框架下的稅務(wù)會計核算界定為稅務(wù)核算。但稅務(wù)核算問題似乎并不屬于目前有關(guān)稅務(wù)會計問題研究的關(guān)注點。

本文試圖引入稅務(wù)核算概念的一個重要原因，是目前中國和世界上大多數(shù)國家是通過企業(yè)會計準則來規(guī)范稅務(wù)核算行為的，這實際上仍是在財務(wù)會計框架內(nèi)規(guī)范稅務(wù)核算行為，意味著稅務(wù)會計仍是財務(wù)會計的一部分。目前企業(yè)會計準則中對稅務(wù)核算行為的規(guī)范，基本上都是對所得稅核算行為的規(guī)范。例外情況是：英國會計標準委員會（ASC）曾在1974年4月了《標準會計實務(wù)公告第5號：增值稅核算》（SSAP 5：Accounting for Value Added Tax），并分別于1997年和1998年進行過兩次修訂；新西蘭財務(wù)報告理事會（FRSB）曾在1994年4月了《財務(wù)報告準則第19號：貨物與勞務(wù)稅核算》（FRS-19：Accounting for Goods and Services Tax），并替代了1986年6月的《標準會計實務(wù)公告第19號：貨物與勞務(wù)稅核算》（SSAP-19：Accounting for Goods and Services Tax）；澳大利亞會計準則理事會（AASB）于2009年11月12日了修訂后的《澳大利亞會計準則解釋第1031號：貨物與勞務(wù)稅核算》（Accounting for Goods and Services Tax）；加拿大會計準則理事會（AcSB）下設(shè)的緊急問題委員會（EiC）也曾過有關(guān)貨物與勞務(wù)稅核算的解釋。這些準則或解釋中涉及的規(guī)范內(nèi)容主要包括兩個方面：（1）對VAT和GST是否在利潤表中列報的規(guī)范；（2）對VAT和GST是否計入相關(guān)資產(chǎn)價值的規(guī)范。

許多理論工作者對稅務(wù)會計問題進行了較深入的研究和探索，但總體來看，取得的初步研究成果仍不盡人意。大量論文研究的初衷都是稅務(wù)會計問題；但討論的具體問題似乎應(yīng)歸屬于稅務(wù)核算的范疇。按照于長春先生的理解，我國傾向于走稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離的道路，但既不同于美英的完全獨立模式，也不同于法德的完全統(tǒng)一模式，而是以財務(wù)會計信息為基礎(chǔ)，在申報納稅之前依稅法要求進行調(diào)整[3]，這實際上是將稅務(wù)會計作為財務(wù)會計領(lǐng)域內(nèi)的一項特殊業(yè)務(wù)核算事項。目前相關(guān)文獻中存在明顯的混淆稅務(wù)會計與稅務(wù)核算的傾向，這對建立與完善稅務(wù)會計理論體系難免會造成不利影響。

三、稅務(wù)會計模式與稅務(wù)核算模式

筆者發(fā)現(xiàn)，大量文獻中有關(guān)稅務(wù)會計模式的討論，主要集中財稅合一的會計模式以及財稅分離的會計模式[4]。這也許混淆了稅務(wù)會計與稅務(wù)核算的關(guān)系。

如果要建立獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計體系，則意味著稅務(wù)會計應(yīng)具有不同于財務(wù)會計的理論體系和核算體系。稅務(wù)會計核算應(yīng)完全服從于提供納稅信息的需要，按照相關(guān)稅法的規(guī)定組織核算只能是稅務(wù)會計的唯一選擇。

對此，有關(guān)財稅合一和財稅分離模式選擇的討論，實際針對的并非是稅務(wù)會計，而是稅務(wù)核算。

四、有關(guān)稅務(wù)核算模式的討論

（一）有關(guān)財稅合一稅務(wù)核算模式的討論

在一些國內(nèi)外文獻中，財稅合一的稅務(wù)核算模式又被稱之為稅法導(dǎo)向型核算模式，被認為是會計立法的國家，例如歐洲大陸的法國、德國等國家普遍采取的核算模式。這也許是一種不確切的表述。

筆者認為，稅務(wù)核算不可能脫離稅法的規(guī)范。無論采取哪種核算模式，企業(yè)都需要按照稅法規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生的時間，將納稅義務(wù)確認為企業(yè)的一項負債。需要討論的問題是：

（1）依據(jù)稅法規(guī)定企業(yè)向客戶代收取的稅款以及需要繳納的稅款，按照企業(yè)會計準則的規(guī)定是否需要分別確認為企業(yè)的收入和費用？如果不需要，則不存在財稅分離的需求；財稅合一模式是必然選擇。

（2）如果需要確認為收入和費用，依據(jù)稅法規(guī)定企業(yè)向客戶代收取稅款以及確認納稅義務(wù)的期間，是否與企業(yè)依據(jù)會計準則的規(guī)定確認收入和費用的期間一致？如果一致，也不存在財稅分離的需求；財稅合一模式也成為必然選擇。

這就在一定程度上說明了為什么有關(guān)稅務(wù)核算問題的討論主要集中在所得稅的核算上，基本不涉及其他稅種。因為其他稅種納稅所涉及的核算行為，基本上都符合以上兩種特征：一是確認的納稅義務(wù)與企業(yè)損益無關(guān)，例如企業(yè)確認的繳納車輛購置稅、耕地占用稅等直接計入資產(chǎn)價值的稅種以及屬于代征代繳性質(zhì)的增值稅；二是收取并確認納稅義務(wù)的稅款雖然也計入當期損益，但確認納稅義務(wù)的時間和計入損益的時間是一致的，例如營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅等稅種。

（二）有關(guān)財稅分離稅務(wù)核算模式的討論

如果贊同以上討論中提出的觀點，則可以認為，有必要實行財稅分離核算模式的稅種，在主要稅種中應(yīng)當只有企業(yè)所得稅。對此，國際會計準則、英國、美國、澳大利亞等國家的會計準則以及中國會計準則中主要是通過出臺所得稅準則，對企業(yè)所得稅的特殊核算行為進行規(guī)范。

企業(yè)所得稅核算選擇財稅分離模式的主要原因不在于所得稅法的導(dǎo)向，而是取決于企業(yè)會計準則的規(guī)定。在中國，按照1993年以前企業(yè)會計核算制度的規(guī)定，企業(yè)繳納所得稅屬于利潤分配的范疇，與企業(yè)損益無關(guān)，對此所得稅核算模式只能是財稅合一；如果會計核算制度規(guī)定將企業(yè)所得稅計入損益，通過所得稅法規(guī)定的企業(yè)所得說繳納義務(wù)確認的時間與所得稅計入損益的期間不存在差異，則其會計模式也不屬于財稅分離。1994年6月財政部印發(fā)的《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》（財會字[1994]第25號）中不僅要求將所得稅計入損益，而且采取了計算確認永久性差異和時間性差異的會計處理方法，這意味著按照所得稅法規(guī)定確認的應(yīng)交所得稅與按照會計核算制度確認的所得稅費用之間存在著時間性差異，實際上也就初步確立了財稅分離的所得稅核算思路。2006年2月印發(fā)的《企業(yè)會計準則第18號所得稅》（以下簡稱CAS 18）中進一步明確了暫時性差異的概念以及所得稅費用確認與計量的規(guī)定，進一步完善了財稅分離的所得稅核算模式。

但企業(yè)所得稅核算盡管是財稅分離，仍是在財務(wù)會計框架內(nèi)通過會計準則來予以規(guī)范的，并不意味著形成了與財務(wù)會計分離的企業(yè)所得稅會計核算體系；如果在財務(wù)會計框架內(nèi)通過專門的規(guī)范能夠滿足稅收這一特殊業(yè)務(wù)核算的需要，稅務(wù)會計也就沒有必要脫離財務(wù)會計單獨成科。

如果研究認為增值稅費用化具有必要性，并且按照增值稅法規(guī)定收取并確認增值稅繳納義務(wù)的時間與按照會計準則規(guī)定計入損益的期間不相一致，則增值稅核算采取財稅分離的模式或納入稅務(wù)會計的范疇也將成為必要。

五、所得稅會計獨立成科的思考

如果贊同以上觀點，不考慮增值稅費用化的問題，則建立獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計理論體系的討論，應(yīng)當主要圍繞著所得稅會計展開。

目前在財務(wù)會計框架內(nèi)進行的所得稅核算的基本原理是：將財務(wù)會計核算形成的稅前會計利潤（即中國會計準則中的利潤總額，下同）通過必要的納稅調(diào)整形成應(yīng)納稅所得額，以滿足依法繳納企業(yè)所得稅的需要。

無可置疑，會計準則規(guī)定是核算模式選擇的主要影響因素。在20世紀90年代，國務(wù)院的《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]第137號）中對應(yīng)納稅所得額的確定和當時企業(yè)財務(wù)會計核算制度中對計算稅前會計利潤的規(guī)定基本上是一致的，這意味著計算應(yīng)納稅所得額所需的數(shù)據(jù)，可直接從會計報表中獲得。這樣，可在稅前會計利潤的基礎(chǔ)上，通過調(diào)整永久性差異，作為計算所得稅費用的依據(jù)；再通過調(diào)整時間性差異，計算確認應(yīng)納稅所得額，作為計算確認應(yīng)納稅額的依據(jù)。既然可以在財務(wù)會計框架內(nèi)通過特殊業(yè)務(wù)核算方式滿足企業(yè)所得稅納稅核算的需要，就沒有必要單獨設(shè)置獨立于財務(wù)會計的所得稅會計體系。

2006年2月CAS 18的印發(fā)以及2007年12月《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱實施條例）的，開始對稅務(wù)會計單獨成科提出了新的要求。按照CAS 18的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上，確認當期所得稅費用；并通過暫時性差異的調(diào)整，計算確認應(yīng)計入當期損益的所得稅費用。如何取得應(yīng)納稅所得額的數(shù)據(jù)，CAS 18中并沒有明確。而《實施條例》中對計算應(yīng)納稅所得額的規(guī)范，導(dǎo)致通過財務(wù)會計賬簿獲取計算應(yīng)納稅所得額所需數(shù)據(jù)的難度變得越來越大；所得稅會計與財務(wù)會計的分離開始體現(xiàn)出其必要性。

首先，《實施條例》中的相關(guān)規(guī)定導(dǎo)致很難通過稅務(wù)核算來獲取資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的相關(guān)信息。例如按照CAS 21的規(guī)定，融資租入的固定資產(chǎn)，按照最低租賃付款額的現(xiàn)值入賬；而按照《實施條例》的規(guī)定，融資租入固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款額為計稅基礎(chǔ)。按照CAS 4的規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊以入賬價值為依據(jù)；而按照《實施條例》的規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊以計稅基礎(chǔ)為依據(jù)。按照CAS 4的規(guī)定，固定資產(chǎn)的修理費用一般需要計入當期損益；而按照《實施條例》的規(guī)定，符合條件的大修理費用，需要確認為長期待攤費用的計稅基礎(chǔ)，并按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。這就對單獨設(shè)置所得稅會計賬簿來核算資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)提出了要求。

其次，《實施條例》中的相關(guān)規(guī)定也導(dǎo)致很難通過稅務(wù)核算來獲取扣除項目的相關(guān)信息。例如，按照CAS 8等準則的規(guī)定，企業(yè)計提的資產(chǎn)減值準備，應(yīng)計入當期損益；而按照《實施條例》的規(guī)定，這些費用不允許稅前扣除。按照CAS 17的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營活動有關(guān)的借款費用，計入當期損益；而按照《實施條例》的規(guī)定，只有符合條件的借款費用才允許稅前扣除。直接從財務(wù)會計賬簿中獲取扣除項目相關(guān)信息出現(xiàn)的困難，也對單獨設(shè)置所得稅會計賬簿核算扣除項目提出了要求。

對規(guī)模較小或者經(jīng)營業(yè)務(wù)不多的企業(yè)而言，也許在財務(wù)會計賬簿記錄的基礎(chǔ)上通過對賬項進行必要分析進行納稅調(diào)整也許并非難事；但對于一家經(jīng)濟事項種類和數(shù)量繁多的大型企業(yè)來說，在會計期末要求嚴格按照《實施條例》的規(guī)定進行精確的納稅調(diào)整幾乎沒有可能。目前粗放式的征稅管理要求在一定程度上掩蓋了納稅調(diào)整存在的實際問題；如果要進一步推行精細化征稅管理，并為稅務(wù)機關(guān)的征管人員提供稅務(wù)監(jiān)查的便利，通過單獨設(shè)置所得稅會計賬目，使所得稅會計單獨成科也許是理想選擇。

六、所得稅會計理論框架體系的構(gòu)建

目前有關(guān)文獻對稅務(wù)會計的理論研究，實際上主要針對的是稅務(wù)會計概念框架，具體包括稅務(wù)會計目標、稅務(wù)會計主體、稅務(wù)會計假設(shè)、稅務(wù)會計基礎(chǔ)、稅務(wù)會計信息質(zhì)量特征、稅務(wù)會計要素、稅務(wù)會計要素的確認與計量、稅務(wù)會計報告等內(nèi)容。這些研究無疑對構(gòu)建稅務(wù)會計理論體系發(fā)揮著重要的作用。但其主要局限性是，相關(guān)研究沒有進一步向構(gòu)建稅務(wù)會計核算體系作出必要延伸，導(dǎo)致在形式上研究的是稅務(wù)會計理論問題，而實際研究內(nèi)容仍停留于財務(wù)會計框架內(nèi)的稅務(wù)核算。

筆者認為，所得稅會計框架體系的構(gòu)成，應(yīng)至少包括以下內(nèi)容的界定：

（一）所得稅會計的目標

首先需要明確的問題是所得稅會計的目標。蓋地先生曾認為，可以將稅務(wù)會計的目標劃分為基本目標和高層次目標：（1）依法納稅；這屬于稅務(wù)會計的基本目標。對此，稅務(wù)會計需要向稅務(wù)機關(guān)及其有關(guān)部門提供納稅人是否依法及時、足額納稅的信息。（2）向稅務(wù)會計信息使用者提供用于決策的相關(guān)信息；這屬于稅務(wù)會計的高層次目標。稅務(wù)信息使用者具體涉及到稅務(wù)機關(guān)、企業(yè)的經(jīng)營者、投資人和債權(quán)人以及社會公眾[5]。

筆者認為這樣的表述值得商榷。首先，稅務(wù)會計也許無法履行保證納稅人依法納稅的職責，只能向稅務(wù)機關(guān)提供納稅人通過從事生產(chǎn)經(jīng)營活動所形成的納稅義務(wù)以及是否履行了納稅義務(wù)的相關(guān)信息。其次，納稅主體是否有必要向除了稅務(wù)機關(guān)以外的其他外部關(guān)系人提供稅務(wù)會計信息，相關(guān)方面是否對納稅主體提供的稅務(wù)會計信息有興趣，納稅主體應(yīng)以怎樣的方式提供稅務(wù)會計信息，還缺乏相應(yīng)較深入的研究。

（二）提供所得稅會計信息的載體：所得稅會計報表

筆者主張，為提供稅務(wù)會計信息編制的報表，應(yīng)當包括所得稅收益表和計稅基礎(chǔ)表。

（1）關(guān)于所得稅收益表的構(gòu)建。目前國家稅務(wù)總局規(guī)定的與企業(yè)所得稅相關(guān)的報表只有《企業(yè)所得稅納稅申報表》。由于企業(yè)財務(wù)會計核算制度無法直接提供應(yīng)納稅所得額，國家稅務(wù)機關(guān)只能要求企業(yè)在利潤總額的基礎(chǔ)上通過適當調(diào)整來計算確認應(yīng)納稅所得額。由于以上分析的原因所致，要想從企業(yè)財務(wù)會計賬簿中通過相關(guān)調(diào)整來獲得準確的應(yīng)納稅所得稅的數(shù)據(jù)非常困難，甚至沒有可能。目前在企業(yè)所得稅征收環(huán)節(jié)的粗放式管理，淡化了對準確計算應(yīng)納稅所得額的要求。

解決這一問題的合理思路，是按照所得稅會計的要求構(gòu)建所得稅收益表，要求納稅人通過所得稅會計的科學(xué)核算來提供確認應(yīng)納稅所得額的準確信息，包括企業(yè)總收入、不征稅收入、免稅收入、應(yīng)納稅收入、扣除項目等。

（2）筆者認為，編制計稅基礎(chǔ)表的主要目的是依據(jù)稅法的規(guī)定提供資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和負債計稅基礎(chǔ)的相關(guān)資料。由于資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和負債計稅基礎(chǔ)是計算確認扣除項目的主要依據(jù)，計稅基礎(chǔ)表提供信息的質(zhì)量，將直接影響到應(yīng)納稅所得額核算的質(zhì)量。

如果贊同所得稅會計單獨成科的設(shè)想，在現(xiàn)行會計管理體系下，則有必要由國家財政主管部門和國家稅務(wù)主管部門共同規(guī)范稅務(wù)會計報表的格式和內(nèi)容。

（三）所得稅報表構(gòu)成要素

所得稅報表的構(gòu)成要素可包括所得稅收益表的構(gòu)成要素和計稅基礎(chǔ)表的構(gòu)成要素。

所得稅收益表的構(gòu)成要素包括：

（1）應(yīng)納稅收入。企業(yè)所得稅法中的應(yīng)納稅收入，反映了納稅主體在納稅年度取得的全部收入扣除不征稅收入和免稅收入后的差額，即：應(yīng)納稅收入=總收入―不征稅收入―免稅收入。

（2）扣除項目。企業(yè)所得稅法中規(guī)定的扣除項目，是指納稅主體為取得應(yīng)納稅收入而發(fā)生的各項支出。這些支出可以在計算應(yīng)納稅所得額時予以扣除。除了相關(guān)支出以外，稅法還規(guī)定以前年度虧損也可以在計算應(yīng)納稅所得額時予以扣除。如果將稅法允許扣除的以前年度虧損也包括在扣除項中的話，則其不構(gòu)成單獨的稅務(wù)會計要素。就如同財務(wù)會計要素中的利潤要素，包括了利得和損失。所以利得和損失不構(gòu)成單獨的會計要素。

（3）應(yīng)納稅所得額。企業(yè)所得稅法中的應(yīng)納稅所得額，是指企業(yè)每一納稅年度的應(yīng)納稅收入，減去各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，即：

應(yīng)納稅所得額=應(yīng)納稅收入―扣除項目（含稅法允許彌補的以前年度虧損）

所得稅計稅基礎(chǔ)表的構(gòu)成要素包括：

（1）資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法中的資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可從應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。

（2）負債計稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法中的負債計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予以抵扣的金額。

（3）凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。雖然稅法中沒有該概念的表述，但從稅務(wù)會計的角度可考慮建立凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的概念，體現(xiàn)其會計平衡式為：資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)-負債計稅基礎(chǔ)=凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。

（四）所得稅會計科目

所得稅會計科目是按照所得稅會計核算的需要對所得稅會計要素所進行的明細分類。如何設(shè)置所得稅會計科目，應(yīng)取決于所得稅會計核算的具體需要。

（五）所得稅會計憑證

需要關(guān)注的主要問題應(yīng)當是所得稅會計核算所需的原始憑證。筆者認為，所得稅原始憑證可包括以下兩類：（1）納稅人銷售應(yīng)稅產(chǎn)品、提供應(yīng)稅勞務(wù)向客戶開具稅務(wù)發(fā)票的記賬聯(lián)，以及購買商品、接受勞務(wù)取得的所得稅法允許作為扣稅依據(jù)的稅務(wù)發(fā)票；（2）納稅人自制的所得稅法允許作為扣稅依據(jù)的原始憑證，包括員工工資薪金計算單、固定資產(chǎn)折舊計算表、無形資產(chǎn)攤銷計算表等等。

需要討論的重要問題是：按照國務(wù)院對發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)會計主體購買貨物或接受勞務(wù)，應(yīng)將取得的稅務(wù)發(fā)票作為經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生或完成的主要憑據(jù)。這意味著，現(xiàn)行體制下的稅務(wù)發(fā)票，構(gòu)成了企業(yè)財務(wù)會計的主要原始憑證。如果稅務(wù)會計與財務(wù)會計分立，并且將稅務(wù)發(fā)票作為稅務(wù)會計的原始憑證，則有必要重新界定財務(wù)會計的原始憑證。

篇6

關(guān)鍵詞：財務(wù)會計；稅務(wù)會計；差異；收入確認一、收入概念表述上的差異

由于經(jīng)濟環(huán)境的不確定性，這使得會計信息必須適應(yīng)不確定性經(jīng)濟環(huán)境下的企業(yè)決策，同時應(yīng)當具有實時性、相關(guān)性、實用性，這也正體現(xiàn)了會計信息對企業(yè)決策的有用性。根據(jù)會計信息對企業(yè)決策具有相關(guān)性、實時性、實用性的要求，我國現(xiàn)行的企業(yè)會計準則在收入的確認、計量和報告方面，大多采用資產(chǎn)負債觀，這一方面的要求與國際上通用的會計準則基本趨同。新企業(yè)會計準則對收入的概念規(guī)定，是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動過程中通過各種經(jīng)營活動使得企業(yè)所有者權(quán)益增加的行為，而這些活動主要包括日常的經(jīng)營活動中的銷售產(chǎn)品、向其他企業(yè)單位或個人提供勞務(wù)活動以及通過出租、合同等方式讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等活動，包括銷售企業(yè)產(chǎn)品而獲得的收入、通過勞務(wù)活動而獲得的收入以及通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的使用權(quán)而獲得的收入[3]。

為了準確報稅和為方便稅務(wù)部門的管理，從而為其正確提供企業(yè)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的相關(guān)稅務(wù)信息，因此稅務(wù)部門對企業(yè)收入的確認是依據(jù)現(xiàn)行所得稅法的規(guī)定，計算應(yīng)繳納的所得稅額。在納稅工作中，應(yīng)該做到公平、客觀，并且避免偷稅漏稅，這就需要在納稅活動中堅持稅收政策和計稅方法相互統(tǒng)一的原則。由于納稅的客觀性、公平性、準確性等因素的約束，稅務(wù)會計應(yīng)當以客觀的收入與費用作為參考標準。通過以上分析，可以看出稅法對企業(yè)收入確認的概念只是強調(diào)的“收益”這個概念，而沒有強調(diào)是不是企業(yè)的日?；顒佣a(chǎn)生的收益，同時這一概念也沒有單獨區(qū)分企業(yè)經(jīng)營活動中所產(chǎn)生的收入和利得，因此，稅法對企業(yè)收入確認是由會計上的企業(yè)經(jīng)營活動中產(chǎn)生的收入與利得兩部分組成的?？梢钥闯銎髽I(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的收入與其涉及的資本資產(chǎn)的界定不準確，以及企業(yè)經(jīng)營活動中的資本利得與其涉及的經(jīng)營資產(chǎn)界定混淆，從而導(dǎo)致現(xiàn)行的納稅制度過于繁瑣、復(fù)雜，以致于無法與現(xiàn)行經(jīng)濟環(huán)境下我國征納雙方的現(xiàn)狀。

二、企業(yè)收入確認條件方面的不同

根據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)會計準則的規(guī)定，企業(yè)如果實現(xiàn)收入確認，必須要同時滿足以下幾個條件：（1）商品銷售活動已完成，并且商品的所有權(quán)也已全部完成轉(zhuǎn)移，包括所有權(quán)上的存在的潛在風(fēng)險與商業(yè)報酬；（2）對于已完成所有權(quán)轉(zhuǎn)移到商品，企業(yè)既沒有對商品所有權(quán)進行繼續(xù)保留，也沒有對其進行繼續(xù)管理；（3）商品銷售收入能夠準確的的進行計量；（4）銷售活動中所產(chǎn)成的經(jīng)濟利益已轉(zhuǎn)移到企業(yè)；（5）能夠準確計量商品銷售過程中產(chǎn)生的各種成本。

在現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及實施條例中規(guī)定，企業(yè)收入確認的實現(xiàn)，必須同時滿足以下：（1）商品銷售活動已完成，并且商品的所有權(quán)也已全部完成轉(zhuǎn)移，這要求企業(yè)將所有權(quán)上的潛在風(fēng)險與商業(yè)報酬全部轉(zhuǎn)移；（2）對于已完成所有權(quán)轉(zhuǎn)移到商品，企業(yè)既沒有對商品所有權(quán)進行繼續(xù)控制，也沒有對其進行繼續(xù)管理；（3）商品銷售收入能夠準確的的進行計量；（4）能夠準確計量商品銷售過程中產(chǎn)生的各種成本。

三、收入確認的原則不同

會計核算的主要目的是企業(yè)將真實、準確、全面的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及財務(wù)狀況的變動情況向管理者、投資者、貸款人、潛在的投資者進行及時的反饋，從而為企業(yè)決策者更好的把握企業(yè)發(fā)展的動向，為企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃做好財務(wù)支持。因此，在會計核算過程中要要著重于客觀性的準則，同時也要遵守謹慎性原則，此外要遵循實質(zhì)重于形式的原則，最后側(cè)重于收入實質(zhì)性的實現(xiàn)；而不僅僅是收入法律上的實現(xiàn)[4]。

稅法規(guī)定，納稅工作既要保證政稅收收入，也要保證政府經(jīng)濟職能以及社會職能的實現(xiàn)，而這一現(xiàn)象的原因在于，雖然企業(yè)會計準則已對經(jīng)濟活動中產(chǎn)生的收入與費用做出了原則性的規(guī)定，但是在實際的工作中，企業(yè)會計人員對原則給予解釋，從而造成了稅法的不確定性，導(dǎo)致納稅企業(yè)或納稅人漏繳或少繳的現(xiàn)象，給納稅部門造成了麻煩，對稅收收入無法保證。二者在收入確認原則方面的差異具體表述如下：

1、計量模式的差異。

公允價值在現(xiàn)行的會計準則下，是一個比較基礎(chǔ)，卻又十分重要的概念。通俗的說，它就是一項資產(chǎn)在市場上公認價值，所反映的是某項資產(chǎn)在某一時點上的公認價值。財務(wù)會計在實際工作中大多采取這公允價值原則，因為它保證了財務(wù)信息的真實性、實時性。然而稅務(wù)會計在實際工作堅持歷史成本原則。歷史成本原則又稱實標成本原則，是指企業(yè)的各種資產(chǎn)應(yīng)當按照取得或購建時發(fā)生的實際成本進行計價，并且即使物價發(fā)生變動，一般也不進行調(diào)整。這主要是因為稅法具有嚴肅性，可靠性，從而要求在納稅工作中必須采取歷史成本原則，致使在未來可能的涉稅訴訟中提供可靠證據(jù)。

2、收付原則的差異。

財務(wù)會計在收入和支出兩個方面，一般堅持權(quán)責發(fā)生制的原則，即以收到現(xiàn)金的權(quán)利或支付現(xiàn)金的責任來確定權(quán)責的發(fā)生為標志來確認本期收入和費用及債權(quán)和債務(wù)。而稅務(wù)會計則以權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結(jié)合作為收付原則，從而實現(xiàn)稅收的均衡與保全，避免漏稅、偷稅現(xiàn)象的發(fā)生，從而更好地管理稅征，提高稅征效率。

3、制度原則應(yīng)用上的差異。

財務(wù)會計在實際做賬中大多采取謹慎性原則，這主要是由于會計工作要保證企業(yè)財務(wù)信息的真實性、及時性、全面性所致，從而新會計準則要求財務(wù)人員在會計實務(wù)中堅持實質(zhì)重于形式的原則，從而更好地做好會計工作。而稅法在收入確認方面，由于稅法對各種經(jīng)營事項的確認與計量都有明確的法律依據(jù)，因此為了減少不確定性、混淆性、主觀性，稅務(wù)會計一般不遵守實質(zhì)重于形式的原則。

四、收入確認的范圍不同

在實際工作中，稅法與會計準則由于規(guī)范的對象不同，從而致使所遵循規(guī)則也不同。會計準則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會計核算，并且真實、準確、全面的將企業(yè)財務(wù)信息提供給管理者、投資者、貸款人、潛在的投資者，從而更及時、全面的了解企業(yè)的動態(tài)。稅法稅法對各種經(jīng)營事項的確認與計量都有明確的法律依據(jù)，并且對征稅部門和納稅人做出了納稅規(guī)定，以保證政稅收收入和政府經(jīng)濟職能以及社會職能的實現(xiàn)，從而具有強制性和無償性的原則，這使得因此稅法和會計準則在收入確認問題上大相徑庭，存在差異。

新企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)收入不僅包括銷售企業(yè)產(chǎn)品而獲得的收入、通過勞務(wù)活動而獲得的收入以及通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的使用權(quán)而獲得的收入及其他收入，并且準則對其實現(xiàn)條件提做出了明確的確認標準[3]。然而稅務(wù)會計對收入的確認要復(fù)雜多，其范圍遠遠大于會計準則所規(guī)定的收入范圍，不僅包括會計收入，還包括除會計收入之外的價外費用及視同銷售[1]?？傊?，隨著會計準則與會計制度的發(fā)展與完善，財務(wù)會計逐漸形成了穩(wěn)健、獨立的會計學(xué)科，為企業(yè)、政府、投資者及時反饋企業(yè)最新的財務(wù)狀況，為企業(yè)決策者規(guī)劃企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃提供基本依據(jù)，從而更好地促進企業(yè)的健康發(fā)展；與此同時，隨著我國稅法及稅收制度的發(fā)展與完善，稅務(wù)會計逐漸獨立于財務(wù)，有利于我國會計學(xué)體系的健全，從而更好地促進我國會計事業(yè)的發(fā)展。然而二者在實際工作中存在著各個方面的差異，也致使出現(xiàn)了很多急切解決的問題，這需要會計人員與稅務(wù)工作者共同努力，，在保持自己獨立性的同時，要相互的進行借鑒，更好地解決現(xiàn)實中的問題，從而推動我國會計理論向規(guī)范化、科學(xué)化、國際化、現(xiàn)代化發(fā)展。（作者單位：云南師范大學(xué)商學(xué)院會計學(xué)院）

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篇7

[關(guān)鍵詞]財務(wù)會計報告知識經(jīng)濟發(fā)展

一、引言

會計發(fā)展的歷史告訴我們，社會經(jīng)濟環(huán)境的變化和會計信息使用者需求的變化是推動財務(wù)會計發(fā)展的兩大動力。進入21世紀，世界經(jīng)濟已進入了一種全球化，信息化，網(wǎng)絡(luò)化和以知識驅(qū)動為基本特征的嶄新的社會經(jīng)濟形態(tài)--知識經(jīng)濟（經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）對其的定義是以知識為基礎(chǔ)的經(jīng)濟，指以現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)為核心，建立在知識和信息的生產(chǎn)、存儲、使用和消費之上的經(jīng)濟。）。知識經(jīng)濟與以往經(jīng)濟的最大不同在于，經(jīng)濟的發(fā)展與繁榮不再直接取決于資源、資本、硬件技術(shù)的數(shù)量、規(guī)模和增量，而是直接有賴于知識或有效信息的積累和利用。它強調(diào)人力資源開發(fā)，尤其是人力資源創(chuàng)造力的開發(fā)在經(jīng)濟發(fā)展中的價值；它強調(diào)產(chǎn)品和服務(wù)的數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化與智能化。與經(jīng)濟環(huán)境的變化相適應(yīng)，企業(yè)的財務(wù)環(huán)境也發(fā)生了巨大的變化，主要表現(xiàn)在：企業(yè)的經(jīng)濟活動日益復(fù)雜化；物價變動較以往更加頻繁和激烈；行業(yè)的競爭加??；互聯(lián)網(wǎng)在財務(wù)會計中廣泛應(yīng)用；金融衍生工具飛速發(fā)展，且由于衍生工具具有以小博大的杠桿作用，由此可能帶來暴利的同時也蘊藏著巨大的風(fēng)險，因此人們高度關(guān)注衍生工具的報告問題；以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)也日益成為企業(yè)未來現(xiàn)金流量與企業(yè)市場價值的關(guān)鍵所在。

現(xiàn)行的報告體系已不能滿足信息使用者對會計信息的需求。2001年1月1日實施的《企業(yè)會計制度》中規(guī)定，企業(yè)的財務(wù)會計報告由會計報表、會計報表附注和財務(wù)情況說明書組成。企業(yè)的財務(wù)會計報告遵循著特定的會計準則，采用規(guī)范、通用的格式進行編制，具有綜合性、規(guī)范性等優(yōu)點，但是隨著知識經(jīng)濟時代的到來，現(xiàn)有的企業(yè)財務(wù)會計報告因滯后于環(huán)境的變化而顯示出了它的缺陷與不足。本文通過對新環(huán)境下傳統(tǒng)的財務(wù)會計報告存在的弊端及局限性的分析，就財務(wù)會計報告的發(fā)展趨勢談一下自己的拙見。

二、財務(wù)會計報告變革的必要性與可行性

（一）財務(wù)會計報告變革的必要性

會計的發(fā)展與企業(yè)的財務(wù)環(huán)境息息相關(guān)，20世紀90年代以來，高科技推動了國際經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，金融創(chuàng)新的日新月異則帶來了極大的風(fēng)險。由于一些資產(chǎn)負債表外業(yè)務(wù)和表外項目不斷增加，人們紛紛指出，傳統(tǒng)的財務(wù)會計報表已不能充分披露有用的會計信息了論文寫作，現(xiàn)有財務(wù)會計報告的缺陷與不足越來越顯現(xiàn)出來，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1、無法滿足信息使用者的不同需求

隨著社會經(jīng)濟的日益復(fù)雜，企業(yè)組織形式及其在社會和市場競爭中的地位不斷發(fā)生變化，除了直接投資者、債權(quán)人外，企業(yè)內(nèi)外還出現(xiàn)了大量不同的會計信息使用者，包括政府部門、顧客、合作伙伴、社會部門等等。企業(yè)財務(wù)環(huán)境的變化，致使信息使用者對財務(wù)報告提出了與傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟條件下完全不同的新需求寫作畢業(yè)論文，傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟下信息使用者注重的是財務(wù)信息，而在知識經(jīng)濟下不僅要獲取財務(wù)信息，還要獲取非財務(wù)信息；不僅要獲取定量信息，還要更多地獲取定性信息；不僅要獲取確定的信息，還要更多地獲取不確定的信息；不僅要獲取歷史信息，還要更多地獲取預(yù)測信息；不僅要獲取企業(yè)整體信息，還要獲取分部信息。信息使用者要求拓展信息披露的內(nèi)容，在信息的質(zhì)量上強調(diào)信息的相關(guān)性、一致性與及時性。

2、無法滿足信息的時效性需求

信息的最大特點就在于時效性，及時有效的信息能為商家?guī)頋L滾利潤，而延遲滯后的信息則可能導(dǎo)致商家喪失商機?，F(xiàn)行財務(wù)報告的披露無法達到會計信息質(zhì)量的及時性，披露的周期、時限過長，如企業(yè)的年度財務(wù)報告要求在年度末4個月內(nèi)報出，而中期財務(wù)報告要求在中期結(jié)束后兩個月內(nèi)報出，這樣長時間后報出的信息又有多少是有用的呢，能說明企業(yè)現(xiàn)在的何種價值？在瞬息萬變的現(xiàn)代社會，兩個月的時間企業(yè)的財務(wù)狀況可能會發(fā)生巨大的變化。英國的巴林銀行就是一個活生生的例子，1994年底其賬面凈資產(chǎn)為450億--500億美元，而到1995年2月底，該銀行已進入破產(chǎn)境地，此時其1994年的財務(wù)報告還未完成。由此可見，現(xiàn)行的財務(wù)報告體系已跟不上現(xiàn)代社會的發(fā)展步伐。同時較長的報告周期為企業(yè)進行各種幕后交易創(chuàng)造了時間條件，如在我國的上市公司中，資產(chǎn)重組、關(guān)聯(lián)交易現(xiàn)象一般發(fā)生在年底編制報表前。依據(jù)過時的、經(jīng)過調(diào)整的信息做決策，成功的不確定性大大增加。

3、無法反映非貨幣信息

隨著信息化技術(shù)的飛速發(fā)展，人力資源、無形資產(chǎn)、數(shù)字資產(chǎn)、金融衍生工具等信息顯得越來越重要。另外，企業(yè)的聲譽、其能源的來源及產(chǎn)品的銷售渠道等也會對企業(yè)的財務(wù)狀況產(chǎn)生很大的影響。但由于這些因素無法用貨幣形式進行描述，所以無法在財務(wù)報告中列示。信息的競爭在某種程度上就意味著企業(yè)生死的競爭，但是由于現(xiàn)有會計報表主要是反映以貨幣計量的歷史成本數(shù)據(jù)，在會計報表中絕大多數(shù)是有形資產(chǎn)的信息，而對大量無形資產(chǎn)的信息無法體現(xiàn)，從而大大消弱了會計信息的決策有用性。

4、無法滿足對前瞻性信息的需求

傳統(tǒng)收益表是建立在傳統(tǒng)會計收益概念和收入費用觀基礎(chǔ)之上的財務(wù)業(yè)績報告形式，它在物價基本穩(wěn)定、市場經(jīng)濟活動單一、外部風(fēng)險低的經(jīng)濟環(huán)境下是適當?shù)?，它能基本準確地反映企業(yè)經(jīng)營活動的收益。但是，隨著經(jīng)濟市場化程度的提高，物價的波動已成為各國經(jīng)濟發(fā)展過程中無法擺脫的現(xiàn)象。二戰(zhàn)以后，持續(xù)的通貨膨脹曾經(jīng)席卷全球，受其影響，一些技術(shù)含量低的資產(chǎn)如原材料以及一些稀缺性資源如土地等的價格急速攀升，另一方面，技術(shù)進步導(dǎo)致那些技術(shù)含量高的資產(chǎn)如電子設(shè)備等價格直線下跌。20世紀80年代所興起的金融創(chuàng)新，出現(xiàn)了價格波動性強的金融資產(chǎn)和金融負債，改變了傳統(tǒng)資產(chǎn)的價值是由社會必要勞動時間所決定，因而價值相對穩(wěn)定的觀念。會計界對于這些問題的討論使人們逐漸認識到，以歷史成本為計量模式的傳統(tǒng)收益表缺乏相關(guān)性，特別是上個世紀80年代美國2000多家金融機構(gòu)因從事金融工具交易而陷入財務(wù)困境，但其財務(wù)報告在危機之前仍顯示"良好"的經(jīng)營業(yè)績。許多投資者認為，歷史成本財務(wù)報告缺乏前瞻性、預(yù)測性的信息，不僅未能為金融監(jiān)管部門和投資者發(fā)出預(yù)警信號，甚至還誤導(dǎo)了投資者，使其判斷失誤。

5、無法滿足信息的可靠性需求

現(xiàn)有企業(yè)會計報表的局限性還表現(xiàn)在會計人員對會計報表信息可靠性的影響，即會計人員傾向于粉飾報表。為了合理地反映收入與費用的關(guān)系，報告企業(yè)的經(jīng)營管理成果，在期末，企業(yè)要根據(jù)配比原則進行大量的調(diào)整和轉(zhuǎn)賬處理，雖然對財務(wù)數(shù)據(jù)的處理是以發(fā)生交易事項為基礎(chǔ)進行會計確認和計量的，但是由于這種轉(zhuǎn)賬和配比處理帶有主觀性，加上企業(yè)的會計報表對外是提供給企業(yè)的投資者和債權(quán)人使用的，從企業(yè)的管理層到財會人員都希望會計報表能夠反映企業(yè)良好的經(jīng)營業(yè)績，會計人員帶著這種心態(tài)來編制會計報表，就使得會計報表帶有粉飾的色彩。

（二）財務(wù)會計報表變革的可行性

知識經(jīng)濟的興起,網(wǎng)絡(luò)的出現(xiàn)同時也為財務(wù)會計報告的發(fā)展變革提供了技術(shù)支持，表現(xiàn)在：

1、會計數(shù)據(jù)的載體由紙張變?yōu)榇沤橘|(zhì)和光電介質(zhì)載體。

從理論上講，數(shù)據(jù)載體的改變，從根本上消除了信息處理過程中諸多分類與再分類的技術(shù)環(huán)節(jié)；利用同一基礎(chǔ)數(shù)據(jù)可實現(xiàn)信息的多維重組，從而為會計數(shù)據(jù)的分類、重組、再分類、再重組提供了無限的自由空間。

2、會計數(shù)據(jù)處理工具由算盤、草稿紙變?yōu)楦咚龠\算的計算機，并且可以進行遠程計算。

計算機的使用數(shù)據(jù)處理、加工速度成千上萬倍的提高，不同人員、部門之間數(shù)據(jù)處理、加工的相互合作、信息共享不再受到空間范圍的局限。這種改變將使會計人員從傳統(tǒng)的日常業(yè)務(wù)中解脫出來，進行財務(wù)會計信息的深加工，注重信息的分析，為企業(yè)經(jīng)營管理決策提供高效率和高質(zhì)量的信息支持。

3、會計信息輸入輸出模式由慢速、單向向高速、雙向轉(zhuǎn)變。

互聯(lián)網(wǎng)的出現(xiàn)，不僅改慢速、單向為高速、雙向，而且能適應(yīng)網(wǎng)上交易的需要，實現(xiàn)實時數(shù)據(jù)的直接輸入輸出。利用計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)企業(yè)愈來愈多地通過網(wǎng)絡(luò)與業(yè)務(wù)伙伴進行經(jīng)濟信息的交換與從事各種商業(yè)活動，更多地利用Intranet（企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)）進行內(nèi)部協(xié)同工作與信息管理。其結(jié)果是會計所需處理的各種數(shù)據(jù)越來越多地以電子形式直接存儲于網(wǎng)絡(luò)與計算機之中，這樣將會計信息系統(tǒng)內(nèi)化為Intranet的一部分對企業(yè)的各項經(jīng)濟活動進行實時地處理與反映，并利用Internet向企業(yè)外部相關(guān)的信息使用者，通過網(wǎng)絡(luò)完成會計對內(nèi)對外的目標成為了可能。

三、財務(wù)報告發(fā)展趨勢展望

企業(yè)財務(wù)環(huán)境的發(fā)展變化使得要求變革現(xiàn)有財務(wù)報告的呼聲越來越高，盡管這些呼聲多半來自會計學(xué)術(shù)界，但也有不少來自會計信息的使用者。改進財務(wù)會計報告的建議眾說紛紜，莫衷一是，最引人注意的是美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）的財務(wù)報告特別委員會（即JenkinsCommittee）發(fā)表的《改進財務(wù)報告--面向用戶》（ImprovingBusinessReporting-ACustomFocus）(1994)；StevenM.H.Wallman的《財務(wù)會計與報告的未來：彩色報告方法》（1996）；由索特的事項會計發(fā)展而來的事項式報告也成為未來財務(wù)報告的發(fā)展方向之一；理論界討論的十分熱烈的還有：電子聯(lián)機實時報告；分部報告；交互式報告；差別報告等。

理論界對未來財務(wù)報告的種種預(yù)測，部分解決了傳統(tǒng)財務(wù)報告的缺陷和不足，對財務(wù)報告的發(fā)展具有重要的意義，但因其片面性和局限性，不能從根本上解決傳統(tǒng)財務(wù)會計報告存在和面臨的問題。筆者認為，我們研究財務(wù)會計報告的發(fā)展趨勢，可從對其目標、報告方式的分析入手，充分借鑒理論界對財務(wù)報告發(fā)展趨勢的種種預(yù)測，確立一種適應(yīng)未來財務(wù)環(huán)境，從根本上克服傳統(tǒng)財務(wù)報告弊端的財務(wù)報告模式。

（一）未來財務(wù)報告的目標與報告方式

1、未來財務(wù)報告目標

關(guān)于會計目標，當前理論界主要有兩種觀點，一是受托責任觀，認為反映經(jīng)營者的受托經(jīng)濟責任是會計的基本目標；二是決策有用觀，認為向投資者等信息使用者提供有助于決策的會計信息是會計的主要目標。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)財務(wù)環(huán)境的變化寫作會計論文，會計的目標逐漸由受托責任觀向決策有用觀轉(zhuǎn)變，同樣未來財務(wù)報告目標也將繼續(xù)鎖定在為企業(yè)各利益相關(guān)者決策提供快捷靈敏的相關(guān)財務(wù)信息，在知識經(jīng)濟時代，隨著資本市場的發(fā)展與完善，企業(yè)的股東結(jié)構(gòu)日趨多元化，這就要求企業(yè)不僅要考慮現(xiàn)有投資者的信息需求，更要將企業(yè)推向潛在的投資者，吸引潛在投資者的注意。為做到這些，企業(yè)的財務(wù)會計報告要向使用者充分披露有關(guān)企業(yè)未來發(fā)展前景，盈利預(yù)測，現(xiàn)金流量的信息。充分利用網(wǎng)絡(luò)優(yōu)勢隨時向外提供信息，同時財務(wù)信息的質(zhì)量特征仍然要堅持可靠性、相關(guān)性、及時性與可比性，尤其是在可靠性與相關(guān)性的權(quán)衡中更偏向于相關(guān)性。歷史（事后）信息滿足可靠性，同時也是相關(guān)性的基礎(chǔ)；未來預(yù)測（事前）信息滿足相關(guān)性，同時應(yīng)強調(diào)對預(yù)測信息的規(guī)范，盡可能提高預(yù)測信息的可信度和可靠性。達到這樣的境界之后，相關(guān)性與可靠性的矛盾就減緩了。兩者的相互關(guān)系應(yīng)該是相輔相成的。

2、未來財務(wù)報告方式

未來財務(wù)報告在信息載體（存儲介質(zhì)）、傳遞方式與表述方式等方面都將與傳統(tǒng)方式作不同程度的告別。隨著信息技術(shù)的普及應(yīng)用與提高，企業(yè)總有一天會取消紙質(zhì)（書面、報紙）財務(wù)報告的印刷與傳遞，而是在網(wǎng)上信息；信息使用者也不必等待寄送或親自去獲取財務(wù)報告。在信息的表述方式上，不再僅限于文字與表格方式，而是更多地運用圖形與音像方式恰如其分地表達信息內(nèi)涵，做到圖文并茂，音像俱全，使信息的表達更形象、直觀、更易于被使用者接受和理解。因此，未來財務(wù)報告應(yīng)是在網(wǎng)絡(luò)上轉(zhuǎn)輸?shù)?、表式信息與音像化信息相結(jié)合的，更為簡明易懂的一種實時報告。中國證監(jiān)會在2000年1月1日發(fā)出通告，要求上市公司除在證監(jiān)會指定的報刊雜志上登載年報摘要外，必須上網(wǎng)公告，而且對于在網(wǎng)上的年報信息要承擔同樣的責任。

（二）未來財務(wù)報告模式展望

筆者認為未來的企業(yè)財務(wù)會計報告是一種以事項會計為基礎(chǔ)的，可以向信息使用者充分披露有關(guān)企業(yè)未來發(fā)展前景，盈利預(yù)測，現(xiàn)金流量等財務(wù)信息的更為簡明易懂的一種交互式的實時報告。這種財務(wù)報告模式借鑒與融合了現(xiàn)有的幾種對未來財務(wù)報告的預(yù)測，它以資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表及全面收益報表（第四財務(wù)報表）為支柱。

首先，未來的財務(wù)報告由于信息量的不斷擴大，會顯得更加冗長，很可能出現(xiàn)信息混亂甚至污染，給會計信息使用者帶來使用上的不便。事實上外部信息使用者總是試圖索取更多的信息，源于他們不了解企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營狀況，企業(yè)對于他們來說是一個黑匣子寫作經(jīng)濟論文，而他們作為投資者或債權(quán)人卻不得不與企業(yè)發(fā)生經(jīng)濟關(guān)系。因此他們在信息不對稱的情況下只能一味要求增加信息量，而面對鋪天蓋地的信息他們又顯得束手無策。實際上他們真正需要的是走進黑匣子，隨時獲得自己所需的信息。因此，要完全滿足他們的需要，我們可以借鑒交互式按需報告模式，打開企業(yè)這個黑匣子，讓外部信息使用者有限進入企業(yè)內(nèi)部，使之在規(guī)定的范圍內(nèi)與企業(yè)進行信息交流，從而改變用戶被動接受會計信息的現(xiàn)狀。同時通過雙向的信息傳遞，使信息的提供者與使用者做到知己知彼，減輕信息的不對稱現(xiàn)象，提高資本市場的效率。這種財務(wù)報告模式可以使信息使用者通過反饋系統(tǒng)參與報告的生成過程，能更好的滿足他們對信息的不同需求。另外，通過交互式報告模式還可以將企業(yè)的財務(wù)信息置于使用者的監(jiān)督之下，從而增強信息的可靠性和真實性。

其次，這種財務(wù)報告模式是一種實時報告系統(tǒng)，有效地解決了信息的時效性問題。它通過提供實時的財務(wù)信息，為經(jīng)營決策者和信息使用者做出正確的判斷服務(wù)。這里所講的"實時"有相對實時和絕對實時之分。企業(yè)可以根據(jù)成本效益原則，視企業(yè)自身的情況而定，可以每發(fā)生一筆交易就報告一次，實施絕對的實時報告，也可以一天，十天，半個月，一個月報告一次，實施相對的實時報告。當然，實時財務(wù)報告系統(tǒng)對企業(yè)的IT技術(shù)有較高的要求，但它對于適時了解企業(yè)的財務(wù)信息，做出正確的決策具有重要的作用。

再次，這種財務(wù)報告模式通過增加全面收益報表，可以讓報表使用者更清楚地得到有關(guān)一個企業(yè)財務(wù)業(yè)績的全部信息，更好的滿足信息使用者對企業(yè)財務(wù)信息特別是反映企業(yè)未來現(xiàn)金流量的預(yù)測信息的要求。

最后，未來財務(wù)會計報告在計價模式上將向多元計價模式發(fā)展，由歷史成本計量到公允價值計量，同時考慮通貨膨脹的因素；在披露信息的范圍上將有很大的擴展，將多多反映非貨幣性的信息，像關(guān)于企業(yè)人力資源、無形資產(chǎn)、數(shù)字資產(chǎn)、金融衍生工具等方面的信息。

未來的財務(wù)報告包含大量的非財務(wù)信息，這些信息都由會計部門披露，必然會影響會計部門的工作效率。而非財務(wù)信息的可靠性至今未有一個有效的保障機制，把非財務(wù)信息納入會計披露內(nèi)容必然影響會計信息質(zhì)量。為此，在未來的財務(wù)會計報告中，可以借鑒分部式報告的觀點，可以考慮讓相關(guān)部門參與非財務(wù)信息的披露。比如，有關(guān)人力資源方面的信息由會計信息系統(tǒng)進行確認、計量，同時可由人事部門協(xié)助披露人事政策及其變動方面的最新信息;有關(guān)銷售協(xié)議方面的信息由銷售部門披露;有關(guān)社會責任方面的信息由公關(guān)部門協(xié)助會計部門披露。在未來的財務(wù)報告中，披露部門從會計部門拓展到人事、銷售、公關(guān)等部門。借鑒彩色報告的觀點，把這些部門的信息分為核心與非核心信息。非核心信息作為公共產(chǎn)品具有及時使用性，不需保密，可以對外公開，核心信息只由財務(wù)部門、企業(yè)高層管理當局和董事會主要成員壟斷使用，不對外公開。

（三）幾點建議

隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度改革的不斷深化，我國的資本市場必將獲得充分的發(fā)展，廣大的投資者將逐漸成為上市公司會計信息重要的使用者之一。他們的經(jīng)濟決策越來越復(fù)雜，對會計信息的質(zhì)量要求也越來越高，因此，從長遠來看，我們需要將為投資者提供決策有用的信息擺在核心和重要的位置上，相應(yīng)的改變會計信息重可靠輕相關(guān)的現(xiàn)狀，提高會計信息披露的真實性、充分性和及時性，更好的為會計信息使用者服務(wù)。

不論將選擇何種未來財務(wù)報告的模式，在推行之前，首先要完善它的外部環(huán)境：

第一，制定相應(yīng)的會計準則，為確認和計量提供依據(jù)。尤其是要根據(jù)我國市場經(jīng)濟的實際發(fā)展情況，適當拓展現(xiàn)行價值或公允價值運用的范圍。

第二，財務(wù)會計與稅務(wù)會計相分離，為突破實現(xiàn)原則創(chuàng)造條件。從根本上說，財務(wù)會計與稅務(wù)會計的目的是不同的，如上所述，財務(wù)會計是向信息使用者提供決策有用的信息，要考慮信息的相關(guān)性和可靠性，稅務(wù)會計的目的則是保證國家能夠公平、足額的征稅，要考慮收益的實現(xiàn)性和確定性。鑒于現(xiàn)有財務(wù)報告的附注越來越長，企業(yè)在處理權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的沖突時能夠有制度和法律可循。

第三，充分發(fā)揮注冊會計師的審計作用，為真實可靠的提供財務(wù)報告提供外在的保證。規(guī)范注冊會計師"市場經(jīng)濟守門員"的作用。

第四，會計作為一門規(guī)范性很強的學(xué)科，拓展財務(wù)報告的模式，特別是大量表外信息的披露，必須在政府出臺會計準則加以規(guī)范的前提下進行，同時獨立審計工作也要隨之改進，拓展審計范圍，增加對前瞻性信息的審計，以防企業(yè)因提供不確定性的信息而陷入訴訟危機之中，也防止企業(yè)管理當局操縱會計信息。

知識經(jīng)濟的發(fā)展，在促進社會發(fā)展的同時對社會提出了嚴峻的挑戰(zhàn)，如何面對挑戰(zhàn)，適應(yīng)環(huán)境的變化，找尋一種恰當?shù)呢攧?wù)報告模式，是時代賦予會計人員的使命，以上我就財務(wù)報告的發(fā)展趨勢談了自己的看法，謹希望對會計報告的發(fā)展有所裨益。

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