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[關鍵詞]制造成本制度;公允性;成本項目;成本動因

成本信息是否公允直接關系到產品的內在價值水平的確定是否合理，同樣，產品的生產成本也是界定產品價格是否公允的基本尺度。近幾年來，隨著我國對外開放程度的進一步擴大，大量的以涉及低價傾銷為特征的反壟斷涉外貿易訴訟案的出現(xiàn)，對為此提供“鑒證”基礎的成本信息也提出了更高的要求。本文基于目前新的制造環(huán)境，對我們目前所運用的制造成本制度從歷史的角度進行剖析，并就目前所存在的問題以及今后的發(fā)展進行一些初步的思考。

一、制造成本法的歷史演進

（一）早期的制造成本法

制造成本法顧名思義是制造業(yè)中所使用的成本制度。在以工業(yè)革命為背景的、以機器生產及提高產品加工能力和精度為特征的近代制造產業(yè)中，為了解決當時企業(yè)內部管理上所形成的（與傳統(tǒng)的作坊生產相比較）四個特有的內部管理問題（職能部門的業(yè)績考核、工序間產品勞務間的價值轉移尺度、期間利潤的有效計量和經濟資源利用效率的衡量），會計界運用了以“職能部門設置成本項目并按其歸集費用”（以解決前面兩個管理問題）和“產品確認并分配相關的產品成本項目”（以解決后兩個管理問題）的兩步費用的歸集與分配制度。這也就是解釋為什么今天的制造成本法不是“一步”歸集與分配制度，也不是“三步”甚至是“四步”的費用歸集與分配制度的原因所在。

早期的制造成本法的研究重心有兩個方面：

第一是基于企業(yè)的具體生產工藝流程和生產組織特點，設置與此相適應的反映職能部門費用發(fā)生情況的相關成本項目（廣義的），成本項目的設置沒有規(guī)范統(tǒng)一的要求，并按照誰收益、誰承擔的原則將企業(yè)在一定期間所發(fā)生的費用歸集在相應的成本項目中，以實現(xiàn)第一步歸集所應達到的目標。

第二是按照職能部門與生產制造過程之間的關系，將所有成本項目確認為“產品生產成本項目”（也稱之為狹義的成本項目）與“期間成本項目”，凡是與生產制造過程之間存在關系的（不論直接相關還是間接相關）均將其視為產品生產成本項目，并用一定的方法將其在期間生產的不同產品生產對象之間進行分配，從而達到計算產品成本總額與單位產品成本的目的。

（二）制造成本法的歷史演進

制造成本法產生以來一直是朝“絕對真實”（absolutetruth）方向努力的，也即通過對“兩步費用歸集與分配”為對象的、以程序與方法規(guī)范為特征的進一步完善。當時在管理實踐上存在著一個衡量制造成本制度科學與否的標準，即只要單位產品的生產成本計算準確了（表明兩步都準確了），就說明管理上所有的管理問題都能獲得一種相對準確的信息支持。

上世紀初葉，為配合提高勞動生產率而發(fā)生的泰羅科學管理運動，其通過生產工藝與過程的標準化研究（標準化本身就能大幅度地提高企業(yè)的生產效率）并且實施一種嚴格的考核制度，極大地提高了當時的生產效率，滿足了當時社會對產品日益增長的需求。為了配合泰羅科學管理運動對事中成本管理的要求，將原先制造成本制度的事后的費用兩步歸集與分配改進為按照事先確定的標準成本和成本差異分別進行歸集與分配，通過差異的揭示與調查反饋，實現(xiàn)了成本管理工作從事后反映到事中及時執(zhí)行階段，達到了成本管理質的飛躍。但這種管理上帶來的飛躍并沒有改變原先制造成本制度的基本功能，原先制造成本制度的服務功能仍然在發(fā)揮作用，因為其只是將傳統(tǒng)制造成本法下的按照實際發(fā)生的費用歸集與分配過程分解成“標準成本的歸集與分配”與“成本差異的歸集與分配”兩部分分別進行，兩者相加，其結論并沒有任何變化。

二、制造成本法目前的現(xiàn)狀

（一）制造成本法的基本理論

制造成本法仍然從屬于財務會計的范疇，上世紀30年代為了適應所有權與經營權的分離而建立的財務會計體系，產品成本計量（為了計量出期間利潤與期末存貨價值的目的）仍然是財務會計的一個重要領域。為了保證會計信息的公允性，所有的會計處理事項均應使用會計準則的理念進行指導與制約，而會計準則理念的內核不在于其是否精確，而是在于目前的企業(yè)經營環(huán)境下，這種理念能否被大家所共同接受（英文上稱之為GAAP，generalacceptedaccountingprinciple）。制造成本法的理論關鍵在于如何確認產品的成本項目構成，按照企業(yè)存在的相關職能部門設置成本項目，應該沒有什么分歧，但這些成本項目哪些應該作為產品成本的組成項目？哪些應作為期間成本的組成項目？與生產有關的職能部門相關的成本項目是不是將所有成本內容都應進入產品生產成本？還是部分成本內容進入產品生產成本？這些問題也構成了今天制造成本法基本的理論問題。

目前對此理論問題的解釋有兩種不同的觀點：一是吸收成本（Absorbingcosting）觀點。其基本原理是只要該職能部門與生產過程相關，不論是直接與生產過程相關，還是間接與生產過程相關；不論其發(fā)生的費用是什么，都將其吸收到產品成本中去，構成產品的生產成本。二是動因成本觀點。其基本原理是衡量此項費用能不能進入產品的生產成本，除了該職能部門要與生產過程相關以外（因為與生產過程無關的職能部門所發(fā)生的費用根本不可能進入產品成本的），還要進一步確認其所發(fā)生的費用性質與產品的制造過程是否相關，只有在同時符合上述兩種條件時，我們才能將其確認為產品的生產成本，否則，即使發(fā)生在與生產過程相關的職能部門，我們也不能將其確認為產品的生產成本。

（二）制造成本法目前的現(xiàn)狀

從理論上講，動因成本觀點應比吸收成本觀點要好，因為從權責發(fā)生制的基本理念來看，收益了才能承擔相關的費用。如果某該項費用的發(fā)生與產品的制造過程無關，即使發(fā)生在與生產過程相關的職能部門，也不能將其歸集在產品的生產成本上。但在實際工作中，對與生產過程有關的職能部門所發(fā)生的費用，究竟哪些與制造過程有關？相關程度如何？哪些與制造過程無關？進行界定是非常困難的。從理論上講，如果能夠準確地認定其是變動性生產費用（與產品制造過程完全相關），將其作為相關產品成本構成是可以接受的，如果能夠準確地認定其是固定性生產費用（與產品制造過程完全無關），將其作為非相關產品成本構成同樣也是可以接受的，但在實際中，真正能夠用較為純粹的方式確認其變動成本或固定成本特性的費用并不是很多，許多費用特別是間接用于產品生產的費用項目，往往表現(xiàn)為混合成本的特性，對其進行分解存在著許多主觀不確定性的成分，如果只是從企業(yè)內部管理的角度來加以使用，此種帶有主觀成分在內的不確定的會計信息還是可以接受的。因為其信息的質量與相對準確性和個人的職業(yè)理解是相關的，不會影響到其他信息使用人由于他人在判斷上的特性產生誤解。所以我們的結論是：在相關大量間接生產費用無法用一個準確且能夠被大家所能形成共識的觀念（生產費用與產品生產之間的關聯(lián)性）之前，盡管動因成本觀點理論基礎較為理想，但不符合財務會計公認會計準則理念的要求，也就不能為財務會計中的成本核算實踐所接受。

三、對制造成本法發(fā)展的一些思考

（一）規(guī)范產品成本項目的構成標準

吸收成本制度盡管在具體的費用確認上沒有辦法去分清其與產品制造過程之間的關系，但其最大的優(yōu)點是其確認過程的規(guī)范與統(tǒng)一性，一是按職能部門確認費用的發(fā)生額是比較容易的，費用在哪個部門發(fā)生的，就應該由哪個部門所體現(xiàn)的成本項目進行承擔，在費用歸集上不會引起爭議；二是職能部門的設置與產品制造過程之間的關系是非常容易取得共識方面的一致，在實踐上，與生產過程有關的職能部門，不外乎分為兩種，即直接生產部門和間接生產部門。盡管即使在與生產直接有關的生產部門，證明其所有費用100%與產品制造過程有關，也是非常困難的，不要說那么多與生產過程間接有關的職能部門了，但在分歧沒有消失之前，寧可不要去實現(xiàn)這種絕對的準確性，也應保持這種相對的準確性，即不論該項費用是什么，只要其與發(fā)生在與生產過程相關的職能部門，全部作為產品的生產成本內容達到了會計準則對公允性原則的要求。

在我國成本會計實務上，1988年之前所使用的成本方法是沿用原蘇聯(lián)的成本計算方法，此種方法后來大家將其稱之為“全部成本法”（其實不能這樣稱呼，在西方會計中，全部成本法與完全成本法以及制造成本法幾乎是同樣的經濟涵義），其是將當時的所有費用（包括企業(yè)管理費用在內）全部納入到產品的生產成本，為了適應當時關貿總協(xié)定入關談判對產品成本規(guī)范的要求，我們從1989年就對原來的成本制度進行了改革，而真正意義的會計體系改革在我們國家應是在1993年頒布的“兩則”與“行業(yè)會計制度”。但到目前為止，我們對制造成本法的理解與西方國家的制造成本法相比，在實踐上還存在著一定的差距，突出表現(xiàn)在對能夠進入產品成本的費用項目的理解，因為在現(xiàn)行的企業(yè)中對職能部門的設置，其職能關系與西方的企業(yè)還存在著區(qū)別，如生產車間的黨支部書記其職能與生產管理是否相關等。因而在實踐上，我們還仍然按照對費用項目的理解（看其是否與制造過程相關）來規(guī)范產品成本的費用構成（表現(xiàn)為國家頒布的成本費用開支范圍）。我們認為在現(xiàn)代企業(yè)制度沒有完全規(guī)范運作之前，這種分歧肯定是存在的，關鍵在于我們如何合理地解釋。

（二）重審作業(yè)成本制度

當然，基于成本動因的觀點所建立的作業(yè)成本會計（ABC），從成本管理的角度來看，其通過產品耗費作業(yè)，作業(yè)耗用經濟資源的理念，將產品成本與費用通過作業(yè)的紐帶連接起來，真實地反映了產品對經濟資源的消耗水平，為產品成本管理提供了真實有效的信息。但在作業(yè)無法準確界定，特別是無法量化作業(yè)量（Activity-drivers）時，將其運用在財務會計中的成本計量時，會導致不同的會計職業(yè)判斷人產生不同的判斷標準，是不符合會計準則中的“公允性”精神的。但作為企業(yè)內部管理使用的會計信息系統(tǒng)，這種以企業(yè)自己為職業(yè)判斷標準的成本制度，在改善產品成本水平相對真實性，提高與產品資源利用效率等相關的決策方面肯定會產生積極的影響。

（三）建立綜合成本信息系統(tǒng)

相關性特征是衡量成本信息系統(tǒng)質量的重要標準，在目前還無法統(tǒng)一對產品消耗作業(yè)、作業(yè)耗費資源的認識條件下，企業(yè)內部應利用現(xiàn)有的信息化的有利條件，特別是結合企業(yè)內部的ERP系統(tǒng)，建立一個基于多重服務目標的綜合成本信息系統(tǒng)，即基于對外財務會計目的而建立的“兩步”制造成本制度和基于企業(yè)內部管理為目的（反映產品真實資源消耗）的作業(yè)成本制度。

參考文獻：

[1][美]Kaplan.高級管理會計[M]．大連:東北財經大學出版社,2000．

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[3]王立彥，劉志遠．成本管理會計學[M]．北京：經濟科學出版社，2003．

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論文摘要：新經濟為“適時制”、“全面質量管理”等管理理念、理論與方法提供了實現(xiàn)平臺。新經濟必然會帶來成本 會計 的深刻變革。未來的成本會計無論在成本管理思想上，還是在成本核算范圍與方法上均有新的突破。

1．新經濟與成本會計環(huán)境

新經濟，又稱為知識經濟，是以 現(xiàn)代 科學 技術為核心的，建立在知識和信息生產、儲存、使用和消費之上的經濟，是以知識為主導的經濟。新經濟是一種無形經濟，知識和智力所發(fā)明創(chuàng)造的無形資產構成了 企業(yè) 的重要部分；新經濟又是一種創(chuàng)新經濟，知識創(chuàng)新是它的本源；同時，新經濟也是一種以 電子 技術和信息技術為推動力的經濟。

新經濟對社會經濟的方方面面產生深遠的影響，它的來臨使得成本會計環(huán)境發(fā)生了重大變化，主要體現(xiàn)在成本會計的理論基礎與技術支持以及企業(yè)的制造環(huán)境等方面。就成本會計的理論基礎而言，這種變化表現(xiàn)為：新的管理理念、理論與方法不斷涌現(xiàn)，不斷創(chuàng)新。其中最具有影響力的是：

1．1．適時制(justintimesystem，jit)。jit是一種嚴格的需求帶動生產的制度，要求企業(yè)生產經營管理環(huán)節(jié)緊密協(xié)調配合，保質、保量并適時送到后一個加工(或銷售)環(huán)節(jié)，實現(xiàn)‘零庫存”(zeroniventory)，以降低存貨的庫存成本。jit將會改變傳統(tǒng)成本會計的存貨成本核算方法。

1．2．全面質量管理(otatlqualitymanage—ment，tqm)。tqm同傳統(tǒng)質量管理不同，它從事后的質量檢驗轉向事先的預防為主，從只管理產品質量轉向產品質量賴以形成的工作質量，從專職人員的檢驗轉向廣泛吸收全體人員參加，把重點放在操作工人自我質量監(jiān)控上，以保證實現(xiàn)整個生產過程中的‘零缺陷”(ezrodefect)。全面質量管理需要核算有關質量的成本與收益，而這些信息傳統(tǒng)成本會計無法提供。因此，tqm將拓寬傳統(tǒng)成本會計核算范圍，豐富成本會計的核算內容。

1．3．成本回避(costavoidance)。傳統(tǒng)的成本會計管理范圍局限于生產領域，其內容局限于制造成本，其控制時效也局限于事中和事后。隨著經濟環(huán)境的變化，一種全新的成本管理思想——“成本回避”應運而生。成本回避思想的核心是要求在產品的開發(fā)研制階段就應充分考慮成本問題，避免不必要的成本發(fā)生，強調預防性的成本節(jié)約，將降低成本的視野拓展到產品開發(fā)、采購，甚至銷售使用階段，不再局限于產品制造階段。因而該思想將賦予成本會計全新的核算內容。

1．4．限制理論(theoyr ofconstraints，toc)。該理論認為企業(yè) 發(fā)展 是由一系列因素前后相連的鏈條組成，在這些因素中有的制約著企業(yè)的發(fā)展，成為企業(yè)發(fā)展過程中的限制因素，使企業(yè)發(fā)展存在薄弱之處，如果這些薄弱之處得不到加強，整個企業(yè)也不能得到加強。限制理論的現(xiàn)實意義在于它給了“成本一效益”原則另一種更科學的解釋。

1．5．戰(zhàn)略管理(strategicmanagement)。所謂戰(zhàn)略管理，就是對企業(yè)發(fā)展有長期性、根本性影響的問題進行決策和制訂對策的過程。戰(zhàn)略管理需要更具前瞻陛、更系統(tǒng)、更全面的會計信息，而且這些信息已不再局限于本企業(yè)。對這種信息的需求，傳統(tǒng)成本會計已無法滿足，所以戰(zhàn)略管理思想將為成本會計開辟一個新領域。

1．6．基準管理(bench marking manage—ment)和持續(xù)改進(continuousimprovement)?；鶞使芾硎且云髽I(yè)內部或外部的最優(yōu)業(yè)績作為標準(即基準)來衡量自己的生產活動；持續(xù)改進意味著基準不是一成不變的，而是持續(xù)不斷地改進和提高。企業(yè)管理的新趨勢就是基準管理與持續(xù)改進相結合，使企業(yè)的生產經營活動始終處于“永無終點”的比賽中。該管理理念將賦予會計人員以新的成本管理視角。

就技術層面而言， 計算 機信息處理技術在成本會計中的運用使實時報告成為了可能，為成本會計方法，包括成本預測、決策、核算、分析和考核等方法的運用與創(chuàng)新提供了技術上的支持。另外，隨著高科技尤其是計算機技術在生產領域的運用，企業(yè)的內部制造環(huán)境也發(fā)生了巨大變化，出現(xiàn)了一系列新型的設計制造資源管理系統(tǒng)，如柔性制造系統(tǒng)(fms)、電腦輔助設計(cad)、電腦輔助工程(cae)、電腦輔助制造(cam)、電腦整合制造系統(tǒng)(cim)等等。它們的出現(xiàn)不但徹底改變了企業(yè)的制造環(huán)境，也極大地改變了產品的成本結構，使產品總成本中人工成本所占比例大幅度下降，而制造費用所占比例劇增，且制造費用呈項目多樣化、動因多樣化趨勢。因此，傳統(tǒng)成本會計的制造費用核算方法受到了較大的沖擊，改革創(chuàng)新勢在必行。

2．新經濟時代的成本會計

傳統(tǒng)的成本會計已不能適應新經濟時代對成本管理的需要，它面臨著挑戰(zhàn)。我們應從實際出發(fā)， 總結 傳統(tǒng)經驗，運用新技術、新管理理論與方法，改進傳統(tǒng)成本會計的理論與方法，使之適應新的成本會計環(huán)境。新經濟時代的成本會計將呈現(xiàn)出以下特征：

2．1．成本管理思想將進一步更新

在新 經濟 時代，新的管理理念和新的管理理論將在成本 會計 領域得到更加廣泛的運用。 企業(yè) 的成本會計人員將運用限制理論，從全局出發(fā)，全面分析企業(yè)生產經營的各環(huán)節(jié)以及企業(yè) 發(fā)展 的限制因素，找出企業(yè)的薄弱環(huán)節(jié)，并將有限的資源用在該環(huán)節(jié)上，從而加強企業(yè)的薄弱環(huán)節(jié)，加強整個企業(yè)鏈，而不再是片面地強調降低成本。該支出所帶來的效益將大大超過一味強調降低的成本，是“為了省錢而花錢”，更符合“成本一效益”原則。

其次，企業(yè)的成本會計人員將廣泛運用基準管理和持續(xù)改進思想進行成本管理，以同行最優(yōu)秀的企業(yè)為基準，以同質產品的最低成本為基準，找出差距，分析原因，進而實行企業(yè)再造工程，以增強競爭力。這一過程不是一次性的，而是一個動態(tài)的、永不停息的過程

第三，戰(zhàn)略管理思想催生了戰(zhàn)略成本管理。戰(zhàn)略成本管理是運用成本數(shù)據(jù)和信息來開發(fā)和最終確認可以提升公司競爭優(yōu)勢的最優(yōu)戰(zhàn)略。企業(yè)的管理者和成本會計人員將在戰(zhàn)略管理思想指導下，充分運用成本信息，開展諸如預警分析、股東價值分析和競爭對手分析等，為企業(yè)的戰(zhàn)略決策服務。

2．2．成本會計的核算范圍將進一步拓寬

為滿足全面質量管理對員 工業(yè) 績的計量與報告的需要，產生了質量會計。由于提高產品質量所產生的收益難以計量，因而質量會汁的重點將放在質量成本的確認、計量、記錄和報告上，成本會計的核算也就延伸到了質量成本領域一般認為質量成本包括：預防成本、檢驗成本、內部失敗成本、外部失敗成本和外部保證成本等。新經濟時代中，成本會計將提供更系統(tǒng)、更全面的質量成本信息，以滿足全面質量管理的需要

另外，成本回避思想進一步拓寬了成本管理的視野，賦予了成本會計全新的內容——“生命周期成本”的核算。生命周期成本包括生產者成本和消費者成本。其中生產者成本又進一步細分為開發(fā)設計成本、制造成本、物流成本和營銷成本；消費者成本則由使用成本、維護成本和廢棄處置成本組成。將成本概念從生產領域拓展到產品的整個生命周期，將有利于資源的合理配置，節(jié)約社會成本，也折射出一種 科學 的成本管理思想。

2．3．成本會計的核算方法將進一步豐富

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論文關鍵詞：企業(yè)資源計劃,作業(yè)成本,成本控制

隨著市場競爭的日益加劇，企業(yè)對成本管理的要求越來越高，很多企業(yè)應用ERP，采用作業(yè)成本進行成本核算管理，并且獲得了一定的成功。但是在成本控制方面往往還停留在傳統(tǒng)對成本進行制造過程的控制，因此探討在ERP中如何應用作業(yè)成本對產品進行全程控制，尤其是在設計階段進行預防性控制具有十分重要的意義。

一、傳統(tǒng)成本核算法

ERP的成本核算方法采用的是傳統(tǒng)的成本計算方法,利用計算機系統(tǒng)對直接材料、直接人工、直接費用進行分配與匯總。但是在實際的成本核算前,最終產品和勞務中的間接費用正在大幅增加,使得傳統(tǒng)的成本核算方法提供的成本信息嚴重失真,影響企業(yè)決策。傳統(tǒng)成本計算法是以直接人工、直接機器工時除以產品數(shù)量滾動得出的產品成本的計算方法。這里的產品成本是以BOM結構為基礎,按照各部件的標準成本、標準人工費率、標準間接費率計算出來的,在產品入庫時,系統(tǒng)結轉產品的標準成本和用量差異,按照不同的設置自動生成不同的財務憑證傳遞到總賬。成本計算的方法也分為先進先出法、移動加權平均法和標準成本法。現(xiàn)行ERP系統(tǒng)重在對直接材料流轉的各個環(huán)節(jié)進行控制,成本的計算以事后計算為主,只是達到了在物料變動的過程中實時得到產品成本,以保證和財務數(shù)據(jù)的一致性。

二、作業(yè)成本法

隨著科學技術的飛速發(fā)展和企業(yè)間競爭的加劇,傳統(tǒng)的以數(shù)量為基礎的成本計算方法已經不能滿足新制造環(huán)境下成本核算準確性的要求,而以“作業(yè)動因”為成本分配基礎的“作業(yè)成本法”正越來越被企業(yè)所認可。作業(yè)成本法以“顧客消耗產品、產品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源、資源消耗成本”為基本理念,將作業(yè)作為成本核算對象,通過作業(yè)成本動因的分析,將作業(yè)成本庫中的作業(yè)成本分配到產品中去。作業(yè)成本法強調“全過程”的成本分析觀點,認為作業(yè)是為了滿足顧客需要而進行的消耗資源的工作,是構成產品生產、服務程序的組成部分。同時資源的消耗又形成了產品生產過程中的成本,所以,對產品成本的計算和控制就都集中在了對制造產品所消耗的作業(yè)的成本計算和控制上。

三、作業(yè)成本法和ERP融合的理論基礎

企業(yè)資源計劃(Enterpriseresourceplan,ERP)是在制造資源計劃(MRPⅡ)的基礎上發(fā)展起來的。ERP是一個集成企業(yè)生產運作的各個組成部分實際業(yè)務實現(xiàn)的信息化系統(tǒng),它將貫穿企業(yè)內部與企業(yè)外部生產、銷售、采購、財務、人力資源等模塊的供應鏈、價值鏈連接起來,通過物流、信息流、資金流的循環(huán)流動,達到信息的共享和資本的增值。ABC法與ERP融合的理論基礎主要體現(xiàn)在4個方面。

(一)資源觀的集成

ERP(企業(yè)資源計劃),顧名思義,其核心是企業(yè)資源;而ABC體現(xiàn)產品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源的管理理念,資源同樣是ABC的核心。所以,資源是ERP與ABC的重要概念,資源觀的能否集成是ABC與ERP能否集成的根本。ERP主要是按物流從供應鏈的角度來看待企業(yè)在物資供應、產品生產、產品銷售過程中所消耗的一切資源。而ABC是按資金流和價值流從產品生命周期的角度看待企業(yè)在整個生命鏈中所需消耗的一切資源,如:產品研發(fā)費用、服務費用、投訴處理費用等?？梢钥闯?ERP和ABC在資源問題上只是對同一問題的不同角度得出的。

(二)成本計算對象相同

ERP系統(tǒng)采用滾動計算法計算產品成本,成本計算對象包括每一件物料、零部件和最終產品,同時ERP系統(tǒng)中的工作中心文件是編制工藝路線清單和計算產品成本的基礎,因而也作為ERP系統(tǒng)的成本核算對象。作業(yè)成本計算是建立在“作業(yè)消耗資源,產品消耗作業(yè)”這兩個前提之上的,以作業(yè)為核心中介,以成本動因為媒介,關注產品成本形成過程和形成原因。因而,它的成本計算對象歸結為最終產品、作業(yè)中心或制造中心,與ERP系統(tǒng)的成本計算對象相符。

(三)成本管理思想相同

ERP系統(tǒng)完全按照產品成本實際發(fā)生的過程,依照產品結構自下而上逐層匯總,把每一件物料的成本累加起來計算產品成本,注重成本形成過程的管理,體現(xiàn)了過程管理思想。作業(yè)成本管理是以作業(yè)活動為成本管理的中心,注重每一作業(yè)的完成過程及其資源的耗費情況,同樣體現(xiàn)了資源耗費的過程管理思想。

(四)管理目的相同

ERP系統(tǒng)管理的核心是優(yōu)化企業(yè)供應鏈管理,充分協(xié)調企業(yè)內外部資源,建立一種能實時靈活適應市場變化的客戶-制造商-供應商網絡和繼承的利益共同體,以增加客戶滿意度、增加利潤和改進產品質量、增加銷售額、降低成本及增加市場份額等;而作業(yè)成本管理通過對“作業(yè)鏈”和“價值鏈”的分析,不斷消除“不增值作業(yè)”,改進“增值作業(yè)”合理配置有限的資源,從而達到持續(xù)降低成本的目的,以增加“顧客價值”和“企業(yè)價值”。因而他們的管理目的是一致的。

四、ERP中應用作業(yè)成本在設計階段進行成本控制

ERP中應用作業(yè)成本法進行成本控制，便是利用作業(yè)的特征和優(yōu)勢，在立足于最低層次的維持性成本控制的基礎上，積極創(chuàng)造條件努力進行改善成本控制，追求實現(xiàn)革新成本控制為目標的成本控制。

因此它也是對經濟活動全過程的成本控制，包括事前控制，事中控制和事后控制。雖然作為ERP中應用作業(yè)成本法的一個切入點作業(yè)成本核算中一開始便對作業(yè)進行了分析，提出了改進的流程，可以起到一定程度控制成本的作用，但是作業(yè)是一項動態(tài)的活動，它的實質會隨科技的進步，技術的革新而改變。原本作為增值的作業(yè)可能會變?yōu)椴辉鲋档淖鳂I(yè)，高效的作業(yè)可能會變?yōu)榈托У淖鳂I(yè)，相同的作業(yè)可能會要求更低的資源消耗，更高的產出。因此對作業(yè)分析應是一個動態(tài)的過程，對經營過程每個時點都應采取相應的措施對作業(yè)分析控制。同時需要對企業(yè)經營活動整個作業(yè)鏈每個作業(yè)及它們之間的節(jié)點，聯(lián)系進行系統(tǒng)性的分析、控制。傳統(tǒng)的成本控制中，主要是對制造成本的控制，其控制的空間集中在生產過程。而ERP中的作業(yè)成本控制是對產品完全成本控制。ERP中的作業(yè)鏈是以顧客的需求為起點，為顧客服務為終點，通過設計、執(zhí)行一系列從產品設計到生產、售后服務的作業(yè)，提供滿足顧客需要的產品和服務。在作業(yè)鏈的各個環(huán)節(jié)上的活動之間都是緊密聯(lián)系，相互影響的。前后作業(yè)間存在著需求和供給的關系，產品價值伴隨著作業(yè)活動的發(fā)生和轉移而在企業(yè)內部外部流動、轉移、最終到達顧客。ERP中應用作業(yè)成本法對成本控制便是對整個作業(yè)鏈、價值鏈的控制，以達到系統(tǒng)成本最低。

（一）在設計階段進行成本控制的原因分析

根據(jù)帕雷特定律（如圖1所示），80%的成本通常由20%的作業(yè)引起，產品的主要成本發(fā)生在制造階段，因為產品材料、人工成本主要在這一階段形成，因此要加強該階段的生產過程成本控制。而產品設計階段雖然發(fā)生的成本較少，但設計一旦完成，產品成本的65%～85%就已經被決定了，因而要想大幅度節(jié)約、避免、降低成本，則應在作業(yè)鏈的設計階段實施。因此在ERP中應用作業(yè)成本法控制成本應主要從兩方面著手。一方面在設計階段便采用目標作業(yè)成本ERP中應用作業(yè)成本法在產品設計階段進行成本控制法設計來避免不增值、低效作業(yè)發(fā)生，提高產品的顧客價值，降低成本。另一方面，采用標準作業(yè)成本法對作業(yè)鏈整個過程進行成本計算、分析、控制、反饋實現(xiàn)降低成本。

（二）ERP中應用作業(yè)成本法在設計階段進行成本控制的方法

應用作業(yè)成本法在設計階段進行成本控制，通過索本求源的方式將顧客對產品要求的功能價值與產品將發(fā)生的作業(yè)消耗的資源成本結合，在設計階段便力求避免非增值作業(yè)、低效作業(yè)出現(xiàn)在產品中，追求的是最低作業(yè)、成本資源的耗費帶來最大的產出價值，是一種前饋性的成本控制方式，是革新控制戰(zhàn)略思想的一部份。應用作業(yè)成本法在設計階段進行成本控制可結合成本企劃思想來實現(xiàn)。成本企劃被1991年發(fā)表于美國《幸福》雜志的《鋒利的日本秘密武器》論文中喻為“最富潛力的競爭武器為預測、監(jiān)控和解釋成本的體系?！背杀酒髣澋乃枷胧窍然谧羁哨A得消費者認可的售價減去企業(yè)期望的利潤來倒推計算目標成本，再運用所謂“成本控制工程”的手段來確保生產的產品滿足目標。這樣生產出來的產品往往適銷對路，保證利潤。成本企劃最關鍵的因素是目標成本，即在產品的企劃和設計階段就關注到將要制造的產品成本允許是多少。成本是事先限定好的，制造過程實際消耗成本乃至顧客的使用成本都不能超過這一范圍(如圖2所示)。

成本企劃在日本取得了非常大的成功。它可以說是日本產品在國際市場始終擁有強勢競爭力的根源。但成本企劃在分解目標成本時采用的傳統(tǒng)成本法分解目標，難以索本求源，真實反映成本與制造的關系，因此會導致目標成本分解的扭曲，并削弱其持續(xù)降低成本的可能。本文認為應在成本企劃中引入作業(yè)成本法，將其目標功能與目標成本的關系通過作業(yè)這個因果聯(lián)系真實反映出來，提供持續(xù)降低成本的工具，形成作業(yè)成本企劃思想。將作業(yè)成本法嵌入成本企劃思想中的流程（如圖3所示）。

下圖反映了作業(yè)成本法應用到成本企劃中的流程步驟。首先通過對市場進行充分調查明確市場顧客對產品功能價值的需求并確定價格，在此基礎上扣除企業(yè)利潤，從而設定產品目標成本。然后采用如設計評價、成本留保、權衡方案等可能的輔助方案對用戶的需求功能從整體、部件、組件直到零件進行逐級功能分解，然后根據(jù)相互之間的目的、手段關系，將各功能聯(lián)系起來。在功能分解的過程中始終將功能成本目標與其完成相應的功能作業(yè)目標緊密聯(lián)系起來。并且通過對作業(yè)鏈中的作業(yè)價值分析，找出增值作業(yè)、非增值作業(yè)、高效作業(yè)、低效作業(yè)，消除和降低作業(yè)達到降低成本。同時運用并行工程（CE）、關鍵路徑法（CPM），找出作業(yè)活動的最短路徑，縮短過程時間，優(yōu)化工程周期，降低成本。最終通過采用作業(yè)成本法對設計出來的產品進行模擬綜合評價，如果通過則投產，否則需重新修證設計，反復循環(huán)最終設計出實現(xiàn)功能、作業(yè)成本目標雙重要求的產品、從而實現(xiàn)超前的成本控制。

五、結語

基于先進的信息技術的ERP系統(tǒng)為作業(yè)成本法的成功實施提供了良好的技術基礎,本文對在ERP系統(tǒng)中實現(xiàn)作業(yè)成本法作了探討。ERP系統(tǒng)中引入作業(yè)成本法就是在信息的處理上增加以作業(yè)為基礎的成本計算;在信息分析上,增加有關作業(yè)成本分析的方法。二者對實施的企業(yè)有較高的要求,企業(yè)不可急于求成,盲目效仿,一定要在具備條件的基礎上才能引入并實施。

參考文獻

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4 郝雅靜,鄭燕. 作業(yè)成本法嵌入ERP系統(tǒng)中的理論框架研究. 內蒙古財經學院學報,2008,(3) .

篇4

【論文摘要】作業(yè)成本法作為一種先進的成本核算和管理方法已經在國外企業(yè)中廣泛應用，獲得了較好的效益。我國企業(yè)由于觀念、會計信息系統(tǒng)建設等主觀、客觀原因的限制，受到很多障礙，發(fā)展緩慢。本文針對這些障礙，提出解決措施，促進作業(yè)成本法在我國企業(yè)中的應用。

【論文關鍵詞】作業(yè)成本法；傳統(tǒng)成本法；作業(yè)；動因

一、作業(yè)成本法的基本原理和優(yōu)點

作業(yè)成本法（ABC）是指以作業(yè)為核心，確認和計算耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地記入作業(yè)庫，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象的一種成本計算方法。作業(yè)成本法的基本思想和理論依據(jù)是：“作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)”。作業(yè)成本法的目的不是將共同成本分配到產品，而是對于各種作業(yè)的資源進行計量和定價。作業(yè)成本法最早在20世紀30年代末被提出，從80年代開展在企業(yè)中被受到重視，原因是傳統(tǒng)的成本計算方法正受到越來越多的挑戰(zhàn)，成本分配的精確性受到質疑。隨著企業(yè)制造環(huán)境與制造工藝的變化，尤其是顧客需求的多元化導致對產品品種的多元化需求，越來越多的企業(yè)正在改變過去大規(guī)模同時生產同一種產品的做法，采用小批量靈活性生產。而傳統(tǒng)的成本計算方法都是建立在大批量生產同種產品的勞動密集型生產基礎之上，依據(jù)成本與業(yè)務量之間的依存關系，將全部成本劃分變動成本和固定成本，無法適應新的情況。

比較作業(yè)成本法和傳統(tǒng)的成本核算管理方法，主要優(yōu)勢體現(xiàn)在下面幾點：

（1）重新界定期間費用，完善成本概念，更新管理觀念。傳統(tǒng)成本觀下，產品成本是指其制造成本，就其經濟內容看，只包括與產品成本直接有關的費用，而用于管理和組織生產的支出則作為期間費用處理。產品成本按費用的經濟用途設置相關項目。而在作業(yè)成本觀下，產品成本是指完全成本。就一個制造中心而言，該制造中心所有的費用支出只要是合理有效的，都是對最終產品有益的支出，就應計入產品成本。即作業(yè)成本觀強調費用支出的合理有效性，而不論其是否與產出直接相關。

作業(yè)成本觀下，也使用期間費用概念；但此時期間費用匯集的是所有無效的、不合理的支出，即所有作業(yè)無效耗費的資源價值和非增值作業(yè)耗費的資源價值，而不是與生產無直接關系的支出。企業(yè)將它們計入期間費用，是希望通過改進相關作業(yè)以消除這些耗費。這種成本和期間費用的重新界定，是對管理內涵深層次認識的體現(xiàn)，有助于考核企業(yè)的管理效益，同時也完善了產品的成本概念。

（2）成本計算的準確性。傳統(tǒng)成本計算法提供的是企業(yè)最終產品的成本相關信息，由于制造費用計算的籠統(tǒng)性，當產品成本中制造費用比重較大時，成本信息的可利用價值就相對較差；而作業(yè)成本法在重新界定期間費用、完善成本概念后也就拓寬了成本計算的范圍，不但提供了產品成本，還提供了作業(yè)成本、動因成本信息，為成本控制和相關決策提供了價值資料。除此之外，作業(yè)成本法還能對所有作業(yè)活動進行追蹤動態(tài)反映，體現(xiàn)成本管理的范疇。

（3）有利于企業(yè)績效考核，提升企業(yè)價值

在作業(yè)成本觀念下，按作業(yè)設立責任中心，使用更為合理的分配基礎，易于區(qū)分責任，減少成本的主觀動因。作業(yè)成本法將成本控制的焦點更多地集中于作業(yè)的發(fā)生、產品的設計，而不是產品的產量，改變了傳統(tǒng)的產量之上的管理思想。以產品的各項作業(yè)作為責任和控制中心，能促進成本分配的精細化，有助于成本的管理和控制。通過各作業(yè)層所提供有價值的成本信息，能明確增值作業(yè)與非增值作業(yè)、高效作業(yè)與低效作業(yè)，評價個人或作業(yè)中心的責任履行情況。尤其是通過區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)為企業(yè)進一步采取措施，提升企業(yè)價值提供了新的思路。

二、作業(yè)成本法在中小企業(yè)中推廣存在的主要障礙

雖然作業(yè)成本法有很多優(yōu)勢，但是由于我國企業(yè)引進的時間比較短，同時很多內外因素、條件沒有成熟，該方法在我國的使用仍舊存在很多障礙。有一些企業(yè)雷聲大，雨點小，躊躇滿志，大張旗鼓地成立了項目組，短者幾個月長者一年就偃旗息鼓，無果而終了，造成了很大損失。

1、實施作業(yè)成本的最大阻礙是觀念落后

主要表現(xiàn)在：第一，對成本管理會計本身的認識不足。在理論上，我們將會計的本質概括為 “一種管理活動”，但在實踐中，大多數(shù)企業(yè)多年來始終把會計當作是一種記帳、算帳和報帳的工具。許多決策層的人員也把會計人員當“管家”，而不是“理財家”。這就導致了“管理”和“會計”始終是兩張皮，管理會計的參與決策受到阻礙，管理會計工作沒有收到應有的重視。第二，對傳統(tǒng)成本的局限性認識不夠，對新成本制度作業(yè)成本沒有深入理解其本質和內涵，這也反映在企業(yè)高層管理人員對待推行作業(yè)成本法的態(tài)度上，沒有給予充分的支持。第三，忽視對基層員工的觀念的培訓，造成實際推廣過程中障礙較多，尤其是很多中小企業(yè)情況特別明顯。

2、作業(yè)成本法核算實施缺乏實現(xiàn)工具

作業(yè)成本管理中需要比傳統(tǒng)會計更豐富的信息，它是建立在大量的計算基礎之上。因此作業(yè)成本的實施離不開應用軟件工具的支持，軟件工具有助于完成復雜的核算任務，有助于對信息進行分析。如何尋找合適的工具，是用excel實現(xiàn)，還是開發(fā)一個小程序，或者采用專門的作業(yè)成本法軟件。如果在ERP中實現(xiàn)，ERP需要做重新配置，客戶一般缺乏對專用工具的了解。若采用專門的作業(yè)成本法軟件，目前適合于國內企業(yè)的作業(yè)成本軟件并不多，有些在原有基礎上結合企業(yè)實際進行改進，其實施過程也不能完全可靠。 轉貼于

3、財務會計人員素質不高

長期以來，我國的企業(yè)會計人員習慣按照會計制度的有關規(guī)定，采用固定的模式來進行會計處理，從而十分缺乏職業(yè)判斷能力。而作業(yè)成本計算本身面臨幾大難題：（1）作業(yè)的區(qū)分存在困難。企業(yè)生產經營活動復雜多樣，各項活動相互聯(lián)系、相互依存，并非所有的作業(yè)都界限清晰、責任分明，所以在作業(yè)的區(qū)分上存在困難，如果區(qū)分不當就無法做到精確核算；（2）成本動因的選擇具有主觀性。作業(yè)成本法在確認資源和作業(yè)，以及為資源庫和作業(yè)庫選擇最佳的成本動因等方面，并不總是客觀的和可驗證的，難免具有主觀性和一定程度的武斷性，這對財務會計人員的工作經驗和自身能力提出了挑戰(zhàn)。

因此作業(yè)成本技術是一種較為復雜的成本計算方法，它不僅需要現(xiàn)代化手段的技術支持，更需要高素質的會計人員。否則就很難保證其有效的實施和理想的效果，甚至會適得其反，不僅不能精確核算成本體現(xiàn)作業(yè)成本的優(yōu)勢，還會增加成本核算的成本，甚至誤導企業(yè)經營決策造成損失。

三、促進作業(yè)成本法在我國企業(yè)中應用的主要措施

雖然作業(yè)成本法具有很多優(yōu)勢，但是正文前文所提到的作業(yè)成本法一般使用于間接成本在全部成本中的比例較大的情況，對于一般傳統(tǒng)的人工成本所在比重較多的勞動密集型制造企業(yè)優(yōu)勢并不明顯，所以企業(yè)在運用作業(yè)成本法時首先應通過“成本—效益”分析判斷這樣做是否能為企業(yè)增效，避免不適用作業(yè)成本法的企業(yè)盲目實施的現(xiàn)象發(fā)生。其次針對以上提出的企業(yè)實施作業(yè)成本法的主要障礙，提出以下具體措施：

1、達成全員參與實施作業(yè)成本法的共識

首先要在企業(yè)內部自上而下全面理解和領悟作業(yè)成本法的精髓和實質。作業(yè)成本法是先進核算方法、管理理念、成本降低思想和企業(yè)管理方法的變革，是成本分攤方法科學化的體現(xiàn)，它摒棄了傳統(tǒng)的主觀武斷、簡單化的成本分攤方法，采用理性的、細致的、科學的態(tài)度分攤成本，進行成本效益分析。其次，要求企業(yè)要形成全員參與成本核算和管理的意識和行動。作業(yè)成本法涉及到成本動因的確定、作業(yè)的分解以及作業(yè)區(qū)流程的分析、重組和改進，涉及到從高層領導到普通員工的各個部門、各個層次，也涉及到企業(yè)管理的方方面面，需要各種專業(yè)人員的參與。最后要取得單位高層管理的認可和大力支持。特別是要取得單位最高層領導和有關部門領導的認可和支持，做好全體員工的培訓，從上到下消除實施過程中所產生的各種人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，這是成功實施作業(yè)成本法的關鍵。

2、財會人員素質的提高是實行作業(yè)成本法的重要保證

作業(yè)成本法存在一定的主觀性，如在作業(yè)的確認、成本動因的選擇和同質成本庫的確認上，不同的會計人員會有不同的結果，這種主觀隨意性有時會帶來與實際較大的偏差，高素質的會計人員有利于作業(yè)成本法的推行。

首先，要提升會計人員、成本核算人才隊伍的理論素質，學習國內外先進的、科學的成本核算和管理理論，不斷豐富會計人員、成本核算人才隊伍的理論知識；其次，應加大他們對成本核算業(yè)務、計算機以及成本管理等其他方面的綜合培訓，使他們成為既掌握成本核算知識，又懂得相應的管理知識、計算機應用和數(shù)據(jù)分析的復合型人才；第三，組織會計人員、成本核算人才隊伍學習企業(yè)產品生產的每一“作業(yè)”流程，讓他們熟悉和掌握企業(yè)生產工藝流程，產品設計與性能等相關知識；

3、努力提升企業(yè)綜合管理水平

作業(yè)成本法需要先進的管理水平與之配套。首先在成本計算階段，作業(yè)成本法需要大量真實準確的基礎數(shù)據(jù)，要求企業(yè)基層員工對作業(yè)成本法基本思想的認同，同時需要電子計算機處理大量的數(shù)據(jù)以及進行分析。這些都必須要求企業(yè)擁有先進的管理水平和高素質的員工。如果沒有先進的管理水平相配合，利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正用于作業(yè)分析和作業(yè)成本管理中。

篇5

摘要：面向產品的供應鏈成本核算與分析是進行產品成本改善和供應鏈成本管理的基礎，產品的供應鏈成本應包括直接成本、物流成本、交易成本和制造費用四個項目，以此為基礎才能設計出“直接成本”等相應的輔助核算會計科目，構建了基于作業(yè)成本法的供應鏈成本核算的總體框架，并針對我國企業(yè)管理的現(xiàn)狀制定出進行供應鏈成本核算與分析的具體實施對策。

關鍵詞：產品供應鏈成本；核算體系構建；實施對策

傳統(tǒng)的成本會計核算只能提供基于本企業(yè)視角的產品制造成本，從產品生產的整個供應鏈的角度看，這個產品制造成本中其實包含了該企業(yè)上游的供應商的利潤，那么到達最終的消費者手中的某種產品中究竟包含多少原材料、人工及流通成本，似乎沒人能說得清楚，但這對產品供應鏈上的每一個節(jié)點企業(yè)，特別是供應鏈核心企業(yè)進行成本改進來說卻是至關重要的。由于世界范圍內的持續(xù)經濟緊縮，許多企業(yè)面臨著越來越嚴峻的成本壓力，供應鏈成本管理從構建戰(zhàn)略合作伙伴關系出發(fā)，對產品的全生命周期成本進行分析和控制，成了當前降低產品成本的有效方式，正在引起越來越多研究人員的興趣。本文在回顧和分析相關文獻的基礎上，討論了供應鏈成本的概念及其構成要素，并立足于作業(yè)成本法構建一個供應鏈成本核算的模型框架，為均衡供應鏈節(jié)點企業(yè)的收益分配和從數(shù)量分析的角度優(yōu)化供應鏈整體成本奠定了基礎。

一、文獻回顧

關于供應鏈成本的概念與分類界定，相關文獻主要有兩種觀點，一是認為供應鏈成本即物流成本；二是認為供應鏈成本是供應鏈運作全過程發(fā)生的所有成本。將供應鏈成本等同與物流成本的觀點，主要是從后勤過程及活動角度分析物流成本的構成，主要涉及物流成本中存貨成本和運輸成本的計量方法和模型。如Lin，Coilins和su(2001)通過分析后勤過程來確定物流成本，認為物流成本包括存貨存儲成本、采購成本、訂貨過程成本、運輸成本及倉庫成本。Manunen(2000)認為物流成本包括在供應鏈中所有物流引起的成本，以及包括涉及物流的信息流成本。具體包括：運輸成本、寄送成本、報關成本、倉庫成本、購買成本、訂購成本、支付交易成本、材料管理成本、銷售成本及回收成本。

供應鏈委員會(SupplyChainCouncil)給出了供應鏈經營參考模型SCOR(SupplyChainOperationsReferenceModel)，將供應鏈運營成本分類如下：銷貨成本、總的供應鏈管理成本、定貨管理成本、材料購置成本；存貨儲存成本、供應鏈相關的財務與計劃成本、供應鏈相關的信息技術成本、售后擔保／退回過程成本。

Tim，Milena和Yuan(2002)從合作供應鏈的角度將供應鏈成本分為兩大類：系統(tǒng)所有者的總成本和合作的機會成本。系統(tǒng)所有者的總成本的構成是所選過程和系統(tǒng)的總的生命周期成本，包括獲得系統(tǒng)使用、維護、處理錯誤和無效率的成本及整合生命周期中伙伴關系的成本。合作的機會成本表示放棄更有利合作的價值，它包括變換合作伙伴和合作不穩(wěn)定成本。

JilIE，Hobbs(1996)認為，在供應鏈這種垂直協(xié)調組織中，交易成本是非常重要的成本，它包括信息成本、談判成本、擬定和實施契約的成本、界定和控制產權的成本、監(jiān)督管理的成本和制度結構變化的成本。簡言之，包括一切不直接發(fā)生在物質生產過程中的成本。

Seuring(1999)在直接成本和間接成本的傳統(tǒng)劃分及作業(yè)成本法的基礎上將供應鏈成本劃分為三個層次：直接成本、作業(yè)成本和交易成本，其中直接成本是由生產每一單位產品所引起的包括原材料成本、人工成本和機器成本等，由原材料和勞動力的價格所決定的成本。作業(yè)成本是由那些與產品沒有直接關聯(lián)，但與產品的生產和交付相關的管理活動所引起的，因公司的組織結構而生成的成本。交易成本包括處理供應商和客戶信息及溝通所產生的所有成本。

索晨霞、鄧子瓊(2004)認為供應鏈成本是指在供應鏈運轉過程中由物流、信息流和資金流所引起的成本以及供應鏈整合過程的機會成本和整合成本，具體包括定貨成本、購買成本、存貨存儲成本、倉儲成本、運輸成本、管理成本、交易成本、資金轉移成本、信息成本、生產成本、財務費用和經營成本、供應鏈相關的機會成本和整合成本，這里所謂的機會成本包括伙伴選擇成本、伙伴轉移成本和合作不穩(wěn)定成本等。

胥洪娥(2003)將集成供應鏈的各種成本分為可見與不可見兩種：可見成本是基于活動的不可避免的成本，它只能優(yōu)化而不能消除；不可見成本是基于集成供應鏈協(xié)調發(fā)生的成本，它可以被優(yōu)化掉或大幅度降低，包括緩沖庫存成本、應急的非計劃裝運成本、間接原材料采購成本等。

以上這些成本劃分方法都是從某個角度對供應鏈成本進行分類，沒有從供應鏈成本的計量目的、核算統(tǒng)計及數(shù)據(jù)收集的難易，核算的實際意義等角度去統(tǒng)籌考慮，也沒有進一步考慮供應鏈成本的核算和按產品類別進行歸集和分析。

二、供應鏈成本的構成分析

關于供應鏈成本的概念內涵及其構成，不同學者給出了不同的觀點，其相同之處在于認為物流成本是供應鏈成本的重要組成部分。供應鏈本身確實就是在物流(Logistics)的概念上發(fā)展而來的，但供應鏈并不等同于物流。一般認為物流涉及的是產品物資從一地點到另一地點的流動，以滿足生產加工或客戶的需求。供應鏈涉及的是從原材料到產品或服務到顧客的所有活動，包括資源的使用、產品零部件的制造和裝配、存貨和倉儲、訂貨與分銷、產品交付及售后服務等。供應鏈管理就是在物流管理的深度和操作范圍的廣度兩方面的擴展(王國文2006)。因此，物流完成的職能只是供應鏈職能的一部分，供應鏈成本以物流成本為重點，但其范圍遠大于物流成本。

供應鏈機會成本及隱性成本(或稱不可見成本)是否應包括在供應鏈成本的范圍內，首先應對供應鏈機會成本的概念和分類作一界定。所謂機會成本，是由于選擇某一方案的同時所放棄的選擇另外其它方案所可能帶來的收益。管理會計及財務管理在進行決策分析時一般要考慮存貨資金占用成本、缺貨成本等機會成本，這是企業(yè)進行內部管理決策分析所必須的信息資料，但考慮到供應鏈成本核算是以實際發(fā)生的會計成本為基礎，機會成本的估算應當單列出來，用以進行成本決策分析。另一種供應鏈機會成本是由于企業(yè)選擇加入某一供應鏈所放棄的無法加入其它供應鏈可能帶來的收益，如伙伴轉移成本和合作不穩(wěn)定成本等。它是一種未發(fā)生的基于備選方案收益的、用來和現(xiàn)在所選方案比較的成本。供應鏈組建和整合中已發(fā)生的合作伙伴選擇成本、伙伴轉移成本及針對合作不穩(wěn)定發(fā)生的關系整合成本都應作為供應鏈交易成本處理，而未實際發(fā)生的如放棄更有利的合作伙伴所產生的機會成本只能是企業(yè)衡量自身決策有效性或供應鏈整體績效的一個參考指標，不應當成為供應鏈成本核算的一項內容。

供應鏈隱性成本(不可見成本)是基于集成供應鏈協(xié)調發(fā)生的成本如緩沖庫存成本、應急裝運成本等。劃分顯性與隱性成本的依據(jù)是該成本是否是維持和協(xié)調供應鏈正?；顒铀豢杀苊庖l(fā)生的成本。顯性成本是企業(yè)完成正常的業(yè)務活動所不可避免要發(fā)生的成本，它只能得到優(yōu)化而不可能消除；隱性成本通常是基于無效作業(yè)或非增值作業(yè)，通過供應鏈集成或協(xié)調可以大幅度降低或消除的成本，如緩沖庫存成本、不合格品返修或報廢成本等。之所以稱為隱性成本或不可見成本，是因為這些成本的發(fā)生伴隨著企業(yè)的正常業(yè)務活動，不經過業(yè)務流程分析或供應鏈優(yōu)化活動無法合理識別它們。供應鏈隱性成本是供應鏈運作過程中實際發(fā)生的可以進行優(yōu)化或大幅度降低的成本，因此它不僅是供應鏈成本的構成部分，而且是供應鏈管理的重要對象。但隱性成本可能發(fā)生在供應鏈成本的各個環(huán)節(jié)和方面，它和顯性成本相對應，因此依照其它標準進行的供應鏈成本構成的分類中不應單列隱性成本。

供應鏈成本構成的分類方法眾多，作者以為供應鏈成本的分類應當以簡捷實用，易于擴展，便于進行產品的供應鏈成本分析為原則。Seufing將供應鏈成本劃分為直接成本、作業(yè)成本和交易成本三個層次的分類方法受到較廣泛的認可，但作業(yè)成本包含的內容過于寬泛，且與其它兩種成本有交叉重疊的現(xiàn)象，從物流成本是供應鏈管理的核心內容的角度，應將物流成本單列出來，把作業(yè)成本分解為物流成本和制造費用，因此供應鏈成本可以劃分為直接成本、物流成本、交易成本和制造費用四個層次。

從產品的全生命周期的角度看，產品的供應鏈成本核算還應當包含和關注產品的研究開發(fā)成本、客戶使用成本及社會責任成本。研究開發(fā)成本是為產品的創(chuàng)新設計和改進而發(fā)生的費用，應當歸屬于制造費用中；客戶使用成本對于消費者來說是直接耗費，可歸集在直接成本中；社會責任成本是企業(yè)承擔的與產品相關的環(huán)境治理及產品回收等成本費用，應歸屬于制造費用中。

這樣就把產品的供應鏈成本劃分為四大類，其中直接成本是和產品生產或服務形成直接相關的、為產品或服務的價值形成或增加所消耗的物化或人力費用，包括原材料成本、人工成本、機器成本、客戶使用成本。物流成本包括與產品生產或服務形成沒有直接關聯(lián)，但與產品的生產和交付相關的物料空間移動所引起的成本，主要包括運輸成本，存儲成本、包裝成本、配送成本、搬運成本等。交易成本包括處理供應商和客戶信息及供應鏈整合所產生的成本，這些成本來源于供應鏈上企業(yè)間的相互協(xié)調和交流，包括信息成本、談判成本、擬定和實施契約的成本、界定和控制產權的成本、監(jiān)督管理合作伙伴的成本、流程再造及關系整合的成本等。制造費用指上述三種成本以外的所有不直接發(fā)生在物質生產過程中的成本，包括生產管理費用、研究開發(fā)費用、社會責任成本等。

三、供應鏈成本核算框架的構建

一個典型的供應鏈由供應商、制造商、分銷商、零售商和顧客五種運作主體組成，供應鏈運作的源動力是顧客的需求，以顧客訂單或產品的市場需求預測為起點，制造商進行生產準備并向供應商訂貨，在此過程中信息的傳遞通常是逆向的、以最終顧客需求為主導的，而供應鏈成本核算一般是以制造商或零售商為主的供應鏈核心企業(yè)為主導，以收集各節(jié)點企業(yè)，特別是其相臨的關鍵節(jié)點企業(yè)的產品成本信息以進行供應鏈整體的成本優(yōu)化為目的的內部管理會計活動。

面向產品的供應鏈成本核算就是以某產品為核算對象，以該產品供應鏈上的節(jié)點企業(yè)和消費者為核算單位，分別計算并匯總產品生命周期成本的方法，其目的是準確計算產品供應鏈不同環(huán)節(jié)上成本的類別與金額，為節(jié)點企業(yè)加強內部管理和進行供應鏈整體優(yōu)化提供依據(jù)。

面向產品的供應鏈成本核算的特點可歸納為以下幾個方面：核算的目的是為企業(yè)內部管理活動提供支持，核算的頻率與期間依照管理者的要求確定；產品成本核算項目的劃分不同與傳纜的成本會計，核算的成本數(shù)據(jù)來源于供應鏈上不同的組織；核算的組織成本較高；可能存在部分節(jié)點企業(yè)成本數(shù)據(jù)的扭曲。

依據(jù)以上特點，面向產品的供應鏈成本核算應當在不影響當前財務會計核算流程的前提下，通過設置直接成本等輔助賬戶進行單獨的核算。其基本思路是由供應鏈核心企業(yè)組織各節(jié)點企業(yè)按供應鏈成本的構成設置直接成本、物流成本、交易成本和制造管理費用四個一級科目，按各科目的具體內容或支付形態(tài)及產品類別再設二級及三級明細科目，按照財務會計核算的流程編制憑證、登記賬簿，進行賬外的供應鏈成本核算。這種通過設置輔助賬戶進行賬外核算的模式，不需要對現(xiàn)行成本計算的賬表體系進行調整，又能提供比較全面、系統(tǒng)的產品供應鏈成本資料，簡單可行，易于為財務人員所接受和掌握。

制造企業(yè)的產品供應鏈成本核算涉及的輔助科目主要是：“直接成本”：一級科目核算和產品生產或服務形成直接相關的、為產品或服務的價值形成或增加所消耗的物化或人力費用，下設內部零部件買價，直接材料、直接人工、機器成本及產品使用成本等二級科目，還可依據(jù)物料類別在直接材料下設三級科目。

“物流成本”：一級科目核算與產品生產或服務形成沒有直接關聯(lián)，但與產品的生產和交付相關的物料空間移動所引起的成本，下設運輸成本、存儲成本、包裝成本、配送成本、搬運成本等二級科目，各二級科目下還可以依據(jù)費用支付形態(tài)如材料費、人工費、其它費用等設置三級科目。

“交易成本”：一級科目核算企業(yè)處理供應商和客戶信息及進行供應鏈協(xié)調和整合所產生的成本，下設置信息成本、談判成本、契約實施成本、監(jiān)督管理成本、關系整合成本等二級科目。

“制造費用”：一級科目核算企業(yè)為管理和組織車間、分廠生產而發(fā)生的不能直接歸屬以上三種成本的共同費用，下設制造管理費、研究開發(fā)費用、社會責任成本等二級科目，制造管理費下可根據(jù)費用類別設置機物料費用、人工費、修理費等設置三級明細科目。

通過以上科目設置將與產品生產相關的成本費用進行歸集后，各節(jié)點企業(yè)還應當采用適當?shù)臉藴蕦⒊杀驹诎氤杀竞彤a成本之間進行分配，準確地計算出單位零部件或產成本的成本。核算中應當注意“直接成本”科目下分設供應鏈“內部零部件買價”二級科目，這是由于供應鏈上游企業(yè)的產品銷售價格構成了下游企業(yè)的零部件或產品的買價，在進行以供應鏈節(jié)點企業(yè)一體化的產品成本核算中屬于內部轉移成本，是應當相互抵消的，這也是供應鏈成本分析并協(xié)調內部轉移價格的一個重要依據(jù)。供應鏈產品直接成本不再包括財務會計成本核算中直接成本所包含的采購運費及運輸保險費等物流成本，物流成本單列并成為供應鏈成本控制管理的重點。

供應鏈節(jié)點企業(yè)如供應商等只是總體名稱，當供應商為多個時可以根據(jù)需要進行添加，通過Exe－cel表格進行該表內容的整理和計算，從而對供應鏈不同環(huán)節(jié)上節(jié)點企業(yè)成本構成及收益狀況分析非常方便快捷。

四、供應鏈成本核算與分析的實施對策

供應鏈成本核算與分析是供應鏈核心企業(yè)基于企業(yè)內部管理的需要所進行的，重點關注能通過供應鏈企業(yè)問協(xié)作實現(xiàn)有效降低的物流及產品成本等的節(jié)點企業(yè)。實施供應鏈成本核算應遵循三個原則：一是成本效益原則，供應鏈成本核算分析的目的在于降低供應鏈整體成本，提高供應鏈的運作效率，成本核算的繁簡程度及側重點應有所選擇；二是可控性原則，供應鏈成本核算的目的在于進行分析和改進，應重點選擇那些與核心企業(yè)信息共享程度高、合作依賴性強的合作伙伴企業(yè)進行成本核算分析；三是收益共享原則，通過合理的收益共享契約設計，使節(jié)點企業(yè)獲得適當?shù)幕貓?，是保障?jié)點企業(yè)參與供應鏈成本核算與協(xié)作，并保持供應鏈持續(xù)協(xié)調發(fā)展的關鍵。

制造商與供應商之間建立戰(zhàn)略合作伙伴關系是進行供應鏈成本核算與分析的前提。在企業(yè)未加人供應鏈時，常常把產品成本信息作為企業(yè)核心機密加以保護。隨著供應鏈合作伙伴關系的建立和深化，供應商和制造商之間的成本和技術信息的共享程度在加深。事實上，在以制造商為核心的供應鏈中，制造商掌握產品的核心技術而將非核心業(yè)務外包，將產品目標成本細分到零部件水平的成本目標上，并通過零部件采購價格控制將成本縮減壓力傳遞給供應商。供應商常常是按照制造商提供的圖紙進行產品零部件加工，只有與制造商合作進行其產品開發(fā)與流程優(yōu)化才能使其成本等到大幅度降低。因此，供應商與制造商的成本信息共享存在共同的利益基礎。從供應鏈整體的協(xié)調發(fā)展來看，制造商與供應商都有必要準確掌握產品的成本信息，為零部件的合理定價提供依據(jù)。然而，由于服務對象和核算體系的不同，企業(yè)很難直接從企業(yè)財務會計系統(tǒng)中獲得準確的產品成本信息，主要是因為間接費用的分配不夠準確，其次是產品成本核算項目與供應鏈成本核算項目的劃分也不一致。

供應鏈成本核算應當以企業(yè)實施作業(yè)成本法為基礎。作業(yè)成本法以“作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)；產品生產導致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導致成本的發(fā)生”為核算原則，通過劃分作業(yè)池與識別作業(yè)動因，準確合理地分配生產與管理中的間接費用，從而為各個節(jié)點企業(yè)的作業(yè)成本分析奠定了基礎。作業(yè)成本法中的資源通過人工、設備、材料或場地等的成本來描述，活動／作業(yè)是執(zhí)行活動的組織和責任主體，分單位級、批別級、產品級作業(yè)等，資源動因是作業(yè)消耗資源的數(shù)量計量，是資源成本向作業(yè)歸集的依據(jù)，作業(yè)動因是成本對象消耗的作業(yè)清單及所消耗作業(yè)的數(shù)量性計量的過程，是將作業(yè)成本向成本對象歸集的依據(jù)。作業(yè)成本法主要包括三個步驟：一是定義和確認作業(yè)及作業(yè)中心，二是將歸集起來的投入成本或資源分配到各個作業(yè)中心的成本庫中，每個成本庫所代表的是它所在的那個中心所執(zhí)行的作業(yè)，三是將各個作業(yè)中心的成本分配到最終產品或服務上。作業(yè)成本法的計算程序如圖1所示。

在實施作業(yè)成本法核算的企業(yè)，供應鏈節(jié)點企業(yè)的產品成本可以通過作業(yè)成本的分析和重新歸類較容易地獲得。我國很多企業(yè)未采用作業(yè)成本法進行核算，就需要對原財務會計資料進行分析整理，對于重點的合作伙伴企業(yè)，應按照作業(yè)成本法思路進行成本分解。對于一般合作關系的供應鏈節(jié)點企業(yè)，由于其信息共享及協(xié)作依賴的程度較低，可以簡化其產品成本的重新分類核算，或者直接以其下游企業(yè)對其產品的采購價格作為原材料成本并人供應鏈成本進行核算。在對供應鏈成本進行分類歸集的基礎上，供應鏈核心企業(yè)與其合作伙伴可以通過對比同類產品其它供應鏈進行分析，確定進行供應鏈成本改進的重點環(huán)節(jié)，再進行進一步的作業(yè)活動分析，優(yōu)化供應鏈流程，降低供應鏈整體成本。

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論文摘要：文章分析了財務會計和管理會計的關系，闡述了管理會計的性質與管理會計的內容，指出財務會計與管理會計兩者是同源而分流的。

一、財務會計和管理會計的關系

現(xiàn)代會計劃分成財務會計和管理會計兩大分支是適應所有權與經營權相分離的結果。財務會計和管理會計兩者是同源而分流的。它們的聯(lián)系是:

財務會計和管理會計都是以現(xiàn)代企業(yè)經濟活動所產生的數(shù)據(jù)為依據(jù)，通過科學的程序和方法，提供用于經濟決策與控制的，以財務信息為主的經濟信息。財務會計主要為外部利益關系集團服務，提供受托主體履行和完成經濟責任的信息，以滿足外部利益集團的需要，因此財務會計是一種社會化的會計；管理會計主要為企業(yè)內部各個層次的委托人服務，為其提供加強經濟管理、提高全面經濟效益和社會效益的信息，是一種個性化的會計。它們的區(qū)別是:

財務會計與管理會計的區(qū)別主要體現(xiàn)在服務對象、依據(jù)標準、提供信息的類型、主要內容、所運用的程序和方法、報告的形式和時間范圍、成本計算方法及國際化內容等方面。

服務對象:是兩者的根本區(qū)別。財務會計以企業(yè)外部使用者為服務對象,管理會計為企業(yè)的內部管理當局服務。依據(jù)標準:財務會計嚴格遵守一定的規(guī)范和依據(jù),提供的信息以統(tǒng)一的標準即公認的會計準則為依據(jù);管理會計則是企業(yè)內部個性化需求的產物,提供的信息不受公認會計準則的約束。

提供信息的類型:財務會計主要以已完成或已發(fā)生的交易和事項作為加工對象,所生產的信息面向過去,以貨幣信息為主;管理會計則主要以預計企業(yè)要發(fā)生的和企業(yè)未來的經濟行為為加工對象,所產生的信息面向未來,貨幣性和非貨幣行信息并重。

主要內容:財務會計以準則為指導,主要考慮有關經濟事項的確認和報告問題;管理會計則以預算會計和責任會計為主要內容。

所運用的程序和方法:財務會計的程序包括確認/計量/記錄和報告,采用的方法是描述性方法;管理會計的程序沒有規(guī)則可言,方法以分析法為主。

報告的形式和時間范圍:財務會計按照公認會計準則的要求,以一定的期間(年,季,日)來編制,報告的形式較為固定;管理會計提供的報告不受固定期間的限制,報告形式也比較自由。

成本計算方法:財務會計領域中成本的計算是嚴格按照公認會計準則所采用的方法來進行的,采用的是全部成本法(制造成本法);管理會計領域成本計算的方法比較靈活,根據(jù)不同目的可選擇變動成本法、作業(yè)成本法等。

國際化內容:財務會計的國際化主要研究各國不同的國際慣例,以致力于國別會計的協(xié)調化和趨同化;管理會計的國際化研究則是在跨國經營活動的環(huán)境和條件下進行的,不要求實現(xiàn)協(xié)調化和趨同化。

二、關于管理會計的性質

1.管理會計是一個決策支持系統(tǒng)。傳統(tǒng)觀點認為管理會計是預測決策會計，具有參與決策的作用。事實上，管理會計作為財務會計揭示歷史和現(xiàn)實會計信息的一種延伸，旨在揭示未來信息，為投資者和經營管理者提供決策支持。這主要表現(xiàn)在：（1）從外部信息使用者而言，管理會計只是為其提供決策可用信息，決策活動是由信息使用者自身完成的；（2）從企業(yè)內部經營管理者而言，不同層次的決策活動也是由其自身完成的，管理會計也只是為他們的決策活動提供依據(jù)；（3）各決策主體進行決策時，不僅依據(jù)管理會計提供的信息，而且也考慮從其他方面取得的信息；（4）各決策主體的決策行為不僅取決于決策對象的客觀情況，而且取決于決策主體的心理偏好，而這是管理會計所不能描述的。這意味著在管理會計中認為收益最大的項目，并非都能為決策主體接受。

管理會計為決策主體提供決策支持是以系統(tǒng)信息的提供為特征的，表現(xiàn)在：（1）管理會計作為財務會計的延伸，是以提供未來價值信息為主要內容的，它具有綜合性；（2）管理會計不僅提供預測信息，也提供可資參考的決策信息或意見；（3）管理會計以提供價值信息為主線，將各種非價值信息也價值化，或者為價值信息提供補充說明；（4）管理會計不僅提供決策支持信息，也提供決策執(zhí)行信息。

2.管理會計是一個規(guī)劃與控制系統(tǒng)。與決策支持系統(tǒng)不同，管理會計作為一個規(guī)劃與控制系統(tǒng)，是由其自身來完成系統(tǒng)功能的。在兩權分離分層管理的條件下，決策者不可能親自監(jiān)控決策目標的執(zhí)行，決策者必須得到有效的監(jiān)控決策目標執(zhí)行的保證，以及監(jiān)控結果的反饋信息。

管理會計執(zhí)行對決策目標完成情況的監(jiān)控是一種自控制，它是在企業(yè)內部建立責任體系，進行分工協(xié)作，形成相互聯(lián)系而又相互制約的決策執(zhí)行運行體系。

管理會計執(zhí)行對決策目標完成情況的監(jiān)控也是一種會計控制，表現(xiàn)在：（1）控制標準是預算，而預算是會計實現(xiàn)其控制功能的重要形式。（2）控制的組織是預算指標的逐級分解與責任中心的建立。它是一個會計指標的分解過程。而責任中心是按收支的可控性設立的，也是反映對各責任中心進行會計核算的要求。（3）控制過程的信息反饋也是以會計報告形式實現(xiàn)的。（4）決策執(zhí)行結果的考核也以各責任中心的會計報告為基礎。（5）為確保各責任中心的會計報告是否真實，建立內部審計與內部牽制。

管理會計是一個反饋控制系統(tǒng)，一方面管理會計通過預算與投資者的投資報酬要求對接，并通過預算分解轉化為一個企業(yè)全方位實現(xiàn)投資者投資目標的過程，使得投資者的要求建立在現(xiàn)實可行的基礎上；另一方面，管理會計把各責任主體和整個企業(yè)執(zhí)行預算過程的信息及時反饋給投資者和經營管理者，以利采取相應的控制措施。

三、關于管理會計的內容

從管理會計與財務會計的關系和管理會計的性質分析中，我們可以得知管理會計的內容包括預測和決策以及規(guī)劃和控制，也就是通過預測作出決策，各種決策的有機統(tǒng)一形成規(guī)劃，以規(guī)劃為基礎進行控制，以保證決策實現(xiàn)。這種分類從橫向體系上說明了管理會計的內容，我們還必須進一步研究管理會計在縱向線索上按哪些主體要素貫徹始終。筆者認為形成管理會計的縱向線索，要實現(xiàn)以下結合：

1.人與物的結合。從管理會計的發(fā)展歷史看，兩種基本理論在影響著管理會計，一是經濟理論，二是管理理論。以前者為基礎，管理會計強調數(shù)量方法與分析技術的運用，而這是以物的運動規(guī)律為基礎的，通過各種物質要素的組合，以期實現(xiàn)最大的利潤或使成本最低，這樣就形成各種數(shù)學模型與最優(yōu)解。以管理理論為基礎，把有關組織行為學理論用于指導管理會計，管理會計系統(tǒng)就成為社會人文系統(tǒng)的一部分，管理會計更突出人本主義的思想，強調人的行為與對人的組織會對管理會計的預測、決策、規(guī)劃、控制產生直接影響。實際上，管理會計必須把人和物兩個因素有機結合起來。盡管預測和決策與規(guī)劃和控制，從形式看是通過其實現(xiàn)物的投入較少而產出較大，但從實質上看是要通過對人的組織，激勵人的行為以實現(xiàn)利潤最大或成本最低。實現(xiàn)人和物的結合，在管理會計中應做到：（1）必須考慮預測和決策主體以及規(guī)劃和控制主體的行為特征及其對物的作用；（2）必須考慮預測和決策對象中以及規(guī)劃和控制對象中人的行為的影響及其對物的作用；（3）以這兩點為基礎研究預測和決策與規(guī)劃和控制的組織過程。

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國際金融危機的發(fā)生，給企業(yè)生產經營帶來困難，生產成本增加，效益下降。成本管理是企業(yè)管理的最基本環(huán)節(jié)之一，好的管理能給企業(yè)帶來很大經濟利益。在市場競爭激烈的環(huán)境下，企業(yè)成本管理的好壞與否，直接關系到企業(yè)的發(fā)展。本文在分析企業(yè)成本管理工作存在問題的基礎上，有針對性的提出加強企業(yè)成本管理工作的對策，以降低金融危機對企業(yè)造成的不利影響。

一、我國企業(yè)成本管理存在的問題

(一)成本管理觀念落后。我國企業(yè)普遍存在成本管理觀念落后的現(xiàn)象，表現(xiàn)在對成本管理的范圍、目的及手段等方面的認識存在偏差。很多企業(yè)仍將成本管理的范圍限于企業(yè)內部，甚至只包括生產過程，而忽略了對其他相關企業(yè)及相關領域成本行為的管理。成本管理的目的也只僅限于降低成本，較少從效益角度看成本的效用。降低成本的手段主要是以節(jié)約的方式，不能應用成本效益原則，通過發(fā)生成本來實現(xiàn)更大的收益。

傳統(tǒng)企業(yè)管理主要是通過兩條途徑來降低產品成本：一是規(guī)模效益，二是增強與供應商及分銷商的談判能力，以期由此達到轉移成本的目的。由于其規(guī)模的大小受需求大小的制約，更何況現(xiàn)在的消費者的消費需求差異正在加大，同類產品的生產規(guī)模有縮小的趨勢。企業(yè)成本簡單的從核心企業(yè)轉移到供應商或分銷商，非但不能降低產品最終銷售價格，而且會導致成本的增加，從而減少了從原材料到最終消費品的增值。尤其是在當今日趨公開的市場環(huán)境下，過分的成本轉移將使企業(yè)失去好的合作伙伴。

(二)成本管理方法陳舊。雖然我國一些企業(yè)進行了先進成本管理方法的試點，并取得了不錯的成績，但從整體上講，成本管理方法還是很陳舊，不能適應經濟環(huán)境的要求。據(jù)調查，57.1％的企業(yè)使用品種法，41.5％的企業(yè)使用分步法，其中使用平行結轉法的有22.9％，使用逐步結轉法的有16.8％。當前世界生產發(fā)展的趨勢是小批量多品種的生產方式，因為購買者的偏好并非完全相同，隨著生產的發(fā)展，購買者完全可以根據(jù)自己的需要要求廠方設計并生產自己最滿意的商品，廠方也可以高效益保證購買者在短時間內取得理想的商品。在這種情況下，一條生產線上可能只有幾臺相同甚至是沒有兩全一樣的產品。這樣的生產方式將適用于分批法計算成本。我國現(xiàn)在只有5.7％的企業(yè)采用分批法計算成本，表明我國的生產組織還比較粗放，對消費個性的重視不夠，相應帶來成本核算方法選擇上的簡單化。標準成本、計劃成本和目標成本是目前成本與成本管理中較為流行的現(xiàn)代成本管理方法。從被調查企業(yè)的情況看，51.4％的企業(yè)采用了目標成本法，38.9％的企業(yè)采用了計劃成本法，18.1％的企業(yè)采用了標準成本法。但是，先進的作業(yè)成本法、成本企劃法在企業(yè)中未得到推廣。

(三)企業(yè)內部成本管理主體的確立失誤。長期以來，人們存在一種偏差：把成本管理作為財務人員、少數(shù)管理人員的專利，認為成本、效益都應由企業(yè)領導和財務部門負責，而把各車間、部門、班組的職工只看作生產者，導致管成本的不懂技術、懂技術的不懂財務，廣大職工對于哪些成本應該控制，怎樣控制等問題無意也無力過問，成本意識淡漠，因而缺乏成本控制的積極性，浪費現(xiàn)象極其嚴重，于是企業(yè)的成本管理因失去很大的管理群體而難以取得成效。

(四)不良利益動機驅動導致成本信息失真。在我國，有相當多企業(yè)管理者因偷逃稅款、粉飾業(yè)績、謀取私利或小團體利益等不良利益動機的驅動，任意調整、編造成本資料，從而使成本信息失真現(xiàn)象日益嚴重，并導致以成本為基礎的各種管理活動的交通和效能的降低，給企業(yè)造成相當?shù)膿p失。當然成本信息失真也可能是由于成本信息與成本管理的相關性較差引起的，這也是成本管理所需要重視和解決的問題。

二、加強企業(yè)成本管理的對策

(一)樹立企業(yè)成本管理的系統(tǒng)觀念。在市場經濟環(huán)境中，企業(yè)應樹立成本的系統(tǒng)管理觀念，將企業(yè)的成本管理工作視為一項系統(tǒng)工程，強調整體與全局，對企業(yè)成本管理的對象、內容、方法進行全方位的分析研究。通過研究每種成本管理方法的本質及其適應的經濟環(huán)境的特色，構建出系統(tǒng)的成本管理方法體系。一方面，為使企業(yè)產品在市場上具有強大競爭力，成本管理就不能再局限于產品的生產過程，而是應將視野延伸到產品的市場需求分析、相關技術的發(fā)展態(tài)勢分析及產品的設計，延伸到顧客的使用、維修及處置。另一方面，隨著市場經濟的發(fā)展，非物質產品日趨商品化，由此成本管理的內涵也應由物質產品成本擴展到非物質產品成本。如人力資源成本、資本成本、服務成本、產權成本、環(huán)境成本等。

(二)引入企業(yè)戰(zhàn)略成本管理思想。現(xiàn)代企業(yè)所處的經濟環(huán)境多變，競爭也日益激烈，因此，企業(yè)開始重視制定競爭戰(zhàn)略，并依據(jù)顧客需求與競爭者情況的變動隨時調整舉措，這樣就進入了戰(zhàn)略成本管理階段。戰(zhàn)略成本管理是以企業(yè)的全局為對象，根據(jù)企業(yè)的總體發(fā)展戰(zhàn)略而制定的。戰(zhàn)略成本管理從企業(yè)所處的競爭環(huán)境出發(fā)，對企業(yè)內部、競爭對手及企業(yè)所處行業(yè)的價值鏈進行綜合分析，從而達到知己知彼，洞察全局的目的，并由此形成價值鏈的各種戰(zhàn)略。

(三)培養(yǎng)全員成本管理意識。目前，由于大多企業(yè)的領導和工程技術人員不懂成本，因而對他們所進行的設計、擬定的工藝、制定的計劃及采取的措施，會對產品成本起什么作用、有多大的影響，一般無以估量。因此，加強成本管理，首要的工作在于提高廣大職工對成本管理的認識，增強成本觀念，貫徹技術與經濟結合、生產與管理并重的原則，向全體職工進行成本意識的宣傳教育，培養(yǎng)全員成本意識，變少數(shù)人的成本管理為全員的參與管理。企業(yè)應該高度重視專業(yè)人才的培養(yǎng)和使用，積極舉辦各種類型的成本培訓班，借以提高他們成本方面的專業(yè)知識，從技術經濟領域開辟降低成本的廣闊途徑，并在企業(yè)內部形成職工的民主和自主管理意識。實現(xiàn)自主管理，既是一種代價最低的成本管理方式，也是降低成本最有效的管理方式。

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關鍵詞：成本 成本控制 原則 對象 方法

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）10-142-03

本論文對成本控制的基本理論進行分析，期望通過論文的撰寫研究，能夠將成本控制的理論方法運用到具體的市政工程企業(yè)中去，在分析成本控制的方法、原則、對象的過程中找出些許存在的問題，并結合相關成本控制的原理方法提出相對應的建議或者對策。最終構建出一個完整的動態(tài)的成本控制體系：包括事前預算，成本控制、成本考核。只有這樣，市政工程企業(yè)才能夠更加健康地、可持續(xù)地發(fā)展下去。

一、市政工程成本的研究內容

市政工程施工企業(yè)項目成本是指，所有耗費的材料和物資的價值表現(xiàn)。這其中不僅涉及到了施工準備階段，也包括了工程項目的完成階段;此外，也包含了施工工人參與勞動的建設綜合成本，這些成本還包括從施工組織與管理成本到結束期間發(fā)生的各項費用。按照一定標準來分類的話，可以分為直接成本和間接成本。直接成本是指那些可以直接計入工程成本核算對象，即對整個項目的完成起到主要作用的直接費用以及消耗，主要涉及到直接生產工人的勞動成本，用于項目工程材料的組織措施和技術措施費等措施費用。間接成本是指不能直接納入成本核算對象，但在保證施工的正常運行時，與正常的生產成本，施工組織與管理的全部成本，這種成本在成本核算中也是必不可少的，主要包括各種費用和人員工資的管理、辦公費用，旅行和運輸費用，固定資產使用費等其他企業(yè)管理費。具體的成本構成情況如下圖：

二、市政工程成本控制的理論指導思想

市政工程企業(yè)的成本，就是在整個施工項目形成以及開展過程中，對整個流程中所需要耗費的人力、物力及種種的資源的總和。對成本的控制，就是對于所需要耗費的資源進行科學合理的整合;盡可能地對成本進行及時的監(jiān)督和跟進，以及指導改進。如若出現(xiàn)了實際與計劃成本的偏差，就要進行及時的糾正，分析其原因是否合理是否可接受，若是主觀方面的原因同時就要采取相應的措施將成本控制在可接受的范圍之內，以保證成本控制目標的實現(xiàn)。同時基于上文提到的市政工程成本的構成的主要方面，下面提出成本控制所需要遵循的指導思想：

1.全面控制思想。全面控制成本主要從全過程控制和全員控制兩個方面進行。

（1）全過程控制。從工程項目成立開始，成本控制也就同時開始了。前期的成本預算，從最簡單的貨比三家到到每一項經濟業(yè)務都需要納入到成本控制的過程中來;施工過程中的現(xiàn)場成本控制，應該伴隨著施工進程的各個階段開展實施，對于一些金額較大的成本費用，要從開始的計劃使用到最終的合理驗收進行全面、全方位的控制，切不可對任何一個環(huán)節(jié)忽視控制流程，要將其事前計劃和事中、事后控制追蹤對應起來綜合控制。

（2）全員控制。成本控制不是某一個具體部門的專職，要想做到將全部成本控制到一定程度并達到上級要求或者達到利潤指標的要求，就必須全員參與其中。這就需要盡可能地將企業(yè)內部各個單位、各個部門的所有人員緊密的聯(lián)系在一起，將所有人的工作業(yè)績相掛鉤，將整個成本控制作為一個企業(yè)的整體目標，而不是單兵作戰(zhàn)。將企業(yè)全體職工的積極性充分調動起來，充分提高他們全員參與成本控制的意識，要他們知道自己對于企業(yè)成本控制能夠成功的重要性。只有這樣，做到將全體部門和人員相結合，才能真正的更高質量地完成成本控制的要求，使得企業(yè)可以更好地實現(xiàn)預期目標及利潤。

2.例外管理思想。任何一項施工項目都不可能完完全全地按照預算開展開來，在施工過程中總會發(fā)生這樣或者那樣的特殊情況來影響到施工的進程或者直接對成本產生影響。這個時候就需要遵守例外管理原則，這些例外情況不同于企業(yè)可以控制的成本方面，后者發(fā)生在可控標準以內，憑借企業(yè)日常的工作手冊或者正常程序就可以完成相關問題的解決。而前者它有著更大的不確定性，它更需要企業(yè)集中精力分析為何會發(fā)生這種變化，這對企業(yè)的成本控制來說更有意義。

3.權、責、利相結合思想。如果想要使成本控制有效發(fā)揮作用，必須將責權利的要求在所有部門實現(xiàn)規(guī)范落實，這就是要將責任權利有力結合起來。由于項目經理，技術人員，預算業(yè)務人員，企業(yè)管理人員和各生產隊成員在項目施工過程中，都需要針對具體成本控制的問題負責，形成整體的項目成本控制責任網絡。同時，不論是企業(yè)的管理部門還是施工隊伍都應該有權利針對某一項成本費用的支出提出合理化建議，從而對于成本項目的發(fā)生進行實質性控制。最后，項目部的管理人員應定期評估施工隊，了解施工隊在完成施工任務的過程中是否節(jié)約了成本，最終評價結果將與建筑工程隊的總的收入相結合。只有將責、權、利相結合的成本控制付諸實踐，讓企業(yè)的成本管理水平與單位每一位員工的工資效益掛鉤，才能起到各個項目成本控制真正的作用，才能達到預期的效果。

三、市政工程成本控制的抓手

企業(yè)在施工項目進行的過程中，為了更好地發(fā)揮成本控制的作用，可以從以下方面著重進行。

1.前饋控制。前饋控制，顧名思義就是在事前進行的控制，主要是指通過觀察和收集信息，已達到掌握規(guī)律并盡量能預測出正確的成本發(fā)展趨勢，在未來可能產生問題的預期內，提前采取相關措施爭取將有可能出現(xiàn)的偏差消除在萌芽狀態(tài)，以避免在施工過程中在不同發(fā)展階段會遇到的問題。前饋控制是施工發(fā)生前采取的控制行為，它具有一定的未來導向性。事實上，這種控制種類本應該受到企業(yè)的重視，因為它具有事前預防性，它可以在事前就控制住成本有可能變動的原因，雖然不及現(xiàn)場控制的時效性，但是與反饋控制的時滯效果比較起來，具有很大的優(yōu)勢。但是也正是因為這些特點，導致了前饋控制的難度增加，它要求能夠對未來可能發(fā)生的偏差進行準確的預測，不僅需要考慮到能夠影響成本的因素，而且需要考慮到影響上述因素的影響因素

2.現(xiàn)場控制。現(xiàn)場控制主要是指對正在進行的工作進行過程控制。在正在進行計劃的實施過程中，這類工作控制在糾正措施方面發(fā)揮著積極的作用。在成本控制方面，現(xiàn)場控制的指導作用非常明顯，它不僅有利于提高企業(yè)管理層和全體員工的工作能力，還有利于提升他們的自我控制能力。另外現(xiàn)場控制通常是在工作場所中扮演著非常重要的角色，管理人員到現(xiàn)場觀察各種成本控制以及操作控制是比較常見的活動，這是基層管理人員常用的控制方法。通過管理人員監(jiān)督檢查，深入現(xiàn)場親自管理，有利于更好地指導和控制員工活動。在工程項目的成本管理和控制中，現(xiàn)場控制可以確保成本控制目標的實現(xiàn)，當發(fā)現(xiàn)有一個標準偏差出現(xiàn)時，應當立即采取糾正措施。

3.反饋控制。反饋控制是對之前成本控制工作執(zhí)行結果的管理。首先將它與之前制定的控制標準進行比較，如果發(fā)現(xiàn)偏差，就需要找出原因，然后制定糾正措施以防止偏差繼續(xù)加深直至消除偏差。反饋控制是把系統(tǒng)輸出的信息反饋到輸入端，然后與輸入信息進行比較，通過對這兩種偏差的分析利用來完成市政成本控制過程。反饋控制就是充分利用過去的信息，指導當前的工作以及部署未來的工作。在控制系統(tǒng)中，假如反饋的信息的能抵消輸入信息，稱為負反饋。負反饋能夠促使系統(tǒng)趨于穩(wěn)定;假如它能達到增強輸入信息的作用，則稱為正反饋。相應地正反饋可以加強信號。

雖然反饋控制存在一些缺點，比如時間延遲的問題，也就是說從發(fā)現(xiàn)偏差到采取糾正措施之間的時間很大程度上會存在延遲的現(xiàn)象，在準備更正或者正在更正的過程中，實際情況可能已經發(fā)生了很大的變化，通常情況下對企業(yè)已經發(fā)生了不可逆的損失。但是反饋控制同時也具有很多優(yōu)點。首先，它可以給管理者提供許多與真正的計劃實施效果的有效信息。此外，反饋控制可以很大程度上提高員工的積極性。

4.動態(tài)控制。動態(tài)管理（Dynamic Management）就是指企業(yè)在管理過程中，通過預測，對內部數(shù)據(jù)以及外部環(huán)境進行分析，及時調整企業(yè)戰(zhàn)略模式、管理手段以適應管理的變化，同時對成本計劃進行一定的補充的管理手段。

在工程建設項目的實施過程中，通過對過程的動態(tài)控制，以及對目標的跟蹤和活動的變化，能夠進行全面的動態(tài)控制，便于及時、準確的把握所需要的信息以達到成本控制的目標，把實際目標值和建設和規(guī)劃項目的條件狀況和目標一起比較，如果發(fā)現(xiàn)偏離了原先設定的計劃，那么就應當確定采取糾正措施，保證計劃目標得以實現(xiàn)。全過程成本動態(tài)控制工作需要貫穿于項目的層面。動態(tài)控制作為施工活動的常用方法，應當始終采用。為了實現(xiàn)動態(tài)控制計劃的目標，在基于目標的規(guī)劃要求上，落實各個分級目標的實現(xiàn)。動態(tài)控制過程通常應該與事先擬定的計劃保持一致，依照事先的安排進行下去。一個好的計劃，首先必須是可行且合理的，包括在技術方面、資源方面、財務方面以及經濟方面都應當是合理可行的。同時，經過不斷改進工藝，力求達到最佳的程度。

四、市政工程成本控制的研究對象

1.施工項目成本形成的過程。根據(jù)市政工程項目成本控制的全面實施過程，考慮工程造價全過程控制的要求，施工項目成本形成的過程的主要內容包括：項目的招投標階段，應當依據(jù)工程概況和招投標文件，結合此工程的成本預算，提出投標決策并拿出相應的建議;在施工準備階段，應充分利用相關政策，進行良好的組織并按照實現(xiàn)的規(guī)劃繼續(xù)實施下去，人事管理人員和相關專家應閱讀和檢查招標文件和圖紙，隨時應對做出一類變更;施工階段，在施工圖預算的基礎上，結合施工預算以及各種定額，控制實際成本;在竣工階段和保修期內，應分解接受成本和保證成本，列出費用，回收計劃，這使得工程項目從開始到結束都在成本的控制中。

2.施工項目的職能部門、施工隊和生產班組。成本控制的具體內容就是針對每一天工程項目出現(xiàn)的所有費用和損失。這些費用和損失，除了在各部門經常發(fā)生外，而且也發(fā)生在生產部門和建設部門。因此，把職能部門，施工隊和生產班組列為成本控制對象，讓他們接受項目經理的指導，接受企業(yè)內部和外部的監(jiān)督檢查和評價是理所當然的。與此同時，對職能部門、施工隊和生產班組也應明確相應的責任成本，實行內部牽制制度。

3.分部分項工程。為了使成本控制工作做得更加扎實、細致，使得成本控制目標能夠順利實現(xiàn)，企業(yè)還應根據(jù)分項工程的施工項目，把分部、分項工程項目納入成本控制的對象。一般而言，項目應根據(jù)分項工程實物量，參照施工的預算定額，還要結合管理人員的綜合素質，在考慮到項目管理技術和專業(yè)素質能夠對節(jié)約計劃產生積極作用的基礎上，制定包括工程、材料、機械損耗在內的工程預算成本控制，將其作為子工程成本控制的依據(jù)。

目前，隨著越來越多的工程項目是在設計施工同時進行著適時的變化，在工程開始前就完整地編制出整個建設工程預算正在變得不太可能，但是公司仍舊可以根據(jù)設計圖紙，編制各個階段的施工預算。通常情況下，無論是項目整體的施工預算，還是分階段的施工預算，分部分項工程成本控制已經成為項目成本控制的一個重要依據(jù)。

五、市政工程成本控制的方法

目前，市政工程項目從以政府為主導開始轉變?yōu)槭袌鲩_放的競爭，這種變化，使得該行業(yè)的市場競爭愈加激烈。因此，市政施工企業(yè)應當采取以管理為中心的經營發(fā)展戰(zhàn)略，而且需要考慮到工程質量的提高并保證施工進度，以達到降低工程成本，提高經濟效率的目標，只有在確保項目安全、質量、工期的情況下，嚴格控制工程成本，減少市政施工企業(yè)工程成本，才能保證市政施工企業(yè)在市場競爭中占據(jù)一個位置。

1.內部控制法。內部控制，顧名思義，就是指為了在施工過程中防錯糾弊，成本控制方制定并實行一系列政策和規(guī)定。所謂內部控制方法，是指根據(jù)內部控制原理的基礎上，對制約工程項目的各個環(huán)節(jié)和要素進行有效的監(jiān)督檢查，以保證施工項目有序執(zhí)行，達到預期目標的方法。

2.目標成本法。目標成本法是一種以市場導向（ Market-driven），對制造企業(yè)的產品進行利潤計劃和成本管理的方法。目標成本，是企業(yè)在綜合自己所能接受的目標利潤以及客戶所能接受的價格，同時兼顧到產品的質量，性能，在這幾者關系達到平衡的情況下，企業(yè)應該在一定時間內達到的成本水平。目標成本法是事先根據(jù)成本控制要求確定終極目標，然后再根據(jù)制定好的目標進行成本控制。具體操作方法是以確定目標成本為基礎，首先分解其目標成本，隨后使用控制和評價手段對企業(yè)的業(yè)務活動的進行全面監(jiān)督和控制，使之達到管理層認定的經濟效益的一種科學有效的方法。它是一種全過程、全方位、全人員的成本管理方法。它是從項目中標開始，就要正式開始目標成本規(guī)劃，每個項目設一名負責開發(fā)的經理，以項目開發(fā)經理為中心，對項目計劃構想加以推敲，然后轉入基本設計階段，否則還需要運用價值工程重新加以調整，以達到要求。施工項目目標成本控制過程包括六個步驟：目標成本的設置、分解、監(jiān)控、計算、分析和目標成本評價。

3.責任成本法。責任成本法是介于制造成本和變動成本之間的一種成本方法，也稱為“局部吸收成本法”或“變動成本和吸收成本法結合的成本方法”。工程項目責任成本是按照誰負責誰承擔的原則，將項目負責人的可控程度歸屬于應由其負責的責任成本，保證其能夠測量、判別其歸屬對象，并根據(jù)成本發(fā)生地點及時調整責任成本。責任成本要素包括直接成本和間接成本。責任成本繪制各種工程造價的經濟責任，是一種加強項目管理的科學方法。工程項目責任成本管理是企業(yè)以事先確定的相關責任為依據(jù)，在內部建立若干個責任中心，按可控原則將成本分解到不同責任中心，誰能控制誰負責，每一責任層形成每個項目的成本責任，在整個項目實施的過程中，及時糾正目標成本以及實際成本之間的偏差，從總體上有效地控制成本。

與建筑、裝修、安裝以及公路等建設行業(yè)相比較來說，作為建設領域一個分支，市政工程行業(yè)的發(fā)展速度明顯滯后于上述幾個行業(yè)，發(fā)展速度的滯后也導致市政企業(yè)的管理水平稍顯落后。在本文中，通過對市政工程企業(yè)成本控制的基本理論進行分析，期望通過這些研究可以從一定程度上改善企業(yè)的管理者以及員工的成本管理意識，改變企業(yè)的成本管理現(xiàn)狀，達到企業(yè)經濟效益的實現(xiàn)。

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篇9

關鍵詞：中小企業(yè)；成本管理；成本控制；技術創(chuàng)新

一、我國中小企業(yè)成本管理概述

（一）中小企業(yè)成本管理的特點

1、體現(xiàn)在成本管理環(huán)境弱化方面

目前，我國中小企業(yè)面臨的環(huán)境使其形成了有別于大企業(yè)的成本管理特點。中小企業(yè)則多是民營企業(yè)，他們在經濟結構、發(fā)展水平、經濟政策的影響、企業(yè)組織形式、資金來源特點等方面都存在差異。中小企業(yè)的生存環(huán)境要比大企業(yè)嚴峻得多。如何規(guī)范成本管理制度，使中小企業(yè)得到發(fā)展，需要需要政府采取相應對策。在文化環(huán)境方面，大企業(yè)員工受教育的程度及成本管理人員的專業(yè)素質高于中小企業(yè)。大企業(yè)的成本管理制度是與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應的，中小企業(yè)往往采用家族式的成本管理。在成本管理文化方面，大企業(yè)的剛性特征較為明顯，而中小企業(yè)則更具有柔性化特征。

2、體現(xiàn)在管理目標單一方面

大企業(yè)的成本管理目標除了遵循本企業(yè)價值最大化要求外，還必須兼顧周邊中小企業(yè)群的成本管理要求。但中小企業(yè)的成本管理目標則較為簡單，是在滿足顧客要求、為顧客創(chuàng)造價值的同時，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。不斷降低成本，確保產品質量，努力增加利潤是中小企業(yè)成本管理動因，也是其目標的直接體現(xiàn)。只有不斷追求利潤的最大化才能提高成本管理水平，更改地進行成本決策，真正做到增收節(jié)支，主動提高質量，最終獲得應有的經濟效益。

3、體現(xiàn)在成本管理觀念滯后方面

"規(guī)模效益"往往是大企業(yè)降低成本的代名詞，而中小企業(yè)由于受到產銷量的限制，增加利潤不能僅僅靠降低成本來實現(xiàn)，更多的是要在產品的求新、求變、求質量、求優(yōu)質售后服務等方面來實現(xiàn)。低成本擴張，多元化經營對具有資金、技術、人才、信息、環(huán)境等優(yōu)勢的大企業(yè)來說是可行的，中小企業(yè)卻不可盲目實施低成本擴張戰(zhàn)略，否則不但不能降低風險，還會使企業(yè)陷入困境。中小企業(yè)利用"船小好掉頭"的特點，應用作業(yè)成本管理、成本企劃等方法，通過成本管理創(chuàng)新，提高企業(yè)經濟效益。

（二）成本管理的現(xiàn)狀

近年來，我國中小企業(yè)成本管理已經發(fā)生了很大的改變，主要包括兩方面：首先，越來越多的中小企業(yè)認識到提高成本管理水平是提升企業(yè)附加值的重要措施。中小企業(yè)的經濟效益的好壞與成本費用的多少有著緊密的聯(lián)系，企業(yè)成本管理工作的優(yōu)劣，對企業(yè)的經營成果有最直接的影響。企業(yè)的成本管理水平越高則企業(yè)的盈利空間越大，同樣企業(yè)的附加值也會越大。因此，要想使企業(yè)的經濟效益有所提高，就必須把加強企業(yè)成本管理這一問題放在第一位，以成本管理來帶動、協(xié)調和促進企業(yè)其他各項管理工作，從而使企業(yè)的整體素質和經濟效益有所提升。其次，許多企業(yè)開始明確采用科學的成本管理方法進行成本核算，有效地降低了產品成本。我國中小企業(yè)在經營活動過程中，外有經營環(huán)境變化、政府稅收和同行業(yè)競爭等威脅，內有股東分紅和職工待遇的壓力，企業(yè)用來緩解內外部帶來的壓力，主要的方法就是降低成本。提高企業(yè)的成本管理水平，就可以提高企業(yè)的價格競爭力，能夠避免由于提高售價而引發(fā)的各種問題，也能降低由于商品流轉稅的增加而帶來的壓力。

二、中小企業(yè)成本管理實證分析--以溫州日豐打火機廠為例

1990年創(chuàng)立的溫州日豐打火機有限公司是集開發(fā)、生產、銷售于一體的現(xiàn)代化輕工制造企業(yè)，主要生產金屬外殼打火機，年生產能力達2000多萬只[1]。然而，在如今成本高漲的形勢下，打火機行業(yè)正面臨著前所未有的壓力。2003年下半年，由于市場過度飽和，打火機廠為降低生產成本而偷工減料，生產的打火機質量低下，使打火機廠名譽掃地，銷售量大幅度減少，據(jù)調查，在溫州甚至有超過20%的打火機企業(yè)甚至沒有銷售記錄。而隨著近幾年國內制造打火機主要原料的有色金屬價格的一路攀升，使得制造企業(yè)成本大幅度提高，市場競爭日趨激烈，而2008年開始實行的新《勞動合同法》預計將會令企業(yè)增加15%-20%的人工成本。日豐打火機廠的危機如實反映了當前我國中小企業(yè)在成本管理和成本控制方面存在的問題，這些問題都嚴重制約著中小企業(yè)的生存和發(fā)展。

（一）成本管理理念具有局限性

從溫州打火機廠的事例中可以看到，由于質量低劣、粗制濫造，2003年下半年的時候，溫州絕大多數(shù)打火機廠名譽掃地，訂單大幅度減少，日豐打火機廠也是如此。究其原因，是因為目前我國很大一部分中小企業(yè)的成本管理的觀念比較落后，認為企業(yè)的成本管理只涉及產品的生產過程，企業(yè)只能以節(jié)約的方式來降低成本，成本管理的目的就是降低生產成本等等，這些過于陳舊的理念已經不能與如今的市場環(huán)境需求相適應。企業(yè)缺乏戰(zhàn)略成本管理理念。目前我國大部分的中小企業(yè)往往不夠重視對外部環(huán)境和企業(yè)自身能力的整體管理與全面分析，不能正確認識企業(yè)的成本管理能力，更無法同市場環(huán)境有機的結合，這不但無法使企業(yè)利用外部環(huán)境尋找新的發(fā)展契機，還往往因為外部環(huán)境的變化而使企業(yè)自身的發(fā)展受到約束。在實踐中的表現(xiàn)是，成本管理僅僅以產品的生產成本為主要管理對象，而沒有認識到其他活動（如技術投入、市場營銷和后續(xù)服務等）的重要性。另外，企業(yè)總是按先后順序對發(fā)生的各項活動的成本進行分析，忽視了其他各項活動可能對已發(fā)生的產品成本產生影響，降低了企業(yè)對其成本控制的準確度。

（二）成本管理范圍過于狹窄

從實例中可以看出，浙江大多數(shù)中小企業(yè)降低成本費用的主要方法仍然是降低產品生產耗費和節(jié)約費用，簡單的認為成本管理就是降低成本。企業(yè)在看待成本的效用時沒有從長期、全面的角度出發(fā)，忽略了對產品成本有影響的研發(fā)設計、市場開拓等各項活動。而由于科技創(chuàng)新的投入在短期內可能會增加成本費用卻無法為企業(yè)帶來現(xiàn)時的直接收益，所以對技術創(chuàng)新的投入缺失。從長遠來看，這種做法不僅不能降低成本，而且還會導致企業(yè)在激烈市場競爭中喪失主動權。同時企業(yè)還應該看到，在人民幣匯率上升、原材料價格提升和勞動成本大幅度上漲的今天，單純的依靠低價位謀生存的策略已經不可取了，成本費用只能是有條件、有限度的的降低。日豐打火機廠出現(xiàn)的危機正是印證了這一點。

企業(yè)成本管理缺乏市場觀念是我國中小企業(yè)在降低成本方面遇到的難題。成本體現(xiàn)了一個企業(yè)生產經營效率的高低，低成本就表示企業(yè)投入較少的資源而取得了更多的產品或服務。我國的中小企業(yè)通常按照成本習性來劃分產品成本并進行核算， 產品產量的提高可以降低單位產品分攤的固定成本， 產量越高，單位產品分擔的固定成本就越低， 在銷量不變的前提下， 企業(yè)的利潤就會越高。這樣的劃分方式致使企業(yè)忽略了產品在市場中的需求而只通過提高產量的方式來降低成本， 通過積壓存貨， 將生產過程中發(fā)生的固定成本和變動成本轉移到存貨中， 提高企業(yè)的短期利潤[2]。這對于大多數(shù)中小企業(yè)來說是不可取的。

（三）成本管理方法和手段過于陳舊

目前我國很多企業(yè)采用的成本管理方法仍然落后于西方發(fā)達國家，具體表現(xiàn)在兩方面：第一，在成本管理手段方面，我國中小企業(yè)大部分采用分步法或品種法進行成本計算，與發(fā)達國家企業(yè)普遍采用的目標成本法、作業(yè)成本法、標準成本法等先進的成本管理方法相比依然處于比較落后的階段。當前中小企業(yè)主要是小批量多品種的生產方式，這樣的生產方式適用于分批法計算成本，而我國現(xiàn)在只有約5.7%的企業(yè)采用分批法計算成本，據(jù)調查，我國約57.1%的企業(yè)使用品種法，約41.5%的企業(yè)使用分步法[3]。其次，在成本管理的手段方面，雖然許多中小企業(yè)引入了會計電算化，但他們往往只停留在"仿真手工"的核算階段，并沒有在成本費用的歸集和分配時真正的運用現(xiàn)代化手段進行精準的核算和綜合分析。這樣的方式最終導致企業(yè)決策者對成本管理有關信息了解和掌握的不夠準確和及時，進而無法做出正確的、有利于企業(yè)長遠發(fā)展的決策。

（四）成本管理人員素質普遍偏低

成本管理人員的業(yè)務普遍素質偏低這一問題在我國中小企業(yè)管理層中依然存在，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：首先，成本管理人員職業(yè)判斷能力偏低。在進行成本分析和預算時，由于職業(yè)判斷能力的不足，許多企業(yè)的成本管理人員只會選用一些簡單基礎的成本管理方法，并沒有重視選擇合理、科學的成本管理方法。如：采用人工工資比例法或人工工時比例法對制造費用進行分配，忽略了不同批次產品在實際耗費中存在的差異，從而導致產品成本信息的失真。其次，受實力所限，企業(yè)普遍缺乏熟悉國際金融產品和金融市場的人才，缺乏使用金融避險工具的經驗，更加不熟悉這些工具的使用成本，難以在產品的出口成本里將這些成本準確地核算出來，加大了企業(yè)財務管理的難度。再次，成本管理人員會計職業(yè)道德普遍偏低。很多企業(yè)的成本管理人員為了獲取非法利益而向外部傳播虛假的財務信息，在成本費用的計量、固定資產折舊、壞賬損失的確定、存貨的處理等方面出現(xiàn)了不合理不客觀的人為地調整的現(xiàn)象，導致會計信息嚴重失真。

（五）企業(yè)職工成本管理意識和積極性缺乏

長時間以來，許多企業(yè)的職工都認為成本管理是財務部門和企業(yè)領導的事，相應的成本費用和企業(yè)效益問題也都應由企業(yè)財務部或領導來控制和管理。因此，企業(yè)職工的成本意識十分薄弱，對于應該控制哪些成本、要如何控制等問題不想過問也無法過問。其次，不少中小企業(yè)的管理者仍然把職工當作創(chuàng)造財富的"工具"，想方設法用其創(chuàng)造利潤。與此同時，企業(yè)降低管理成本的主要手段通常都是節(jié)省人工支出。其結果是整個企業(yè)都處于命令加控制的管理方式，企業(yè)員工缺乏創(chuàng)造觀念，自然也沒有成本管理的意識。

三、建立并完善中小企業(yè)成本管理，促進中小企業(yè)健康發(fā)展

溫州日豐打火機廠的危機警示我們，面對著日益激烈的市場競爭，中小企業(yè)想要取得優(yōu)勢地位就必須在成本管理上執(zhí)行更加嚴格、更加科學的措施。因此，對成本管理體系的不斷完善和改進，結合自身生產能力，以可持續(xù)發(fā)展為目標，根據(jù)企業(yè)實際發(fā)展情況制定出相應的成本管理戰(zhàn)略是目前我國中小企業(yè)成本管理的當務之急。

（一）樹立現(xiàn)代成本管理理念

在市場經濟日漸成熟的情況下，企業(yè)的成本管理已經不能單純地與降低成本相提并論，企業(yè)的成本管理應該與整體經濟效益相聯(lián)系。成本的效益觀念應該成為企業(yè)一切成本管理活動的指導思想，由傳統(tǒng)的"節(jié)約理念"轉變?yōu)楝F(xiàn)代的"效益理念"，從而建立一種新型成本效益觀。成本效益觀體現(xiàn)了財務管理思想中的凈增效益原則，該原則認為某些成本的支出是為了獲取更大的收益[1]。按照該原則的理念，企業(yè)要重視產品的生產成本，還要重視在市場上該產品產生的各種效益，更加科學細致地對生產成本和經濟效益進行分析，提出更加合理的成本投入方案，盡可能以較少的成本投入，提升企業(yè)的盈利能力，盡可能多的為企業(yè)創(chuàng)造利益流入，從而使企業(yè)的財務管理目標得以實現(xiàn)。

（二）拓寬成本管理的范疇

市場上任何一種產品的成本絕不是只包括制造成本，而是包括產品從生產到退出市場這整個生命周期的全部成本。科學的成本管理制度是對企業(yè)活動的全過程都發(fā)揮作用。而不是僅局限于產品的生產階段。面對新的市場競爭環(huán)境，中小企業(yè)想要在激烈的市場競爭中保持地位，就應該對成本管理進行合理、科學、客觀的更為細致的劃分，拓寬傳統(tǒng)的成本管理的內容。具體包括以下三方面：

1、成本管理不能僅僅限于產品材料工費項目的核算，而應該擴展到產品的需求分析、產品的設計、技術的開發(fā)、相關技術的發(fā)展形勢分析、市場營銷和售后服務成本的分析等。依據(jù)相應的成本管理的要求對產品的生產成本、信息成本、維護成本、技術成本、客戶服務成本等采用更為嚴謹、科學、細致的手段進行管理。

2、隨著市場的不斷變化，商品的形態(tài)也不再受物質形式的約束，企業(yè)成本管理的內容也應該由物質產品成本向非物質成本方向拓展，如把人力資源成本拓展到非物質的環(huán)境成本等。

3、市場經濟條件下，企業(yè)應實現(xiàn)從企業(yè)內部制度到企業(yè)外部環(huán)境的管理重心的轉變，將對生產管理的重視轉為對經營決策管理的重視。分析研究各種決策成本，如機會成本、邊際成本、相關成本等，這些都在企業(yè)成本管理過程中扮演了非常重要的角色。

（三）選擇先進的成本管理方法和手段

1.引入先進的成本管理方法。實行科學的成本管理方法首先要有合理的成本管理制度，所以，企業(yè)應認清自身實際情況，充分學習和借鑒世界范圍內先進的成本管理方法，如作業(yè)成本法、標準成本法、目標成本法等，并將其應用在實際的成本管理工作當中，以適應市場競爭環(huán)境，實現(xiàn)企業(yè)的成本管理目標。

2.建立現(xiàn)代化的成本管理信息系統(tǒng)。隨著計算機的普及和國際網絡的覆蓋，中小企業(yè)應建立以此為中心的現(xiàn)代化成本管理信息系統(tǒng)。在這個系統(tǒng)當中，一方面企業(yè)可以利用計算機運算速度快、信息儲存量大、使用便捷等特點，取代一些繁重的事務性勞動，加快數(shù)據(jù)處理速度，從而加快信息的反饋，提升成本管理人員的決策效率。另一方面，企業(yè)可以以互聯(lián)網為工具，為企業(yè)的生產經營活動過程提供所需的市場信息，使企業(yè)準確、全面、及時的把握市場變化，搶占市場先機，幫助企業(yè)淘汰過時的產品，減少無形的損失，從而使中小企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展，在激烈的市場競爭保持優(yōu)勢地位。

（四）提升全員的成本管理意識和素質

提升全員的成本管理意識和素質主要有兩方面內容：一方面，企業(yè)應加大對成本管理專業(yè)人才的引進力度，還應加強對成本管理人員的會計、成本會計、財務管理、企業(yè)會計準則等相關的各種業(yè)務知識的培訓，提高相關人員的成本管理水平和專業(yè)技能。同時也應該在員工職業(yè)道德方面給予更高的關注，促使員工對國家相關財政法律法規(guī)的學習，嚴格按照國家的相關財經法紀要求進行工作。另一方面，要正確確立企業(yè)成本管理的主體，把全體成員納入成本管理的范圍中。要確立職工在成本管理過程中的重要地位和作用，提高全體職工對成本的理解和認識，增強職工成本觀念，使成本管理真正成為全員參與的管理。

（五）以技術創(chuàng)新促進成本管理

企業(yè)任何一項科技發(fā)明或高新技術成果和的應用所帶來的成本競爭力要遠遠大于我們通過內部挖掘帶來的競爭優(yōu)勢，它不僅可以促進銷量增長、提高售價，還可以擴大市場占有率、提高效率、節(jié)能降耗、增加產品的附加值，為企業(yè)帶來豐厚的利潤。中小企業(yè)擁有技術創(chuàng)新的優(yōu)勢，更應該重視發(fā)明、重視創(chuàng)新、重視個人創(chuàng)造力、重視研發(fā)工作、重視生產經營組織的發(fā)展。通過不斷創(chuàng)新，不斷在產品的質量、性能、樣式、工藝等各方面進行改進，來滿足消費者需求，保持企業(yè)的領先優(yōu)勢。"科技是第一生產力"，企業(yè)通過技術創(chuàng)新，一方面可以使產品的質量、性能、款式、工藝不斷得到改進，滿足不斷變化的市場需求，不但提高了企業(yè)的競爭力，同時也增加了企業(yè)產品服務的附加值，降低了企業(yè)產品的無形損失。另一方面，通過技術創(chuàng)新也可以提高企業(yè)生產設備的工作效率、優(yōu)化工藝、降廢減損，從而達到降低成本的目的。

四、結語

成本管理是企業(yè)管理工作的重要環(huán)節(jié)，它的最終結果將對企業(yè)的經濟效益產生重大影響。對于中小企業(yè)來說，成本管理是企業(yè)生存與發(fā)展的重要保證，是使企業(yè)能夠迅速在同類市場中占有一席之地的核心因素。本篇論文以溫州日豐打火機公司為例，針對我國中小企業(yè)成本管理中存在的企業(yè)成本管理理念落后、成本管理范圍過于狹窄、成本管理方法和手段過于陳舊、成本管理人員素質普遍偏低、企業(yè)職工缺乏成本管理意識和積極性等問題進行了深入的分析和探討，并提出相應的解決辦法。相信我國中小企業(yè)在成本管理上的不斷改進會讓企業(yè)擁有更好的發(fā)展。

注釋：

①朱長輝.從"溫州制造"危機看中小企業(yè)成本管理存在的問題與對策[J].黑龍江對外經貿，2008，（6）.

②姚紅.我國中小企業(yè)成本管理現(xiàn)狀思考[J].財會通訊，2008，（2）.

篇10

現(xiàn)代成本會計管理理念與方法淺談

1前言

近些年來，成本會計經歷著前所未有的變化，發(fā)生這種變化的原因主要源于企業(yè)制造環(huán)境發(fā)生了極大的改變，產品的需求多樣化，市場競爭日益激烈等等，這些都極大的要求成本會計管理理念和方法要不斷的創(chuàng)新。在現(xiàn)代化的生產模式下，企業(yè)一定要有與它相適應的會計管理方法。

2現(xiàn)代成本會計與傳統(tǒng)成本會計的區(qū)別

2.1理念不同

目標的不同。在會計的目標上，以前的會計一般會采用“經營責任觀”。但是現(xiàn)如今，因為近年來通貨膨脹的原因，使得物價在不斷的波動，導致了會計信息的失真。所以，我們可以將現(xiàn)代成本會計的目標定義為以“經營責任觀”為基礎的“決策有用觀”。會計的原則。所謂會計的原則，是指對于會計工作起到指導作用的具體規(guī)范，它是會計在實際工作當中應該遵循的重要依據(jù)。在當今的通貨膨脹的形勢下，傳統(tǒng)成本會計仍然采用歷史成本進行計價，必然會使得資產的賬面價值與資產在市面上的價值產生嚴重的偏離。

2.2計量的模式不相同

數(shù)據(jù)的可靠性。從理論上來說，歷史的成本雖然能夠更加客觀和可靠的反映企業(yè)信息，但是，這一優(yōu)勢也僅僅的基于當時的交易價格。從另一個角度來分析，歷史的成本對于時間的價值是能夠忽視的，但是所有的資產都是具有時間價值的，但是歷史成本卻不能夠真正的反映資產的真實價值。同時，歷史成本依據(jù)的歷史價格本身具有很大的主觀性。所以，傳統(tǒng)的成本會計在計量數(shù)據(jù)時，事實很難達達到真正意義上的可靠性與客觀性。

3成本會計管理理念與方法產生的必然性

對于傳統(tǒng)的制造業(yè)來說，服務企業(yè)很難去劃分成本的份額，以前的成本管理的方式已經不再適應當前的需要。同時，很多的制造業(yè)已經從賣方市場逐漸的轉化為買方市場，面臨的問題也更加的突出。所以，成本會計的工作人員一定要尋找一種能夠滿足現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的成本會計管理理念與方法，從而為管理提供能夠適應當前環(huán)境的信息。

隨著社會的進步，使得計算機技術等高科技成果廣泛的運用到了生產的經營當中，企業(yè)的生產方式與成本管理已經發(fā)生了根本的變化，大多數(shù)企業(yè)已經逐步的形成資本的密集型與技術的密集型，并且直接的控制生產中的人力成本。

當前，很多的高新企業(yè)的人工成本已經降到了極低，同時，間接的控制成本的比例大大的增加，成本結構很復雜，這就要求成本會計人員去深入分析間接制造成本產生的原因及其現(xiàn)象，為以后的管理提供適合的成本信息。

4現(xiàn)代成本管理理念與方法

4.1價值鏈的分析

在研究現(xiàn)代成本管理理念與方法的過程中，價值鏈分析是十分必要的。價值鏈是用來描述企業(yè)從研發(fā)、成產，到最終銷售的過程。企業(yè)需要充分的分析產品的價值，努力減少價值不增值作業(yè)，從而有效的降低企業(yè)的成本。比如：很多的企業(yè)都有存貨，這只是單純的起到了降低風險的作用，并不能夠增加企業(yè)的價值。所以，企業(yè)一定要減少企業(yè)存貨的管理成本，運用科學的方法來進行管理，從而有效的減少半成品的成本。

4.2零存貨與及時成產

一般企業(yè)降低成本，采用通過零存貨的的方法來達到目的，但是零存貨又會給企業(yè)的成產帶來一定的風險，如果沒有按時給供貨商提供貨物，將會面臨賠償巨大的違約金的后果，會給企業(yè)帶來不小的損失。同時，可以進行及時生產，在這種理念下，企業(yè)只有再準確的接到訂單時，才能夠進行相關的活動，在生產線上的部件都要在下一個生產過程中需要時成產。

完成及時的成產，不僅要求企業(yè)準確、及時的簽訂各種訂單，還要在最短的時間內完成產品的研發(fā)，并要求生產設備在一個比較高的質量標準上，對于工人的精巧技術和操作速度也有很高的要求。假如在任何一個環(huán)節(jié)上出現(xiàn)了問題，那么生產便被迫停止，將造成極大的損失。所以，在此種情況下，企業(yè)一定要有先進的技術，如果生產過程中出現(xiàn)問題，將馬上解決。

4.3作業(yè)成本法

一般來講，作業(yè)成本管理就是在生產的過程中在生產作業(yè)方面進行管理，通過充分、細致的分析作業(yè)成本，從而計算出產品的生產成本，為企業(yè)的作業(yè)管理提供相對準確的信息。

對于企業(yè)來講，每進行一次作業(yè)，都會消耗一定數(shù)量的資源，作業(yè)的成果又會轉移，逐漸的轉移，最終將生產的成品銷售給顧客。所以，企業(yè)的生產其實就是一個作業(yè)消耗和產品消耗的過程，也是價值的形成過程。但是，并不是全部的作業(yè)都能夠增值的，也并不是全部都能夠提高效益的。所以，作業(yè)的管理目的就是減少不增值的作業(yè)，從而更好的降低作業(yè)的成本，充分的提高經濟的效益。

因為企業(yè)的生產方式各不相同，產品的形式也多種多樣，因此，在生產的過程當中，消耗的資源和成本也各不相同，所以，成本動因也不同。我們企業(yè)需要進行作業(yè)成本的統(tǒng)一規(guī)定，從而具體問題具體分析。

4.4全面的質量管理

在企業(yè)的成本管理當中，全面質量管理是非常重要的一個環(huán)節(jié)，這一環(huán)節(jié)直接關系到企業(yè)的生產能力和服務質量。

面對著諸多的質量問題，傳統(tǒng)的成本管理是結合企業(yè)的長期效益來進行管理的，各個企業(yè)都力求產品質量的零缺陷，這個是企業(yè)想要達到的目的。因為當前社會是一個激烈競爭的社會，如果企業(yè)出現(xiàn)了不合格的產品，那么就代表將要失去了整個市場，其損失是無法估量的。進行全面質量的管理，就是為了更好的滿足客戶服務，充分的征求客戶的要求，使客戶對于企業(yè)的服務更加的滿意。

質量其實就是消費者對于產品是否滿意，想要得到高質量的產品就必須要付出成本，質量成本包括了檢驗成本、預防成本、缺陷成本，這些成本是企業(yè)為了能夠達到更好的質量目標而消耗的成本，是必不可少的。

4.5約束理論

約束企業(yè)是指任何企業(yè)都有缺陷，假如想要改善缺陷，那么是會約束生產的。所以說，約束理論就是幫助企業(yè)找到缺陷，完善企業(yè)生產經營?，F(xiàn)如今，制造業(yè)的生產比較多，每一個生產程序水平和設備的完整程度都不是一樣的，這樣就直接導致了每一個生產程序都有不同的生產力。企業(yè)一定要找到生產能力最小的環(huán)節(jié)，提高該生產工序的生產質量能力，從而有效的提高整個生產過程的生產力，從而更好的降低成本。

企業(yè)實行“約束理論”，不斷的去尋求企業(yè)的缺陷，從而有效地解決，就能夠更好的提高生產力水平，降低成本，從而提高社會競爭力。

5我國企業(yè)采取現(xiàn)代成本管理理念與方法應該注意的問題

5.1要充分的考慮全面性

成本管理是一個非常復雜的過程，在進行成本管理設計時，需要充分的考慮全面性，要全員參加，充分的落實到管理及其生產的全過程，不能夠武斷的下達命令，對于作業(yè)成本設計時更是如此，一定要充分的取得管理人員及其基層工作人員的全力配合才能夠進行。

5.2需要以人為本

在現(xiàn)代的成本管理當中，人是主觀能動的。企業(yè)怎么樣才能夠激發(fā)出全體員工的能動性，這是管理者需要全面考慮的問題。怎樣才能夠完善管理方法，使員工自愿、積極主動的去參與，這樣才是目的。所以，現(xiàn)代成本管理方法一定要與“以人為本”相結合。

5.3綜合性

因為我國企業(yè)現(xiàn)代成本管理的方法是一個系統(tǒng)的整體，所以在進行設計時一定要綜合運用。比如為了加快存貨的流通速度而盲目的去采取零存貨方法，這是很不可取的。

5.4持久性

企業(yè)現(xiàn)代成本管理是一個需要長期改進、不斷完備的過程，在管理理念中也有提到。成本的管理不能夠只是單純的去追求短期的利益，應該走長遠路線，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

6小結

通過成本會計管理理念與方法的研究，可以極大的使得企業(yè)更加適應市場的需要，使企業(yè)能夠更快的發(fā)展。

參考文獻:

[2]宮興國.企業(yè)成本管理理論發(fā)展歷程及發(fā)展趨勢分析[J].生產力研究，2008，（19）.

[3] 李寶元著：《人力資本運營—新經濟時代企業(yè)經營戰(zhàn)略與致勝方略》，北京：企業(yè)管理出版社，2001（1）.

[4]董文華.煤炭企業(yè)的成本意識與管理實踐探討.山西焦煤科技,2010.3.