導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計(jì)管理論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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關(guān)鍵詞：領(lǐng)導(dǎo)干部；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；審計(jì)評價

1經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)存在的問題

1.1對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)認(rèn)識不夠

不同部門對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的認(rèn)識不同，客觀上造成經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)難以開展。從經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度定位上看，有人認(rèn)為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在干部監(jiān)管中發(fā)揮有限的作用，既是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督又是行政監(jiān)督，領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的行為受多方面行為規(guī)范的制約，由此形成道德、政治、經(jīng)濟(jì)等各方面公共責(zé)任與控制有機(jī)結(jié)合的監(jiān)督體系，各種責(zé)任交織一起，很難把握準(zhǔn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的地位。但社會大眾及有關(guān)部門對領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)定位過高，而將審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用簡單化、絕對化，影響了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的開展。

1.2審計(jì)時間不足。審計(jì)力量有限

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)時間跨度大、工作量重、時限緊迫的綜合性審計(jì)工作。由于很難預(yù)測組織、人事部門委托審計(jì)的時間，不能列入審計(jì)工作計(jì)劃內(nèi)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容和范圍較廣，而審計(jì)時間要求往往比較緊，要準(zhǔn)確界定領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任，實(shí)事求是地評價干部的工作業(yè)績，在有限的時間內(nèi)就很難達(dá)到目的。還有一些審計(jì)工作是臨時交辦的，審計(jì)時間與會計(jì)決算期也不一致，基層審計(jì)人員任務(wù)繁重，加上目前高素質(zhì)的審計(jì)人員較少，這使審計(jì)力量受到限制。

1.3審計(jì)人員素質(zhì)不高

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的高要求、高難度與審計(jì)人員素質(zhì)要求方面存在很大差距。審計(jì)結(jié)果很大程度上取決于審計(jì)資料的占有和對宏觀經(jīng)濟(jì)形勢下領(lǐng)導(dǎo)干部行為的判斷。這就要求審計(jì)人員要具備多方面的知識，而我們相當(dāng)審計(jì)人員的素質(zhì)還達(dá)不到這個要求，存在的主要問題是文化知識、理論水平和業(yè)務(wù)技能偏低，專職人員少，兼職人員多，缺乏必要的審計(jì)專業(yè)知識和技巧，但需要審計(jì)的項(xiàng)目眾多，往往在審計(jì)委托書下達(dá)后臨時組建審計(jì)小組，很難保證審計(jì)人員的質(zhì)量。

1.4經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評價難

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報告的核心內(nèi)容是評價被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，評價的準(zhǔn)確、恰當(dāng)、公正、客觀與否，直接關(guān)系到審計(jì)質(zhì)量和風(fēng)險。由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容的廣泛性，它包含了財務(wù)、法紀(jì)和績效等各方面的內(nèi)容，綜合性很強(qiáng)。審計(jì)評價的內(nèi)容、目的、要求不明確，沒有一個統(tǒng)一的評價標(biāo)準(zhǔn)，給審計(jì)工作帶來很大的隨意性和伸縮性，使審計(jì)評價難度增加。

1.5審計(jì)結(jié)果運(yùn)用較差。重視不夠

審計(jì)結(jié)果運(yùn)用主要是組織、人事部門和紀(jì)檢部門的工作范圍，客觀上造成了審計(jì)與結(jié)果運(yùn)用的分離。審計(jì)機(jī)關(guān)要應(yīng)付過多的審計(jì)項(xiàng)目，沒有運(yùn)用好審計(jì)結(jié)果，雖然工作上付出很多，但是收效甚微。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在結(jié)果運(yùn)用方面主要存在以下問題：審計(jì)結(jié)果的利用率低，“先離任后審計(jì)”的現(xiàn)象普遍存在，造成審計(jì)結(jié)果報告滯后于組織部門選拔、任用干部，用人和審計(jì)脫節(jié)；黨委政府及其相關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)干部對審計(jì)結(jié)果的態(tài)度，多年的審計(jì)實(shí)踐已充分證明，若得不到當(dāng)?shù)卣捌湎嚓P(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)干部的重視，審計(jì)結(jié)果很難以得到有效運(yùn)用；審計(jì)結(jié)果的不公開不透明，審計(jì)結(jié)果運(yùn)用缺乏標(biāo)準(zhǔn)，對審計(jì)結(jié)果的有效運(yùn)用也會帶來不利影響。

2改善經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的對策

2.1提高認(rèn)識，完善相關(guān)的規(guī)章制度

要搞好經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，提高認(rèn)識是關(guān)鍵，必須加強(qiáng)法律法規(guī)方面的宣傳，提高各級領(lǐng)導(dǎo)干部對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)必要性和重要性的認(rèn)識，營造一種制度化、規(guī)范化的工作氛圍，促使各級領(lǐng)導(dǎo)干部解放思想，轉(zhuǎn)變觀念，正確認(rèn)識到經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)干部隊(duì)伍建設(shè)的一項(xiàng)重要措施。同時中央及各級部門要高度重視經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相關(guān)規(guī)章制度的完善工作，根據(jù)實(shí)際情況出臺了一些新的制度、規(guī)定和辦法。對審計(jì)結(jié)果運(yùn)用中各機(jī)關(guān)的職責(zé)做出了明確規(guī)定，建立和完善了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果公告制度、運(yùn)用反饋和檢查制度、運(yùn)用情況督查制度，以有效地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的規(guī)范化、科學(xué)化。

2.2提高審計(jì)人員素質(zhì)

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)政策性和專業(yè)性極強(qiáng)的審計(jì)工作。實(shí)踐證明，保證審計(jì)工作質(zhì)量的前提是提高審計(jì)人員的政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素，加強(qiáng)對審計(jì)人員自身執(zhí)政能力的培養(yǎng)。各級單位部門要選派那些經(jīng)驗(yàn)豐富，具備相應(yīng)的技術(shù)資格和業(yè)務(wù)能力的審計(jì)人員充實(shí)審計(jì)隊(duì)伍，還要加強(qiáng)對審計(jì)人員的后續(xù)教育與培訓(xùn)，使審計(jì)人員形成一種基本的職業(yè)意識，這種職業(yè)意識應(yīng)隨著經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的職業(yè)化規(guī)范的健全而逐步強(qiáng)化，將審計(jì)人員從行為的強(qiáng)化延伸到思想意識上的強(qiáng)化，保證審計(jì)的獨(dú)立性。

2.3合理利用審計(jì)力量

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的工作量較大、時間要求緊，在保證審計(jì)質(zhì)量的前提下，必須合理運(yùn)用審計(jì)力量才能提高工作效率。首先要加強(qiáng)部門之間的協(xié)調(diào)與配合，共同做好經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作。各級領(lǐng)導(dǎo)干部的重視和被審計(jì)單位有關(guān)人員的積極配合，是開展好經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的基本保證。其次要加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的計(jì)劃性，妥善處理工作任務(wù)較重與審計(jì)力量有限的矛盾，合理安排、統(tǒng)一組織。再次要對審計(jì)工作進(jìn)行合理分工，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和社會審計(jì)組織的作用，提高審計(jì)質(zhì)量。

2.4規(guī)范審計(jì)評價

建立一套科學(xué)、合理、便于操作的審計(jì)評價指標(biāo)體系，是一個可行的方法，但要考慮到目前審計(jì)機(jī)關(guān)的工作量，并圍繞審計(jì)目標(biāo)、被審計(jì)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和不同單位或部門財政財務(wù)收支活動的實(shí)際情況來設(shè)計(jì)、實(shí)施。要做好審計(jì)評價工作，必須堅(jiān)持客觀全面、實(shí)事求是的原則，重要的是在進(jìn)行審計(jì)時，要遵守黨和國家制定的各種法規(guī)、經(jīng)濟(jì)政策、規(guī)章制度等，也要遵循從事經(jīng)濟(jì)活動處理經(jīng)濟(jì)信息的各種理論上的原則、程序和方法，以及社會公認(rèn)的一般慣例以及科學(xué)上、職業(yè)上的規(guī)則等。審計(jì)評價必須突出重點(diǎn)，結(jié)論要恰當(dāng)、準(zhǔn)確，不至于引起誤解。

2.5重視審計(jì)結(jié)果運(yùn)用

篇2

對于這次行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作中暴露出來的資產(chǎn)管理問題，資產(chǎn)盤盈、損失形成的歷史原因和存在問題，以及出現(xiàn)的會計(jì)差錯調(diào)整情況，我們進(jìn)行了認(rèn)真分析研究，以提出改進(jìn)建議，探討加強(qiáng)行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理的有效途徑和方法。

一、資產(chǎn)損益原因分析

(一)資產(chǎn)盤盈原因分析

第一，購置時只列費(fèi)用支出，未計(jì)入固定資產(chǎn)。部分行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算不規(guī)范，賬務(wù)處理不到位，忽視固定資產(chǎn)的日常管理，缺乏規(guī)范的購置、驗(yàn)收、保管和使用制度。購置后只列費(fèi)用支出，不能及時登記固定資產(chǎn)的臺賬、卡片賬，或一些單位根本沒有設(shè)置固定資產(chǎn)臺賬、卡片賬，本次資產(chǎn)清查中實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)大于賬面數(shù)，造成資產(chǎn)盤盈。

第二，政府及上級部門劃撥、配置的固定資產(chǎn)未入賬。在資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，政府無償劃撥的土地長期未入賬，這種情況在鄉(xiāng)衛(wèi)生院中尤其突出，鄉(xiāng)衛(wèi)生院多成立于五六十年代，衛(wèi)生院占用土地多為成立時無償劃撥，多年來未估價入賬；上級部門劃撥、配置的電腦、打印機(jī)、汽車、家具用具、變壓器等在收到實(shí)物時未做賬務(wù)處理，未及時計(jì)入固定資產(chǎn)賬，造成賬面未登記而實(shí)物已在用。

第三，自行建蓋、接受轉(zhuǎn)讓的固定資產(chǎn)未入賬。部分行政事業(yè)單位自行建蓋的辦公樓等固定資產(chǎn)已交付使用，由于未進(jìn)行決算或未取得發(fā)票等原因未計(jì)入固定資產(chǎn)。在資產(chǎn)清查審計(jì)中還發(fā)現(xiàn)有部分事業(yè)單位自行建蓋的房屋、圍墻、伙房等固定資產(chǎn)建蓋時未計(jì)入固定資產(chǎn)，支付的工程款長期掛在往來賬中，本次資產(chǎn)清查時才發(fā)現(xiàn)這些固定資產(chǎn)已被拆除或重建，由此可見其資產(chǎn)管理的混亂。部分行政事業(yè)單位取得轉(zhuǎn)讓的固定資產(chǎn)所有權(quán)后，未辦理過戶手續(xù)，也未入賬。

第四，接受捐贈的固定資產(chǎn)未登記入賬。部分行政事業(yè)單位接受捐贈的家具及電子設(shè)備等在受贈時未計(jì)入固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)管理人員也不對這些資產(chǎn)進(jìn)行管理。

（二）資產(chǎn)盤虧原因分析

第一，已報廢毀損資產(chǎn)未做賬務(wù)處理。部分行政事業(yè)單位對使用年限較長，已無修復(fù)價值或已損壞無法修復(fù)的汽車、電腦、傳真機(jī)、打印機(jī)等電子產(chǎn)品及無法使用的軟件、儀器儀表、家具用具等資產(chǎn)，長期未進(jìn)行清理、申報報廢并進(jìn)行賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查中實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)小于賬面數(shù)，造成資產(chǎn)盤虧。

第二，已轉(zhuǎn)讓、出售資產(chǎn)未做賬務(wù)處理。部分行政事業(yè)單位轉(zhuǎn)讓、出售汽車等固定資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓、出售收入已入賬，固定資產(chǎn)未做減少的賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查中實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)小于賬面數(shù)，造成資產(chǎn)盤虧。

第三，已被拆除資產(chǎn)未做賬務(wù)處理。部分行政事業(yè)單位房屋因鑒定為危房已拆除，或因新建房屋拆除原建筑物，單位未作減少固定資產(chǎn)賬面值的賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查中實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)小于賬面數(shù)，造成資產(chǎn)盤虧。

第四，劃拔資產(chǎn)及對外捐贈資產(chǎn)未做賬務(wù)處理。部分行政事業(yè)單位劃拔給下屬單位或其他單位的資產(chǎn)，實(shí)物已調(diào)走，單位未作減少固定資產(chǎn)賬面值的賬務(wù)處理；贈送給扶貧點(diǎn)或其他單位的電子產(chǎn)品及家具用具，實(shí)物已調(diào)走，單位未作減少固定資產(chǎn)賬面值的賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查中實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)小于賬面數(shù)，造成資產(chǎn)盤虧。

第五，其他原因。部分行政事業(yè)單位電腦等資產(chǎn)被盜，或人員調(diào)動帶走電腦，單位未作減少固定資產(chǎn)賬面值的賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查中實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)小于賬面數(shù)，造成資產(chǎn)盤虧。

二、資產(chǎn)清查中出現(xiàn)的會計(jì)差錯調(diào)整情況

第一，已進(jìn)行房改的職工宿舍未進(jìn)行賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，有兩個事業(yè)單位已進(jìn)行房改的職工宿舍，產(chǎn)權(quán)已屬于職工所有，固定資產(chǎn)未作減少的賬務(wù)處理。資產(chǎn)清查審計(jì)中作為會計(jì)差錯進(jìn)行了調(diào)整。

第二，固定資產(chǎn)重復(fù)入賬。本次資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)部分行政事業(yè)單位設(shè)備、房屋等資產(chǎn)重復(fù)計(jì)入固定資產(chǎn)。資產(chǎn)清查審計(jì)中作為會計(jì)差錯進(jìn)行了調(diào)整。

萬平：行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查審計(jì)第三，歷年清倉盤盈掛賬未進(jìn)行賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)事業(yè)單位存貨項(xiàng)目出現(xiàn)會計(jì)差錯，存貨清倉盤盈及進(jìn)銷差價多年未作處理，本次清查出現(xiàn)較大金額的存貨盤盈；或者歷年清倉盤盈掛賬應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款中長期不作處理。以上情況主要出現(xiàn)在鄉(xiāng)衛(wèi)生院。第四，收入長期掛賬未進(jìn)行賬務(wù)處理。本次資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，部分事業(yè)單位的事業(yè)收入或房租收入掛賬在其他應(yīng)付款中，長期未進(jìn)行賬務(wù)處理。資產(chǎn)清查審計(jì)中作為會計(jì)差錯進(jìn)行了調(diào)整。

第五，賬表不符。本次資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，部分事業(yè)單位賬面上事業(yè)結(jié)余為負(fù)數(shù)，在年終決算報表中將事業(yè)結(jié)余反映為零，同時空增其他資產(chǎn)項(xiàng)目，造成賬表不符。資產(chǎn)清查審計(jì)中作為會計(jì)差錯進(jìn)行了調(diào)整。

第六，未能規(guī)范使用會計(jì)科目。本次資產(chǎn)清查審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，部分事業(yè)單位未能規(guī)范使用會計(jì)科目，例如向銀行、農(nóng)村信用社等金融機(jī)構(gòu)的貸款計(jì)入了“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)付賬款”等科目，未按規(guī)定計(jì)入“借入款項(xiàng)”科目核算。

三、在資產(chǎn)清查審計(jì)工作中提出的有關(guān)改進(jìn)建議

第一，鑒于部分行政事業(yè)單位對各種資產(chǎn)存續(xù)狀態(tài)的動態(tài)管理存在一定的缺陷，對資產(chǎn)的現(xiàn)狀掌握的信息滯后，建議每年年末對資產(chǎn)進(jìn)行清查盤點(diǎn)，以及時掌握本單位資產(chǎn)的實(shí)際情況。

第二，由于在實(shí)際工作中經(jīng)常出現(xiàn)漏記固定資產(chǎn)及固定基金的情況，建議在“事業(yè)支出”科目中設(shè)置“設(shè)備購置”明細(xì)科目用于專門核算固定資產(chǎn)的購入，便于在年末及時查對賬目，避免固定資產(chǎn)出現(xiàn)漏記。

第三，在資產(chǎn)清查專項(xiàng)財務(wù)審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)部分行政事業(yè)單位未辦理有關(guān)的房產(chǎn)證、土地證，或房產(chǎn)證、土地證不齊全，這種情況在鄉(xiāng)級行政事業(yè)單位特別突出，建議單位應(yīng)及時辦理有關(guān)土地及房屋的產(chǎn)權(quán)證書以便于明晰產(chǎn)權(quán)，更好地明確本單位的不動產(chǎn)狀況。

第四，對上級配給或外單位捐贈的實(shí)物，應(yīng)建立同時向財務(wù)部門報備的機(jī)制，及時將此類資產(chǎn)納入管理；建議在今后對劃入劃出固定資產(chǎn)，應(yīng)完備劃轉(zhuǎn)手續(xù)，根據(jù)相關(guān)文件及時進(jìn)行賬務(wù)處理。

第五，對已完工建設(shè)項(xiàng)目及時辦理決算手續(xù)，對已交付使用固定資產(chǎn)及時根據(jù)相關(guān)結(jié)算手續(xù)及時進(jìn)行賬務(wù)處理。

第六，現(xiàn)行行政單位財務(wù)制度規(guī)定了固定資產(chǎn)的核算起點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，一般設(shè)備單位價值在500元以上，專用設(shè)備單位價值在800元以上，并且使用年限在一年以上為固定資產(chǎn)。對于單位價值雖未達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)，但使用年限在一年以上的大批同類物資，也列為固定資產(chǎn)管理。建議在今后會計(jì)處理中嚴(yán)格劃分固定資產(chǎn)及低值易耗品，對符合固定資產(chǎn)入賬條件的資產(chǎn)，及時計(jì)入固定資產(chǎn)。

第七，通過本次資產(chǎn)清查以后，建立并完善固定資產(chǎn)卡片制度，落實(shí)資產(chǎn)管理責(zé)任制度，加強(qiáng)對各科室固定資產(chǎn)的管理，確保管理責(zé)任落實(shí)到人。建議今后對資產(chǎn)進(jìn)行嚴(yán)格管理控制，該入賬、該報損的資產(chǎn)，要及時處理，做到賬實(shí)、賬帳相符。

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【關(guān)鍵詞】初步業(yè)務(wù)活動；審計(jì)程序；首次接受審計(jì)委托；連續(xù)審計(jì)

《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則（以下簡稱準(zhǔn)則）第1201號-計(jì)劃審計(jì)工作》新增了“初步業(yè)務(wù)活動”內(nèi)容。該內(nèi)容針對連續(xù)審計(jì)情形下決定是否保持客戶關(guān)系之前開展的工作進(jìn)行了規(guī)范。但新審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施兩年來，從理論和實(shí)務(wù)上，初步業(yè)務(wù)活動沒有得到必要的重視和充分的理解。在諸多新出版的審計(jì)書中對其表述不一，或完全借鑒準(zhǔn)則內(nèi)容，或忽略回避。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，無端簡化甚至放棄初步業(yè)務(wù)活動。如何完整、準(zhǔn)確地把握初步業(yè)務(wù)活動，本文結(jié)合準(zhǔn)則及準(zhǔn)則指南，從以下幾個方面展開討論。

一、初步業(yè)務(wù)活動是一個必須執(zhí)行的審計(jì)程序

對于開展初步業(yè)務(wù)活動，新審計(jì)準(zhǔn)則作了如下規(guī)定：

首先，《準(zhǔn)則第1201號——計(jì)劃審計(jì)工作》第二章第六條針對連續(xù)審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)定：“注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在本期審計(jì)業(yè)務(wù)開始時開展下列初步業(yè)務(wù)活動。”

其次，在第九章第二十七條規(guī)定：“在首次接受審計(jì)委托前，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行下列程序：……。”與第九章第二十七條相關(guān)聯(lián)的《準(zhǔn)則第1152號——前后任注冊會計(jì)師的溝通》指南中補(bǔ)充規(guī)定：“與前任注冊會計(jì)師進(jìn)行溝通，是后任注冊會計(jì)師在接受委托前應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的必要審計(jì)程序。如果沒有進(jìn)行必要溝通，則應(yīng)視為后任注冊會計(jì)師沒有實(shí)施必要的審計(jì)程序?！?/p>

再次，即使對小型單位的審計(jì)，它也是一個必須執(zhí)行的審計(jì)程序?！稖?zhǔn)則第1621號——對小型被審計(jì)單位的特殊考慮》第二章第五條規(guī)定：“注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分了解小型被審計(jì)單位的基本情況，初步評價審計(jì)風(fēng)險，以確定是否接受委托。”

筆者認(rèn)為，在審計(jì)實(shí)務(wù)和教材表述中，對初步業(yè)務(wù)活動的理解應(yīng)注意兩點(diǎn)：

一是上述有關(guān)規(guī)定中使用“應(yīng)當(dāng)”一詞，著重強(qiáng)調(diào)了初步業(yè)務(wù)活動的必要性。注冊會計(jì)師在簽約前沒有開展初步業(yè)務(wù)活動，不得接受客戶委托。無論是首次接受審計(jì)委托還是連續(xù)審計(jì)，在確定是否建立和保持客戶關(guān)系之前，都應(yīng)當(dāng)開展初步業(yè)務(wù)活動。這是必須執(zhí)行的審計(jì)程序，不可以無端的簡化省略，甚至放棄而直接接受客戶委托。

二是對于規(guī)模較小、業(yè)務(wù)活動和會計(jì)記錄相對簡單、內(nèi)部控制有限的小型被審計(jì)單位，也必須開展初步業(yè)務(wù)活動，只是開展初步業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容有所不同。應(yīng)在滿足評估小型被審計(jì)單位可審計(jì)性需要的前提下開展初步業(yè)務(wù)活動，以確定是否接受委托。

二、開展初步業(yè)務(wù)活動的時間考慮

初步業(yè)務(wù)活動按照審計(jì)業(yè)務(wù)客戶情形的不同，可分為：首次接受審計(jì)委托的初步業(yè)務(wù)活動；連續(xù)審計(jì)情形下的初步業(yè)務(wù)活動。

兩種情形下的初步業(yè)務(wù)活動在開展的時間上有所不同。

（一）首次接受審計(jì)委托開展初步業(yè)務(wù)活動的時間

首次接受審計(jì)委托分為兩種：一種是接受新客戶而建立客戶關(guān)系的審計(jì)業(yè)務(wù)委托；另一種是承接現(xiàn)有客戶（因?qū)ζ涮峁┝似渌?wù)）的審計(jì)業(yè)務(wù)委托。

《準(zhǔn)則第1201號——計(jì)劃審計(jì)工作》中規(guī)定：“在首次接受審計(jì)委托前，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行下列程序：……”由此可見，首次接受審計(jì)委托開展初步業(yè)務(wù)活動的時間，無論是哪一種審計(jì)業(yè)務(wù)委托都是相同的。接受新客戶的審計(jì)業(yè)務(wù)委托，必須在首次接受審計(jì)委托前，即確定建立客戶關(guān)系之前來開展初步業(yè)務(wù)活動；對提供了其它服務(wù)的現(xiàn)有客戶所提出的審計(jì)業(yè)務(wù)委托，即使會計(jì)師事務(wù)所對現(xiàn)有客戶的情況有所了解，也必須在首次接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托前，實(shí)施必要的審計(jì)程序，開展初步業(yè)務(wù)活動，不可以簡化省略。因?yàn)閷徲?jì)業(yè)務(wù)與其它業(yè)務(wù)所提供的保證程度不同。

（二）連續(xù)審計(jì)情形下開展初步業(yè)務(wù)活動的時間

連續(xù)審計(jì)分為兩種，一種是簽訂長期審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的連續(xù)審計(jì)；另一種是續(xù)簽、重新簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的連續(xù)審計(jì)。

如前所述，《準(zhǔn)則第1201號——計(jì)劃審計(jì)工作》對連續(xù)審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)定：“注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在本期審計(jì)業(yè)務(wù)開始時開展下列初步業(yè)務(wù)活動?！痹摐?zhǔn)則指南中對此做出解釋：“在連續(xù)審計(jì)的業(yè)務(wù)中，這些初步業(yè)務(wù)活動通常是在上期審計(jì)工作結(jié)束后不久或?qū)⒁Y(jié)束時就已開始了?！?/p>

可以看出，準(zhǔn)則及準(zhǔn)則指南并沒有區(qū)別連續(xù)審計(jì)的兩種不同情況，進(jìn)而無法明確指出在這兩種不同情況下開展初步業(yè)務(wù)活動的時間。

通常而言，在簽訂長期審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的連續(xù)審計(jì)情況下，注冊會計(jì)師在前一期審計(jì)工作結(jié)束前即開始本期的審計(jì)計(jì)劃工作。因而，新準(zhǔn)則實(shí)施后，開展初步業(yè)務(wù)活動的時間應(yīng)當(dāng)是在前一期審計(jì)工作結(jié)束前或結(jié)束后不久，本期審計(jì)計(jì)劃工作之前，以確定是否保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)。只有確定了保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)，才能開始制定本期的審計(jì)計(jì)劃。

對于續(xù)簽、重新簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的連續(xù)審計(jì)，則應(yīng)當(dāng)在做出續(xù)簽、重新簽訂的決定之前開展初步業(yè)務(wù)活動。

三、初步業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容

（一）首次接受審計(jì)委托開展初步業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容

按照《準(zhǔn)則第1201號——計(jì)劃審計(jì)工作》第九章中規(guī)定如下：“1.針對建立客戶關(guān)系和承接具體審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施相應(yīng)的質(zhì)量控制程序；2.與前任注冊會計(jì)師溝通?！?/p>

對于實(shí)施質(zhì)量控制程序和與前任注冊會計(jì)師溝通的內(nèi)容，該準(zhǔn)則指南要求分別按《準(zhǔn)則第1121號——?dú)v史財務(wù)信息審計(jì)的質(zhì)量控制》和《準(zhǔn)則第1152號——前后任注冊會計(jì)師的溝通》中的相關(guān)規(guī)定開展工作。

前者是從項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的角度來規(guī)范初步業(yè)務(wù)活動中實(shí)施質(zhì)量控制程序的內(nèi)容。主要考慮以下三個方面：1.客戶的管理層和治理層是否誠信；2.項(xiàng)目組自身的勝任能力及其狀況；3.會計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目組能否遵守職業(yè)道德規(guī)范。

在首次接受審計(jì)委托的情況下，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對能否遵守職業(yè)道德規(guī)范的考慮，應(yīng)特別關(guān)注獨(dú)立性的要求?？紤]經(jīng)濟(jì)利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系、外界壓力等方面對獨(dú)立性的影響，并采取措施，形成記錄。

后者是從注冊會計(jì)師的角度來規(guī)范初步業(yè)務(wù)活動中溝通的內(nèi)容。主要考慮以下四個方面：1.是否發(fā)現(xiàn)客戶存在誠信方面的問題；2.前任注冊會計(jì)師與客戶在重大會計(jì)、審計(jì)等問題上存在的意見分歧；3.前任注冊會計(jì)師從被審計(jì)單位監(jiān)事會、審計(jì)委員會或類似機(jī)構(gòu)了解到的管理層舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷；4.前任注冊會計(jì)師認(rèn)為導(dǎo)致客戶變更會計(jì)師事務(wù)所的原因。

在沒有與前任注冊會計(jì)師就上述內(nèi)容進(jìn)行溝通并評價溝通結(jié)果之前，不得接受客戶委托。

上述業(yè)務(wù)活動內(nèi)容，從會計(jì)師事務(wù)所的角度，也應(yīng)制定相應(yīng)的政策和程序來提供合理保證。

（二）連續(xù)審計(jì)情況下開展初步業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容

按照《準(zhǔn)則第1201號——計(jì)劃審計(jì)工作》第二章中規(guī)定如下：“1.針對保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施相應(yīng)的質(zhì)量控制程序；2.評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況，包括評價獨(dú)立性；3.就業(yè)務(wù)約定條款與被審計(jì)單位達(dá)成一致理解?！?/p>

1.實(shí)施質(zhì)量控制程序的內(nèi)容

該準(zhǔn)則指南要求按照《會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號——業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》及《準(zhǔn)則第1121號——?dú)v史財務(wù)信息審計(jì)的質(zhì)量控制》中的相關(guān)規(guī)定開展初步業(yè)務(wù)活動。兩個準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定，與首次接受審計(jì)委托實(shí)施質(zhì)量控制程序所考慮的三個方面內(nèi)容相同。所不同的是，二者分別從會計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人兩個層面上來規(guī)范初步業(yè)務(wù)活動。從而對確定保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)的決策承擔(dān)不同的責(zé)任。前者要求會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)對客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持、以及業(yè)務(wù)的執(zhí)行和業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)最終的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任；后者要求項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)對會計(jì)師事務(wù)所分派的每項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的總體質(zhì)量承擔(dān)責(zé)任，包括接受和保持客戶關(guān)系。無論有關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)接受與保持的決策過程是否由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人發(fā)起，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人都應(yīng)當(dāng)確定決策的適當(dāng)性。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)考慮：（1）有關(guān)客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持的質(zhì)量控制程序是否得到恰當(dāng)?shù)淖袷兀唬?）本期或前期審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大事項(xiàng)及其對保持客戶關(guān)系的影響。

2.評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容

該準(zhǔn)則指南對評價遵守職業(yè)道德規(guī)范只是要求了“按照質(zhì)量控制準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行”，但兩個質(zhì)量控制準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定有所不同。《會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號——業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》要求會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以合理保證會計(jì)師事務(wù)所及其人員遵守職業(yè)道德規(guī)范?！稖?zhǔn)則第1121號——?dú)v史財務(wù)信息審計(jì)的質(zhì)量控制》要求項(xiàng)目負(fù)責(zé)人實(shí)施這些政策和程序，考慮項(xiàng)目組成員是否已遵守職業(yè)道德規(guī)范。

連續(xù)審計(jì)情況下評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容與首次接受審計(jì)委托所考慮的能否遵守職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容有所不同。它包括兩部分：（1）對上期審計(jì)過程中遵守職業(yè)道德規(guī)范情況的評價；（2）對上期審計(jì)工作結(jié)束后至本期確定保持客戶關(guān)系前遵守職業(yè)道德規(guī)范的評價。因?yàn)樵u價遵守職業(yè)道德規(guī)范尤其是對獨(dú)立性的關(guān)注，是一個連續(xù)、變化的過程，并不是首次接受審計(jì)委托評價后一成不變的。

對誰評價、如何評價，準(zhǔn)則及準(zhǔn)則指南中并無規(guī)定。筆者認(rèn)為，評價的對象應(yīng)當(dāng)主要是項(xiàng)目組的成員及項(xiàng)目組負(fù)責(zé)人?？梢杂身?xiàng)目組負(fù)責(zé)人對項(xiàng)目組的成員進(jìn)行評價，會計(jì)師事務(wù)所對項(xiàng)目組負(fù)責(zé)人進(jìn)行評價。以確保注冊會計(jì)師已具備執(zhí)行業(yè)務(wù)所需要的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力，使本期的審計(jì)工作能夠順利進(jìn)行，并將評價結(jié)果記入員工職業(yè)道德檔案。

3.協(xié)商業(yè)務(wù)約定條款的內(nèi)容

經(jīng)過上述初步業(yè)務(wù)活動，在確定接受或保持客戶關(guān)系后，注冊會計(jì)師應(yīng)按照《準(zhǔn)則第1111號——審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》的規(guī)定，在審計(jì)業(yè)務(wù)開始前與被審計(jì)單位協(xié)商溝通。就審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款達(dá)成一致意見后，及時簽訂或修改審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，避免雙方對審計(jì)業(yè)務(wù)的理解產(chǎn)生分歧。

（三）對小型被審計(jì)單位初步業(yè)務(wù)活動的特殊考慮

針對小型被審計(jì)單位規(guī)模較小、業(yè)務(wù)活動和會計(jì)記錄相對簡單、內(nèi)部控制有限等特點(diǎn)，《準(zhǔn)則第1621號——對小型被審計(jì)單位的特殊考慮》對初步業(yè)務(wù)活動這一必要審計(jì)程序的內(nèi)容作了適當(dāng)?shù)暮喕骸俺浞至私庑⌒捅粚徲?jì)單位的基本情況，初步評價審計(jì)風(fēng)險，以確定是否接受委托。”也就是評估小型被審計(jì)單位的可審計(jì)性。

該準(zhǔn)則指南明確了可審計(jì)性的內(nèi)容：“1.會計(jì)記錄的完整性。2.內(nèi)部控制的存在性。3.管理層的誠信度。”

該準(zhǔn)則和指南對小型被審計(jì)單位的特殊考慮是相對于一般單位而言的；對初步業(yè)務(wù)活動的簡化，是以滿足評估小型被審計(jì)單位可審計(jì)性的需要為前提的適當(dāng)簡化。一方面避免把小型被審計(jì)單位視為無足輕重，對初步業(yè)務(wù)活動過度簡化，草率從事；另一方面避免將小型被審計(jì)單位等同于一般單位來開展初步業(yè)務(wù)活動，增加審計(jì)成本。

對于評估的結(jié)果及相應(yīng)的措施，存在三種情況：1.不具有可審計(jì)性。應(yīng)當(dāng)考慮拒絕接受委托或解除業(yè)務(wù)約定。2.對可審計(jì)性存有疑慮或存在某些不足。針對疑慮應(yīng)予以證實(shí)或消除，針對不足應(yīng)采取相應(yīng)措施。3.具有可審計(jì)性。決定接受委托，簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。

四、開展初步業(yè)務(wù)活動應(yīng)注意的問題

（一）注意初步業(yè)務(wù)活動與其他準(zhǔn)則的關(guān)系

首先，鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則對具體準(zhǔn)則起著統(tǒng)馭的作用，指導(dǎo)著具體準(zhǔn)則的制定。鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則中的“業(yè)務(wù)承接”與審計(jì)準(zhǔn)則中的“初步業(yè)務(wù)活動”遙相呼應(yīng)，是初步業(yè)務(wù)活動制定的依據(jù)。

其次，注意初步業(yè)務(wù)活動與其他審計(jì)準(zhǔn)則和質(zhì)量控制準(zhǔn)則的聯(lián)系?！稖?zhǔn)則第1201號——計(jì)劃審計(jì)工作》中的初步業(yè)務(wù)活動與多個審計(jì)準(zhǔn)則和質(zhì)量控制準(zhǔn)則相關(guān)聯(lián)，應(yīng)將該準(zhǔn)則與其他準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容結(jié)合起來使用，才能完整、準(zhǔn)確地把握初步業(yè)務(wù)活動。

（二）注意初步業(yè)務(wù)活動與了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的關(guān)系

二者的目的不同。初步業(yè)務(wù)活動是簽約前為了確定是否建立和保持客戶關(guān)系；了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是簽約后為了識別和評估重大錯報風(fēng)險，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。二者都是審計(jì)工作不同時段的必要審計(jì)程序。不能因?yàn)楹灱s前必須開展初步業(yè)務(wù)活動而簡化或取代簽約后了解被審計(jì)單位及其環(huán)境；也不能因?yàn)楹灱s后必須了解被審計(jì)單位及其環(huán)境而放棄簽約前的初步業(yè)務(wù)活動。

（三）注意初步業(yè)務(wù)活動與風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)的關(guān)系

當(dāng)前的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)雖然審計(jì)重心前移，但所關(guān)注的是簽約后的審計(jì)風(fēng)險。初步業(yè)務(wù)活動關(guān)注的是簽約前的審計(jì)風(fēng)險。可以說初步業(yè)務(wù)活動是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)的必要補(bǔ)充。正確認(rèn)識二者關(guān)系，可以從源頭上來控制和降低審計(jì)風(fēng)險，避免法律后果。

【參考文獻(xiàn)】

[1]中國注冊會計(jì)師協(xié)會.中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

篇4

[關(guān)鍵詞]感知的審計(jì)質(zhì)量事務(wù)所規(guī)模

公司會計(jì)盈余有著長長的生產(chǎn)鏈，受著諸多因素影響。審計(jì)是該生產(chǎn)鏈的最后一道工序，審計(jì)師相當(dāng)于質(zhì)檢員，審計(jì)質(zhì)量影響會計(jì)盈余質(zhì)量。但是，審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量并不整齊劃一。一般認(rèn)為，大事務(wù)所由于聲譽(yù)機(jī)制與深口袋效應(yīng)會更加注重其審計(jì)質(zhì)量的提高。即大小事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量存在差異，且前者質(zhì)量更高。對此，投資者能否感知呢？這是一個既關(guān)乎投資者理性，又關(guān)乎證券市場有效性的研究課題，有著極其重要的意義。

一、文獻(xiàn)回顧與假設(shè)提出

理論分析認(rèn)為：大事務(wù)所具有聲譽(yù)機(jī)制，審計(jì)失敗時客戶流失與聲譽(yù)價值損失也更多；大事務(wù)所還具有深口袋效應(yīng)，審計(jì)失敗時利益相關(guān)者要求的賠償往往也更多。聲譽(yù)機(jī)制與深口袋效應(yīng)迫使大事務(wù)所致力于審計(jì)質(zhì)量提高。但是，審計(jì)質(zhì)量卻是難以評估的。這不僅在于審計(jì)的產(chǎn)品——審計(jì)報告，已被格式化且絕大多數(shù)是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，還在于曝光的審計(jì)失敗也較少見。通常，研究者只能以盈余管理程度、非標(biāo)審計(jì)意見的準(zhǔn)確性或概率等作為審計(jì)質(zhì)量的替代，研究這些替代變量與大事務(wù)所的相關(guān)關(guān)系。大體上，這些研究獲得了大事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量更高的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。

若果真大事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量更高，對此，投資者能否感知呢？國外經(jīng)驗(yàn)研究結(jié)論基本上是肯定的。我國經(jīng)驗(yàn)研究結(jié)論是不一致的，有肯定與否定兩種截然相反的結(jié)論。

雖然中國證券市場歷史較短，投資者散戶化特征也較明顯，但證券市場的有效性、投資者理性等還是可以預(yù)期的。理論分析與經(jīng)驗(yàn)研究顯示事務(wù)所規(guī)模越大審計(jì)質(zhì)量越高，對此，我國投資者應(yīng)能夠感知。

事務(wù)所規(guī)模的大小劃分，典型方法是以是否國際知名會計(jì)師事務(wù)所作為區(qū)分。國際知名會計(jì)師事務(wù)所，指德勤、安永、畢馬威和普華永道等會計(jì)師事務(wù)所。20世紀(jì)90年代末指“五大”、2002年后指“四大”（為敘述方便統(tǒng)稱“四大”）。為此有假設(shè)一：相對于“非四大”，投資者認(rèn)為“四大”的審計(jì)質(zhì)量更高。

近兩年，我國本土事務(wù)所在全國掀起了新一輪合并聯(lián)合浪潮，展開了規(guī)?；\(yùn)動。為深入研究本土所，再把“非四大”分為“本土大所”與“本土中小所”。并有假設(shè)一推論：相對于“本土大所”，投資者認(rèn)為“四大”的審計(jì)質(zhì)量更高，以及假設(shè)二：相對于“本土中小所”，投資者認(rèn)為“本土大所”審計(jì)質(zhì)量更高。

二、研究設(shè)計(jì)及數(shù)據(jù)

1.研究模型

為檢驗(yàn)投資者對“四大”、“本土大所”、“本土中小所”審計(jì)質(zhì)量差異的感知，以研究會計(jì)盈余與個股年持有回報間關(guān)系的報酬模型為基礎(chǔ)。報酬模型中，會計(jì)盈余對個股回報的解釋能力，表明了會計(jì)盈余的價值相關(guān)性，體現(xiàn)了會計(jì)信息的決策有用性。所以，在報酬模型中增加事務(wù)所規(guī)模變量、事務(wù)所規(guī)模變量與盈余的交互項(xiàng)。通過考察交互項(xiàng)的系數(shù)是否顯著為正，即可考察投資者對不同規(guī)模事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量差異的感知。具體地，為檢驗(yàn)假設(shè)一、二，構(gòu)建模型（1）、（2）。

R=α+β1E+β2E·Big4+β3Big4+控制變量+ε（1）

R+α+β1E+β2E·Top10+β3Top10+控制變量+ε（2）

2.變量定義

(1)被解釋變量。R，個股年持有回報。計(jì)算公式為∏（1+Rj）-1。其中，Rj為當(dāng)年5月至次年4月的考慮現(xiàn)金分紅再投資的月個股收益率。

(2)解釋變量。E，會計(jì)盈余。計(jì)算方法為當(dāng)年凈利潤與上年末總資產(chǎn)商，即總資產(chǎn)報酬率。選用總資產(chǎn)報酬率可使資不抵債公司包含于樣本中。Big4，“四大”。公司當(dāng)年審計(jì)師是“四大”時，Big4取值為1，否則為零。Top10，“本土大所”。公司當(dāng)年審計(jì)師在“非四大”中排名前10名時，Top10取值為1，否則為零。排名依據(jù)A股客戶總資產(chǎn)。

(3)控制變量。Size，公司規(guī)模。以上年末總資產(chǎn)自然對數(shù)作替代。Lev，公司償債能力。以上年末公司負(fù)債總額與總資產(chǎn)商作替代。Eff，公司經(jīng)營效率。以上年末公司主營業(yè)務(wù)收入與總資產(chǎn)商作替代。Ind1～I(xiàn)nd21，公司行業(yè)。以證監(jiān)會《上市公司行業(yè)分類指引》為基礎(chǔ)，把制造業(yè)（C類）再依第一位代碼細(xì)分為十個行業(yè)，與其他行業(yè)構(gòu)成22個行業(yè)。綜合類上市公司為基準(zhǔn)組。Year2～Year4，數(shù)據(jù)年度。樣本數(shù)據(jù)包含2001年～2004年共4個年度。2001年為基準(zhǔn)組。

3.數(shù)據(jù)來源及樣本

研究所需的數(shù)據(jù)，除會計(jì)師事務(wù)所名稱手工收集于上市公司年報外，其他均來源于國泰安信息技術(shù)有限公司開發(fā)的CSMAR數(shù)據(jù)庫（2006版）。本文數(shù)據(jù)處理及統(tǒng)計(jì)分析使用Stata8.1軟件。各年度的樣本及事務(wù)所聘任情況見表1。

三、實(shí)證檢驗(yàn)結(jié)果

1.“四大”與“非四大”的審計(jì)質(zhì)量差異

表2的第（1）列的交互項(xiàng)系數(shù)顯著為正，表明投資者對經(jīng)由“四大”審計(jì)的盈余給以更高評價。假設(shè)一得到經(jīng)驗(yàn)證據(jù)支持。

2.“四大”與“本土大所”的審計(jì)質(zhì)量差異

表2的（2）列的交互項(xiàng)系數(shù)顯著為正，表明投資者感知到“四大”與“本土大所”審計(jì)質(zhì)量差異，并對經(jīng)由“四大”審計(jì)的盈余給以更高的評價。假設(shè)一推論也得到經(jīng)驗(yàn)證據(jù)支持。

3.“本土大所”與“本土中小所”的審計(jì)質(zhì)量差異

表2的第（3）列的交互項(xiàng)系數(shù)顯著為正，表明投資者能夠感知兩者審計(jì)質(zhì)量的差異，并認(rèn)為“本土大所”審計(jì)質(zhì)量更高。假設(shè)二也獲得經(jīng)驗(yàn)證據(jù)支持。

注：*、**、***分別表示10%、5%、1%水平上顯著（雙尾）；括號中是t值；截距及控制變量結(jié)果未報告

四、結(jié)語

本文基于會計(jì)盈余與個股年持有回報間關(guān)系的報酬模型，將為我國A股上市公司提供審計(jì)服務(wù)的事務(wù)所分為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級，就投資者能否感知各層級間審計(jì)質(zhì)量差異進(jìn)行研究。研究發(fā)現(xiàn)：投資者能夠感知到“四大”與“非四大”、“四大”與“本土大所”、“本土大所”與“本土中小所”間審計(jì)質(zhì)量差異，并對前者給以更高的評價。即投資者認(rèn)為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級間審計(jì)質(zhì)量存在層級差。

研究在提供投資者對不同規(guī)模事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量評價經(jīng)驗(yàn)證據(jù)同時，可解事務(wù)所是先“做大”還是先“做強(qiáng)”的困惑?！白龃蟆辈⒉灰馕吨艞墶白鰪?qiáng)”。在投資者更認(rèn)同大事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的背景下，選擇“做大”可向投資者傳遞審計(jì)質(zhì)量提高的決心與行動。研究也可為中國注冊會計(jì)師協(xié)會的事務(wù)所做大做強(qiáng)總體目標(biāo)的落實(shí)提供經(jīng)驗(yàn)證據(jù)支持。研究結(jié)論也潛在地呼吁我們對當(dāng)前這一輪的事務(wù)所合并浪潮給以更多包容與肯定。

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篇5

企業(yè)風(fēng)險管理體系簡介

要對風(fēng)險管理過程的充分性和有效性進(jìn)行評價，首先要對風(fēng)險管理體系有一個初步的了解。根據(jù)美國COSO委員會《企業(yè)風(fēng)險管理框架》的要求，建立風(fēng)險管理體系包括相互關(guān)聯(lián)的八個風(fēng)險管理要素，各要素貫穿在企業(yè)管理過程中，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)提供保證。

第一是內(nèi)控環(huán)境。主要是在企業(yè)中樹立風(fēng)險管理理念，營造一種風(fēng)險管理文化，為其他風(fēng)險管理要素打下基礎(chǔ)。

第二是目標(biāo)制定。管理者必須首先確定企業(yè)的目標(biāo)，才能夠確定對目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有潛在影響的事項(xiàng)。根據(jù)企業(yè)確定的任務(wù)或預(yù)期，管理者制定企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，選擇戰(zhàn)略并確定其他與之相關(guān)的目標(biāo)并在企業(yè)內(nèi)層層分解和落實(shí)。

第三是事項(xiàng)識別。下列事情可能給組織帶來風(fēng)險：因使用不正確、不及時、不完整、不可靠的資料而導(dǎo)致決策錯誤；記錄有錯誤、會計(jì)核算資料不真實(shí)、不完整；資產(chǎn)保護(hù)不當(dāng)；顧客不滿意，組織信譽(yù)受損；執(zhí)行組織決策、計(jì)劃、程序不力，或有違法違規(guī)行為；不經(jīng)濟(jì)地獲取或無效地利用資源；沒有完成組織的任務(wù)和目標(biāo)。需要企業(yè)的管理者對其進(jìn)行識別、評估和反應(yīng)。

第四是風(fēng)險評估。風(fēng)險評估可以使管理者了解潛在事項(xiàng)如何影響企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。管理者應(yīng)從兩個方面對風(fēng)險進(jìn)行評估-風(fēng)險發(fā)生的可能性和影響。對于風(fēng)險的評估應(yīng)從企業(yè)戰(zhàn)略和目標(biāo)的角度進(jìn)行。

第五是風(fēng)險反應(yīng)。風(fēng)險反應(yīng)可以分為規(guī)避風(fēng)險、減少風(fēng)險、共擔(dān)風(fēng)險和接受風(fēng)險四類。對于每一個重要的風(fēng)險，企業(yè)都應(yīng)考慮所有的風(fēng)險反應(yīng)方案。有效的風(fēng)險管理要求管理者選擇可以使企業(yè)風(fēng)險發(fā)生的可能性和影響都在風(fēng)險容忍度之內(nèi)的風(fēng)險反應(yīng)方案。

第六是控制活動。控制活動是幫助保證風(fēng)險反應(yīng)方案得到正確執(zhí)行的相關(guān)政策和程序?？刂苹顒哟嬖谟谄髽I(yè)的各個部分、各個層面和各個部門，通常包括兩個要素：確定應(yīng)該做什么的政策和影響該政策的一系列程序。

第七是信息和溝通。來自于企業(yè)內(nèi)部和外部的相關(guān)信息必須以一定的格式和時間間隔進(jìn)行確認(rèn)、捕捉和傳遞，以保證企業(yè)的員工能夠執(zhí)行各自的職責(zé)。

第八是監(jiān)控。對企業(yè)風(fēng)險管理的監(jiān)控是指評估風(fēng)險管理要素的內(nèi)容和運(yùn)行以及執(zhí)行質(zhì)量的一個過程。企業(yè)可以通過持續(xù)監(jiān)控和個別評估兩種方式，來保證企業(yè)的風(fēng)險管理在企業(yè)內(nèi)務(wù)管理層面和各部門持續(xù)得到執(zhí)行。

從以上八個風(fēng)險管理要素可以看出，企業(yè)風(fēng)險管理是一個過程。是一個由企業(yè)的董事會、管理層和其他員工共同參與的，應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定和企業(yè)內(nèi)部各個層次和部門的，用于識別可能對企業(yè)造成潛在影響的事項(xiàng)并在其風(fēng)險偏好范圍內(nèi)管理風(fēng)險的，為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程。

內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險管理中的作用

根據(jù)《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》對內(nèi)部審計(jì)的定義：內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的保證與咨詢活動，目的是為機(jī)構(gòu)增加價值并提高機(jī)構(gòu)的運(yùn)作效率。它采用系統(tǒng)化規(guī)范化的方法來對風(fēng)險管理、控制及治理程序進(jìn)行評估和改善，從而幫助機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。所以在風(fēng)險管理中，內(nèi)部審計(jì)要發(fā)揮兩方面的作用：

第一是對風(fēng)險管理過程的充分性和有效性進(jìn)行評價，主要從以下幾個方面進(jìn)行評價：1.評價企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的制定是否是在分析組織和行業(yè)的發(fā)展情況和趨勢、企業(yè)的優(yōu)勢和劣勢、外部的機(jī)會和威脅的基礎(chǔ)上結(jié)合企業(yè)風(fēng)險偏好來制訂；2.與相關(guān)管理層討論部門的目標(biāo)，看分解到各部門的目標(biāo)是否對戰(zhàn)略目標(biāo)提供足夠的支持；3.評價管理層對風(fēng)險的識別和評估是否準(zhǔn)確；4.分析控制措施是否完善，是否可以使企業(yè)風(fēng)險發(fā)生的可能性和影響都落在風(fēng)險容忍度之內(nèi)；5.風(fēng)險監(jiān)控是否持續(xù)得到執(zhí)行，監(jiān)控報告制度是否恰當(dāng)，風(fēng)險管理報告是否充分、及時。

第二是以咨詢顧問身份協(xié)助機(jī)構(gòu)確定、評價并實(shí)施針對風(fēng)險管理的方法和控制措施。內(nèi)部審計(jì)在該方面的作用包括：1.進(jìn)行控制和風(fēng)險評估培訓(xùn)。使風(fēng)險意識貫穿于整個企業(yè)的各個層面，并且使每名員工能夠有效識別風(fēng)險并提出有效控制措施，實(shí)施企業(yè)全員、全過程、全方位、全天候的風(fēng)險管理。2.召開控制和風(fēng)險評估專題討論會。針對重大風(fēng)險隱患，要集合企業(yè)內(nèi)外部的專家進(jìn)行專題研討。審計(jì)人員既是組織者，又是參與者，同時也是學(xué)習(xí)者。3.開發(fā)自我評估工具。對風(fēng)險管理進(jìn)行深入研究，利用現(xiàn)代技術(shù)開發(fā)適合本企業(yè)的評估工具。將企業(yè)風(fēng)險管理融入內(nèi)部審計(jì)程序

在風(fēng)險管理中，內(nèi)部審計(jì)部門主要是對風(fēng)險管理部門和其他相關(guān)部門所進(jìn)行的風(fēng)險管理進(jìn)行再監(jiān)督。因此內(nèi)部審計(jì)程序與機(jī)構(gòu)的風(fēng)險管理之間應(yīng)該協(xié)調(diào)一致，使這兩項(xiàng)工作產(chǎn)生協(xié)同增效的作用。

1.在編制審計(jì)計(jì)劃時，應(yīng)該在對可能影響機(jī)構(gòu)的風(fēng)險進(jìn)行評估的基礎(chǔ)上，制定內(nèi)部審計(jì)部門的審計(jì)計(jì)劃，確定審計(jì)項(xiàng)目。

2.確定審計(jì)范圍時，要考慮并反映整個公司的戰(zhàn)略性計(jì)劃目標(biāo)，并每年對審計(jì)范圍進(jìn)行一次評估，以反映機(jī)構(gòu)的最新戰(zhàn)略和方針。

3.編制審計(jì)方案時，通過風(fēng)險因素分析來確定審計(jì)業(yè)務(wù)工作重點(diǎn)；在審計(jì)實(shí)施過程中，通過評價內(nèi)控制度，查找其中的疏漏和薄弱環(huán)節(jié)；在更新審計(jì)范圍與計(jì)劃的內(nèi)容時，要反映管理層的方針、目標(biāo)、工作重心出現(xiàn)的變化。在選擇檢測、證實(shí)風(fēng)險的技術(shù)與方法時，應(yīng)該能夠反映出風(fēng)險的重大性與發(fā)生的可能性。

篇6

[關(guān)鍵詞]審計(jì)關(guān)系；受托責(zé)任；委托

一、引言

近年來，我國會計(jì)審計(jì)界對“受托責(zé)任”可以說是耳熟能詳，對“委托”也并不陌生。理論界對其的研究多見于理論結(jié)構(gòu)整體框架中對審計(jì)產(chǎn)生動因的分析，對多角度審計(jì)關(guān)系的研究相對較少，且多集中于獨(dú)立審計(jì)領(lǐng)域，而審計(jì)關(guān)系的研究對審計(jì)主體的行為選擇、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)質(zhì)量的研究都有著重要的意義。筆者擬從權(quán)責(zé)對等的角度對審計(jì)關(guān)系中的受托責(zé)任與委托進(jìn)行深入分析，并對審計(jì)關(guān)系中存在的問題進(jìn)行初步探討。

二、文獻(xiàn)綜述

受托責(zé)任論：國內(nèi)學(xué)者王光遠(yuǎn)(2004)認(rèn)為，一般受托責(zé)任關(guān)系涉及兩個當(dāng)事人。一個是委托人(princi.pal或theaccountee)；另一個是受托人(theaccountor)或人(agent)。委托人將資財?shù)慕?jīng)營管理權(quán)授予受托人，受托人接受托付后即應(yīng)承但所托付的責(zé)任，這種責(zé)任就是受托責(zé)任。外部審計(jì)的發(fā)生與發(fā)展以組織外部的受托責(zé)任為基礎(chǔ)，而內(nèi)部審計(jì)的發(fā)生與發(fā)展則以組織內(nèi)部的受托責(zé)任為基礎(chǔ)。林鐘高等人(2002)認(rèn)為，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是揭示獨(dú)立審計(jì)需求的本源。審計(jì)作為一項(xiàng)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動，因受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的產(chǎn)生而產(chǎn)生，并伴隨著受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展。蔡春(2001)認(rèn)為，審計(jì)的本質(zhì)目標(biāo)即是確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行。項(xiàng)俊波(2002)、尤家榮(2002)認(rèn)為審計(jì)是由受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系產(chǎn)生的。

Tom．1ee(1993)認(rèn)為，受托責(zé)任產(chǎn)生了審計(jì)，審計(jì)正是履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的手段。David.flint(1988)明確指出，審計(jì)是為確保受托責(zé)任履行的一種社會控制機(jī)制。審計(jì)人員和審計(jì)策略的制定者的責(zé)任是：不斷發(fā)現(xiàn)什么是社會需求，社會對獨(dú)立審計(jì)賦予什么期望，并在實(shí)務(wù)和經(jīng)濟(jì)限制的范圍內(nèi)，努力滿足社會需求。

委托論：孫錚、姜秀華(1997)將委托理論引入民間審計(jì)的研究中，深入分析了委托關(guān)系與民間審計(jì)質(zhì)量、收費(fèi)等的關(guān)系。郝振平(2000)認(rèn)為，審計(jì)關(guān)系是指一項(xiàng)審計(jì)行為必然涉及的審計(jì)人、被審計(jì)人和審計(jì)授權(quán)人或委托人三方之間所形成的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系。審計(jì)委托人與被審計(jì)人構(gòu)成一種關(guān)系，與審計(jì)人構(gòu)成另一種關(guān)系。由審計(jì)委托人、審計(jì)人和被審計(jì)人構(gòu)成的多人關(guān)系中，審計(jì)委托人和審計(jì)人的關(guān)系以審計(jì)委托人和被審計(jì)人之間關(guān)系的存在為前提和必要條件，這和受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系理論對審計(jì)產(chǎn)生和存在的解釋是一致的。

Antle(1984)，Baiman，Evans，andNagaraian(1991)運(yùn)用靜態(tài)多人道德風(fēng)險模型；ChiWenJevonsLeeandZhaoYangGu(1998)則建立了動態(tài)多人道德風(fēng)險模型。WattsandZimmerman(1986)也引入了理論進(jìn)行分析，解釋了對審計(jì)師獨(dú)立性的強(qiáng)調(diào)和會計(jì)職業(yè)協(xié)會以及大型審計(jì)事務(wù)所的存在理由。

三、審計(jì)關(guān)系的理論分析：受托責(zé)任還是委托

(一)受托責(zé)任與委托的涵義

受托責(zé)任(Accountability)也譯為受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，目前尚無統(tǒng)一定義，以下引用一些權(quán)威性解說加以分析。日本《新版會計(jì)學(xué)大詞典》認(rèn)為，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任即是一定的經(jīng)濟(jì)主體賦予其財產(chǎn)管理者保管和運(yùn)用所有財產(chǎn)的權(quán)限，并要求他們負(fù)起管好、用好這些財產(chǎn)的責(zé)任。美國總審計(jì)局認(rèn)為，政府的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指受托管理并有權(quán)使用公共資源的政府和機(jī)構(gòu)向公眾說明其全部活動情況的義務(wù)。加拿大審計(jì)長公署認(rèn)為，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指對授予的某項(xiàng)職責(zé)履行義務(wù)，作出問答，它假設(shè)至少存在兩方：一方賦予職責(zé)；另一方接受這一職責(zé)，并承擔(dān)責(zé)任，對履行職責(zé)的方式作出報告。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織認(rèn)為，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指授予一個被審計(jì)個人或?qū)嶓w的責(zé)任，顯示他已經(jīng)根據(jù)資金提供者的條件對委托給他的資金進(jìn)行了管理或控制。最高審計(jì)機(jī)關(guān)亞洲組織認(rèn)為，公共經(jīng)濟(jì)責(zé)任意指受托管理公共資源的個人或當(dāng)局報告資源管理情況和說明其履行所承擔(dān)的財務(wù)、經(jīng)營和計(jì)劃責(zé)任的義務(wù)?！犊评諘?jì)師詞典》對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的解釋是：(1)雇員、人或其他人員定期地令人滿意地報告其是否按照授權(quán)行事的義務(wù)；(2)以貨幣形式、財產(chǎn)單位或其他預(yù)定標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)量對他人承擔(dān)的責(zé)任或義務(wù)；(3)按照法律、規(guī)則、協(xié)定或慣例的要求證實(shí)完善的管理、控制或其他職能的義務(wù)。

從以上解說中，我們可以總結(jié)出以下四點(diǎn)：第一，受托責(zé)任的主體，即委托人包括“一定的經(jīng)濟(jì)主體”、“公眾”。第二，受托責(zé)任的客體，即受托人包括“財產(chǎn)管理者”、“政府”、“被審計(jì)個人或?qū)嶓w”、“受托管理公共資源的個人或當(dāng)局”、“雇員、人或其他人員”。第三，受托責(zé)任的內(nèi)容包括“管好、用好財產(chǎn)”、“管理使用公共資源”、“履行義務(wù)、作出報告”、“管理或控制資金”。第四，受托責(zé)任的本質(zhì)是“責(zé)任”或“義務(wù)”。這里的“責(zé)任”即行為人的“份內(nèi)之事”?！傲x務(wù)”處于一種與權(quán)利相對應(yīng)的被動的法律地位，在漢語中，義務(wù)一詞的文義有“按義理務(wù)必應(yīng)做之事”的意思。

委托是理論中的概念。Coase(1937)是這樣描述人不同于“仆人”或“雇員”的：“仆人有義務(wù)向主人或?yàn)橹魅说睦嫦蚱渌颂峁﹤€人服務(wù)，否則這種關(guān)系就是一份商品的出售合同；主人有權(quán)親自或通過另一個仆人或人控制仆人的工作。而人在工作或提供服務(wù)上并不受雇主控制。他必須計(jì)劃和管理自己的工作以提供合同規(guī)定他提供的成果。Batt教授進(jìn)一步指出：把人與仆人區(qū)別開來的并不是是否存在固定工資或所完成交易的傭金，而是人進(jìn)行工作的自由?！?/p>

自從Coase(1937)的價值被重新發(fā)現(xiàn)后，西方涌現(xiàn)了大量研究委托關(guān)系的文獻(xiàn)，人們引用最多的是Jensen、Meckling(1976)認(rèn)為“關(guān)系是一種契約，在這種契約下，一個人或更多的人(即委托人)聘用另一個人(即人)代表他們來履行某些服務(wù)，包括把若干決策權(quán)托付給人。如果這種關(guān)系的雙方當(dāng)事人都是效用最大化者，就有充分的理由相信，人不會總以委托人的最大利益而行動。”“還應(yīng)注意到，即使不出現(xiàn)明顯的委托一關(guān)系，只要在任何場合包含有兩人或兩人以上的合作性工作，就會出現(xiàn)成本。從這個角度看，我們對成本的定義及其對企業(yè)理論的重要涵義包括了這種關(guān)系，該關(guān)系與阿爾奇安和德姆塞茨(1972)在有關(guān)企業(yè)理論的論文中提出的班組生產(chǎn)的逃避責(zé)任和監(jiān)督問題很接近。”

從以上闡述中，我們可以得出以下結(jié)論：第一，委托關(guān)系的本質(zhì)是契約關(guān)系。第二，委托雙方是權(quán)責(zé)對等關(guān)系，即接受“決策權(quán)”，“履行某些服務(wù)”。第三，委托關(guān)系中的人與雇員或其他人的根本區(qū)別是“自由”，即委托關(guān)系中的人按照合同規(guī)定提供勞動成果是自己“計(jì)劃和管理”的，是“不受雇主控制”的；而仆人、雇員或其他人是“有義務(wù)的”和“受雇主控制的”。

(二)審計(jì)關(guān)系的理論分析

審計(jì)關(guān)系是包括審計(jì)委托人、審計(jì)人(審計(jì)受托人)、被審計(jì)人的三方關(guān)系，其中包括雙重關(guān)系，其一是審計(jì)委托人與被審計(jì)人的管理或經(jīng)營關(guān)系，其二是審計(jì)委托人與審計(jì)人的審計(jì)關(guān)系，以下分別簡稱第一種關(guān)系和第二種關(guān)系。

按照審計(jì)領(lǐng)域不同，我們把審計(jì)劃分為國家審計(jì)、社會審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)。在國家審計(jì)領(lǐng)域中，審計(jì)委托人是代表公眾的立法或行政機(jī)關(guān)，審計(jì)受托人是審計(jì)機(jī)關(guān)，被審計(jì)人是履行公共職責(zé)的其他國家機(jī)關(guān)或使用國有資本的企業(yè)。其中在第一種關(guān)系中，受托人“管理使用公共資源”履行職責(zé)，是其責(zé)任和義務(wù)，因此審計(jì)委托人與履行公共職責(zé)的其他國家機(jī)關(guān)或國有企業(yè)是受托責(zé)任關(guān)系(國有資本作為國家股投資的除外)；在第二種關(guān)系中，審計(jì)機(jī)關(guān)履行部門職責(zé)對被審計(jì)人進(jìn)行審計(jì)，也是責(zé)任和義務(wù)，因此審計(jì)委托人與審計(jì)機(jī)關(guān)也是受托責(zé)任關(guān)系。

在社會審計(jì)領(lǐng)域中，審計(jì)委托人是“所有者”、股東或股東代表，審計(jì)受托人是會計(jì)師事務(wù)所，被審計(jì)人是“經(jīng)營者”。其中在第一種關(guān)系中，“經(jīng)營者”履行受托經(jīng)營職責(zé)，享有經(jīng)營決策權(quán)，其在工作中是“自由的”、“不受雇主控制”的，雙方是權(quán)責(zé)對等的契約關(guān)系，因此審計(jì)委托人與被審計(jì)人是委托關(guān)系；在第二種關(guān)系中，審計(jì)人按照與審計(jì)委托人簽定的“業(yè)務(wù)約定書”提供服務(wù)，取得審計(jì)收費(fèi)，顯然他們之間是委托關(guān)系。

在內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域中，審計(jì)委托人是“所有者”、股東或股東代表，審計(jì)受托人是單位內(nèi)審部門，被審計(jì)人是“經(jīng)營者”。其中第一種關(guān)系與社會審計(jì)的第一種關(guān)系相同，審計(jì)委托人與被審計(jì)人是委托關(guān)系；在第二種關(guān)系中，單位內(nèi)審部門履行部門職責(zé)進(jìn)行審計(jì)與國家審計(jì)類似，因此審計(jì)委托人與審計(jì)機(jī)關(guān)也是受托責(zé)任關(guān)系。以上審計(jì)關(guān)系可用表格列示如下：

首先，審計(jì)關(guān)系中無論是管理關(guān)系還是審計(jì)關(guān)系，無論是受托責(zé)任關(guān)系還是委托關(guān)系，都存在的最根本的共性問題是成本問題。由于信息不對稱的存在，作為“經(jīng)濟(jì)人”，各審計(jì)關(guān)系主體都從個人利益最大化角度出發(fā)，做出有利于自身的選擇。其次，審計(jì)關(guān)系中又存在著各有側(cè)重的個性化問題。如在受托責(zé)任關(guān)系中，由于只強(qiáng)調(diào)了責(zé)任和義務(wù)，存在權(quán)責(zé)不對等的問題，因此在實(shí)踐中應(yīng)注意調(diào)動審計(jì)人的積極性，做好監(jiān)督與激勵的制度安排。在委托關(guān)系中，存在的突出問題是市場的問題，包括資本市場、經(jīng)理人市場、審計(jì)市場等的市場失靈、誠信缺失、低價攬客甚至審計(jì)合謀等問題，對此要側(cè)重于培育外部市場、有效的審計(jì)市場以及構(gòu)建合理的委托關(guān)系等。如何解決好這些問題，歸納起來，筆者認(rèn)為主要有以下幾點(diǎn)：

(一)加快培育外部市場，建立外部監(jiān)督約束機(jī)制

在對審計(jì)風(fēng)險的研究中，人們發(fā)現(xiàn)較大經(jīng)營風(fēng)險是導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險的首要因素，因此企業(yè)經(jīng)營狀況、經(jīng)營者人職責(zé)履行情況，即管理關(guān)系的有效履行對降低審計(jì)風(fēng)險、充分發(fā)揮審計(jì)的職能作用有著重要的影響。成熟的外部市場能夠完善所有者與經(jīng)營者的管理關(guān)系，對經(jīng)營者起到有效的監(jiān)督約束作用。外部市場包括資本市場、經(jīng)理市場、接管市場等。我國目前的資本市場還不完善，流通股比例較小，外部監(jiān)督弱化，投資者不夠成熟，投機(jī)氣氛較濃，資本市場對經(jīng)營者的壓力不夠；董事會成員和經(jīng)營者大部分是通過行政任命的方式產(chǎn)生的，經(jīng)理市場還沒有建立起來；股權(quán)轉(zhuǎn)讓往往通過協(xié)議轉(zhuǎn)讓或行政劃撥的方式進(jìn)行，兼并、收購和接管等市場機(jī)制尚未發(fā)揮作用。因此應(yīng)加快培育外部市場，將競爭機(jī)制引入對經(jīng)營者的任命，使得外部市場監(jiān)督約束機(jī)制對經(jīng)營者形成足夠的壓力，促使其認(rèn)真履行人職責(zé)。

(二)培育對高質(zhì)量的審計(jì)需求，建設(shè)有效的審計(jì)市場

眾所周知，由于在相當(dāng)長的時間內(nèi)社會審計(jì)只是服務(wù)于國企改制的工具等制度性原因，上市公司質(zhì)量不高，缺少對高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求，甚至存在“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象，因此導(dǎo)致一些會計(jì)師事務(wù)所降低審計(jì)質(zhì)量以維持市場份額。對此政府應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)管，引導(dǎo)建立審計(jì)質(zhì)量評價體系，加大會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師違規(guī)懲處力度，健全民事賠償制度，同時加強(qiáng)對上市公司變更會計(jì)師事務(wù)所的約束，建立對上市公司的信用機(jī)制的激勵，多角度培育上市公司需要、會計(jì)師事務(wù)所提供——高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)的有效的審計(jì)市場。

(三)完善公司治理機(jī)制，造就合格的審計(jì)委托人

公司治理結(jié)構(gòu)不合理和由此產(chǎn)生的審計(jì)關(guān)系失衡是一個世界性問題，但在我國表現(xiàn)得尤為突出。由于我國上市公司主要是由原國有企業(yè)改制而來，國有企業(yè)所有者缺位，上市公司的實(shí)際控制權(quán)被管理當(dāng)局掌握，股東大會形同虛設(shè)，董事會成員與經(jīng)理層人員往往相互兼任，監(jiān)事會不過是個擺設(shè)，中小股東無法參與企業(yè)經(jīng)營決策，監(jiān)督管理當(dāng)局的行為，由此造成了嚴(yán)重的內(nèi)部人控制現(xiàn)象，原本應(yīng)由所有者擔(dān)任的委托人角色，實(shí)質(zhì)上被經(jīng)營者操縱，即演變成由經(jīng)營者委托審計(jì)人對自己進(jìn)行審計(jì)，由其決定事務(wù)所的聘任、審計(jì)費(fèi)用等事項(xiàng)，由此導(dǎo)致審計(jì)關(guān)系的嚴(yán)重失衡，破壞了審計(jì)執(zhí)業(yè)的根本——獨(dú)立性。因此當(dāng)務(wù)之急是完善公司內(nèi)部治理機(jī)制，采用由獨(dú)立董事為主的審計(jì)委員會來決定審計(jì)事項(xiàng)，造就合格的審計(jì)委托人。

篇7

（一）學(xué)校風(fēng)險管理

我國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會2005年的內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號——《風(fēng)險管理審計(jì)》指出：“風(fēng)險管理，是對影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識別與評估，并采取應(yīng)對措施將其影響控制在可接受范圍內(nèi)的過程。風(fēng)險管理旨在為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證?！?/p>

根據(jù)以上定義，結(jié)合學(xué)校的特點(diǎn)，學(xué)校風(fēng)險管理是為實(shí)現(xiàn)培養(yǎng)德、智、體等全面發(fā)展的社會主義人力資源，發(fā)展科學(xué)技術(shù)文化的總體目標(biāo)提供合理保證，具體包括對運(yùn)營的效率和效果、財務(wù)的可靠性及法律法規(guī)的遵循性提供合理保證。

（二）學(xué)校財務(wù)風(fēng)險

不論學(xué)校規(guī)模大小，財務(wù)風(fēng)險是學(xué)校風(fēng)險中的重要風(fēng)險，風(fēng)險管理必須以財務(wù)風(fēng)險為重點(diǎn)。學(xué)校財務(wù)風(fēng)險的含義應(yīng)該是廣義的，是指導(dǎo)致學(xué)校發(fā)生資產(chǎn)損失、財務(wù)困境等不利財務(wù)事件的可能性。資產(chǎn)損失指資產(chǎn)被盜、貪污挪用、意外事故導(dǎo)致?lián)p失等，財務(wù)困境是指一個學(xué)校處于經(jīng)常性現(xiàn)金流量不足以抵償現(xiàn)有到期債務(wù)（例如銀行借款本息、商業(yè)信用等），導(dǎo)致正常運(yùn)轉(zhuǎn)受到影響，而被迫采取改正行動的境況。財務(wù)困境可以通過若干方法解決，比如，（1）出售主要資產(chǎn)；（2）減少資本支出及研究與開發(fā)費(fèi)用；（3）與銀行和其他債權(quán)人談判進(jìn)行債務(wù)重組。學(xué)校財務(wù)風(fēng)險主要體現(xiàn)在籌資、投資、資產(chǎn)管理、資金使用等方面。

（三）學(xué)校風(fēng)險管理在防范財務(wù)風(fēng)險中的作用

實(shí)施風(fēng)險管理有助于識別學(xué)校戰(zhàn)略規(guī)劃、業(yè)務(wù)運(yùn)營中的各種財務(wù)風(fēng)險，認(rèn)識財務(wù)風(fēng)險的性質(zhì)和特征，為財務(wù)風(fēng)險評估、財務(wù)風(fēng)險應(yīng)對奠定基礎(chǔ)；實(shí)施風(fēng)險管理對學(xué)校財務(wù)風(fēng)險采取定性、定量或定性與定量相結(jié)合的方法進(jìn)行評估，可以合理判斷財務(wù)風(fēng)險發(fā)生可能性的大小及發(fā)生后影響程度的大?。粚?shí)施風(fēng)險管理，針對學(xué)校財務(wù)風(fēng)險的特征及影響，采取科學(xué)的方法進(jìn)行深入分析，能夠提出回避、接受、降低、分擔(dān)財務(wù)風(fēng)險的具體措施，有效防范財務(wù)風(fēng)險。

二、風(fēng)險管理審計(jì)定義及其在防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險中的作用

（一）風(fēng)險管理審計(jì)定義

王曉霞在《企業(yè)風(fēng)險審計(jì)》一書中，給出企業(yè)風(fēng)險審計(jì)定義為：“企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門采用一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來進(jìn)行以測試企業(yè)風(fēng)險管理信息系統(tǒng)（RMIS）、各業(yè)務(wù)循環(huán)及相關(guān)部門的風(fēng)險識別、分析、評價、管理及處理等為基礎(chǔ)的一系列審計(jì)活動，對機(jī)構(gòu)的風(fēng)險管理、控制、及監(jiān)督過程進(jìn)行評價進(jìn)而提高過程效率，幫助機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)?！蔽覈鴥?nèi)部審計(jì)協(xié)會2005年的內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號——《風(fēng)險管理審計(jì)》指出：“風(fēng)險管理是組織內(nèi)部控制的基本組成部分，內(nèi)部審計(jì)人員對風(fēng)險管理的審查和評價是內(nèi)部控制審計(jì)的基本內(nèi)容之一?！薄皟?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)充分了解組織的風(fēng)險管理過程，審查和評價其適當(dāng)性和有效性，并提出改進(jìn)建議。”“風(fēng)險管理包括組織整體及職能部門兩個層面。內(nèi)部審計(jì)人員既可對組織整體風(fēng)險管理進(jìn)行審查與評價，也可對職能部門風(fēng)險管理進(jìn)行審查與評價?！本C合以上觀點(diǎn)，在內(nèi)部審計(jì)中風(fēng)險管理審計(jì)可定義為：風(fēng)險管理審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)人員站在獨(dú)立、客觀的角度，圍繞組織風(fēng)險，采用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，從組織整體層次到職能層次，對組織風(fēng)險管理機(jī)制的健全性、有效性，風(fēng)險管理過程的適當(dāng)性、有效性進(jìn)行鑒定和評價，提出改進(jìn)建議，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。

（二）風(fēng)險管理審計(jì)在防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險中的作用

1.實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)可以協(xié)助學(xué)校建立健全風(fēng)險管理機(jī)制和風(fēng)險管理過程，能夠從機(jī)制、制度方面強(qiáng)化對學(xué)校財務(wù)風(fēng)險的管理。目前學(xué)校還沒有建立有效的風(fēng)險管理機(jī)制和風(fēng)險管理過程，沒有實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員對學(xué)校風(fēng)險管理機(jī)制的建立可以起到前瞻性作用，能夠提出建立風(fēng)險管理機(jī)制的合理建議，使最高管理層認(rèn)識到風(fēng)險管理的意義和重要性，促使其建立科學(xué)有效的風(fēng)險管理機(jī)制和風(fēng)險管理過程，對學(xué)校財務(wù)風(fēng)險實(shí)施規(guī)范管理。當(dāng)學(xué)校已經(jīng)建立風(fēng)險管理機(jī)制和管理過程時，實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，對風(fēng)險管理過程的有效性和充分性進(jìn)行監(jiān)控、檢查、評估、報告、提出建議，能夠協(xié)助風(fēng)險管理機(jī)制的健全，促進(jìn)風(fēng)險管理過程的完善，有利于財務(wù)風(fēng)險管理。

2.實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員可以從學(xué)校整體出發(fā)，從全局考慮，從獨(dú)立、客觀的角度對風(fēng)險進(jìn)行識別，及時建議學(xué)校管理層采取措施防范和控制財務(wù)風(fēng)險；內(nèi)部審計(jì)人員能以獨(dú)特的身份調(diào)控學(xué)校的風(fēng)險策略，防范宏觀決策帶來的財務(wù)風(fēng)險。

3.實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員采取獨(dú)特的技術(shù)手段，檢查、評估風(fēng)險管理過程的充分性和有效性。內(nèi)部審計(jì)人員可以采取調(diào)查、取證、分析等手段評價主要財務(wù)風(fēng)險因素，測定關(guān)鍵風(fēng)險點(diǎn)、風(fēng)險度，以判斷學(xué)校財務(wù)風(fēng)險監(jiān)控報告制度是否適當(dāng)、監(jiān)控報告是否充分有效，財務(wù)風(fēng)險分析是否全面、防范措施是否完善；對管理層自我評估進(jìn)行測試，檢查其依據(jù)是否準(zhǔn)確；評估與財務(wù)風(fēng)險有關(guān)的薄弱環(huán)節(jié)并與有關(guān)管理層進(jìn)行溝通；評價財務(wù)風(fēng)險管理方式與學(xué)?；顒有再|(zhì)是否適當(dāng)。

4.實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員提供客觀的風(fēng)險管理建議直接報告給學(xué)校最高決策層，能夠引起高層對財務(wù)風(fēng)險管理的重視。

5.實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員能夠?qū)W(xué)校預(yù)算管理進(jìn)行評估，促進(jìn)學(xué)校嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算，按預(yù)算使用資金，提高資金使用效率和效益。

三、加強(qiáng)風(fēng)險管理審計(jì)，防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險的對策

（一）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性，完善內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)制，使內(nèi)部審計(jì)人員能夠獨(dú)立、客觀、公正地實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，獨(dú)立客觀的監(jiān)督學(xué)校財務(wù)風(fēng)險管理，幫助學(xué)校實(shí)現(xiàn)財務(wù)目標(biāo)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)學(xué)校的終極目標(biāo)。規(guī)模較大的學(xué)?？梢砸孕閱挝怀闪W(xué)校理事會，小規(guī)模學(xué)校（特別是公立中小學(xué)校）可以以鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）為單位成立學(xué)校理事會，理事會下設(shè)立審計(jì)委員會，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)受審計(jì)委員會領(lǐng)導(dǎo)。對公立中小學(xué)校也可以由縣級教育行政部門的內(nèi)審機(jī)構(gòu)向?qū)W校（大規(guī)模）或鄉(xiāng)鎮(zhèn)（小規(guī)模學(xué)校）下派專職或兼職內(nèi)部審計(jì)人員履行內(nèi)審職責(zé)，實(shí)行對下進(jìn)行監(jiān)督評價，對上進(jìn)行職能報告的內(nèi)部審計(jì)機(jī)制，這種方式必須進(jìn)一步提升縣級教育行政部門內(nèi)審機(jī)構(gòu)的地位，確保獨(dú)立性。

（二）提高內(nèi)審人員素質(zhì)，確保實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)的專業(yè)勝任能力。內(nèi)審人員是否具有較高的專業(yè)勝任能力，專業(yè)水平高低，是保障內(nèi)審工作質(zhì)量的必要條件。學(xué)校高層管理者、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要重視內(nèi)審人員的后續(xù)教育，為內(nèi)審人員學(xué)習(xí)內(nèi)審領(lǐng)域先進(jìn)的審計(jì)理念、技術(shù)、方法提供各種保障，不斷促進(jìn)內(nèi)審人員專業(yè)勝任能力提高。只有永遠(yuǎn)保持專業(yè)水平的先進(jìn)性，才能有效實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，才能不斷改進(jìn)完善學(xué)校財務(wù)風(fēng)險管理，合理防范財務(wù)風(fēng)險。（三）使用先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)，保證風(fēng)險管理審計(jì)的有效性。先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)已經(jīng)得到實(shí)踐證明是合理的、有效的、科學(xué)的，能夠從內(nèi)審角度對風(fēng)險識別、分析、評估、應(yīng)對進(jìn)行評價，并提出改進(jìn)建議。可以使用的技術(shù)有：（1）風(fēng)險控制自我評估（CSA）。CSA是一種預(yù)防性審計(jì)工具，即針對硬性控制也針對柔性控制，是針對內(nèi)部控制進(jìn)行的咨詢業(yè)務(wù)，可以評估旨在減緩風(fēng)險的各項(xiàng)控制以及有關(guān)政策和規(guī)程的全面遵循情況，可以采取協(xié)調(diào)性小組討論會（專題研討班）、問卷調(diào)查、管理人員分析三種方法。專題研討班可以采?。骸澳繕?biāo)-風(fēng)險-控制-剩余風(fēng)險-評估”的形式，強(qiáng)調(diào)列舉阻止實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的的壁壘、障礙、威脅和風(fēng)險，接著對控制進(jìn)行檢查，以確定控制過程是否足以對關(guān)鍵風(fēng)險進(jìn)行管理，其目的是確定嚴(yán)重的剩余風(fēng)險；（2）頭腦風(fēng)暴法。針對問題，把能想到的一切主意集中起來，通過一群人的交流，來激發(fā)新思想產(chǎn)生；（3）德爾菲法。采用函調(diào)方式，分別向有關(guān)專家提出問題，之后將專家的意見整理、歸納，并反饋給有關(guān)專家，再次征求意見，然后再次綜合反饋，這樣多次重復(fù)，得到比較一致的意見；（4）抽樣技術(shù)；（5）共同研討法；（6）系統(tǒng)分析法。

（四）確定財務(wù)風(fēng)險重點(diǎn)領(lǐng)域，揭示風(fēng)險暴露，加強(qiáng)風(fēng)險預(yù)警

學(xué)校的財務(wù)風(fēng)險重點(diǎn)體現(xiàn)在以下幾個方面：籌資、投資、固定資產(chǎn)管理、資金管理及使用。

1.籌資。學(xué)校應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注債務(wù)風(fēng)險。吉林大學(xué)陷入30億元債務(wù)困境，說明加強(qiáng)債務(wù)風(fēng)險管理舉足輕重。學(xué)校債務(wù)須經(jīng)最高層批準(zhǔn)，內(nèi)部審計(jì)人員可以分析學(xué)校的資產(chǎn)負(fù)債率、還本能力、還息能力，揭示債務(wù)風(fēng)險是否達(dá)到警戒狀態(tài)。對資產(chǎn)負(fù)債率的分析既要看比率的大小，又要分析預(yù)期資產(chǎn)負(fù)債率的變化；對于還本、還息能力分析應(yīng)重點(diǎn)分析預(yù)期所有者（各級政府等投資者）是否不斷增加償還債務(wù)本息的投入；可以分析利息保障倍數(shù)（預(yù)計(jì)不含利息費(fèi)后的結(jié)余/利息），利息保障倍數(shù)至少為1，越高還息風(fēng)險越小。

2.投資。應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注校辦產(chǎn)業(yè)、工程建設(shè)、閑置資金的投資，應(yīng)注重投資效益分析，如新建學(xué)生宿舍是否有效改善了學(xué)生住宿狀況，籌辦產(chǎn)業(yè)企業(yè)的未來收益如何。閑置資金應(yīng)投資于國債等收益穩(wěn)定、風(fēng)險較小的項(xiàng)目，不要投資于股票等高風(fēng)險投資，天津大學(xué)發(fā)生違規(guī)挪用資金炒股，造成巨額損失3750萬元就是巨大教訓(xùn)。高校依托先進(jìn)技術(shù)籌辦產(chǎn)業(yè)企業(yè)，內(nèi)審人員必須對其風(fēng)險評估進(jìn)行審查評價，可以采取貼現(xiàn)現(xiàn)金流量等技術(shù)。工程建設(shè)項(xiàng)目是否有充分的數(shù)據(jù)支持項(xiàng)目申請，是否進(jìn)行招投標(biāo)，是否納入資本預(yù)算，在建工程支出控制是否完善。

3.固定資產(chǎn)管理。應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注固定資產(chǎn)的采購、保管和使用。內(nèi)審人員應(yīng)重點(diǎn)審查評價資產(chǎn)采購的控制制度是否完善，采購是否進(jìn)行競價選擇；資產(chǎn)保管制度是否健全，記錄是否規(guī)范；哪些資產(chǎn)經(jīng)常使用，哪些資產(chǎn)不需用，各類資產(chǎn)的年使用次數(shù)及使用效率。確定對固定資產(chǎn)的實(shí)物控制、固定資產(chǎn)處理的控制是否恰當(dāng)，以判斷其是否足以防范固定資產(chǎn)管理及使用方面的財務(wù)風(fēng)險。

4．資金管理及使用。應(yīng)注意資金（現(xiàn)金、銀行存款等）實(shí)物接觸控制不當(dāng)、盜用及錯誤處理資金、潛在舞弊和違規(guī)、支出未經(jīng)授權(quán)或?qū)徟⑽窗匆?guī)定用途使用資金等財務(wù)風(fēng)險及暴露。如兩免一補(bǔ)、中職、高教的助學(xué)金?？顚Ｓ?，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)審查、評價風(fēng)險管理控制是否健全有效，是否按國家規(guī)定的用途使用，效益如何。

5.樹立預(yù)防為主的理念，對重點(diǎn)風(fēng)險領(lǐng)域進(jìn)行實(shí)時跟蹤審計(jì)。學(xué)校高層應(yīng)授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)參加重大財務(wù)事項(xiàng)的預(yù)測、規(guī)劃等重要會議，使內(nèi)審人員以獨(dú)立的視野分析各種財務(wù)風(fēng)險，提供合理建議。對重點(diǎn)風(fēng)險領(lǐng)域應(yīng)進(jìn)行實(shí)時跟蹤審計(jì)，對各種財務(wù)風(fēng)險進(jìn)行及時防范，避免學(xué)?？赡茉馐芙?jīng)濟(jì)損失。

［摘要］本文介紹了學(xué)校風(fēng)險管理、學(xué)校財務(wù)風(fēng)險的含義及學(xué)校風(fēng)險管理在防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險中的作用，闡述了風(fēng)險管理審計(jì)的定義及其在防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險中的作用，對加強(qiáng)風(fēng)險管理審計(jì)，防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險的對策進(jìn)行了探討。

［關(guān)鍵詞］學(xué)校風(fēng)險管理學(xué)校財務(wù)風(fēng)險風(fēng)險管理審計(jì)

2006年11月，天津大學(xué)違規(guī)挪用資金炒股，造成巨額損失3750萬元；2007年2月，南開大學(xué)校辦企業(yè)允公集團(tuán)總裁楊育麟貪污1.1億，另外，因楊擔(dān)任總裁期間管理失誤導(dǎo)致3億元債務(wù)；2007年3月，吉林大學(xué)財務(wù)處貼出通知，詳細(xì)介紹了吉大目前負(fù)債30億元，每年支付的銀行利息高達(dá)1.5億至1.7億元，資金入不敷出的情況日趨嚴(yán)峻。這三大財務(wù)事件暴露了高等學(xué)校內(nèi)部治理機(jī)制不完善，內(nèi)部控制效益低下，未能有效防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險，導(dǎo)致發(fā)生巨額經(jīng)濟(jì)損失和陷入財務(wù)困境。本文結(jié)合實(shí)際，提出學(xué)校應(yīng)當(dāng)建立健全風(fēng)險管理機(jī)制，實(shí)施風(fēng)險管理，分析了內(nèi)部審計(jì)在防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險中的作用，強(qiáng)調(diào)學(xué)校應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險管理審計(jì)，評價、改進(jìn)學(xué)校風(fēng)險管理機(jī)制的健全性、有效性及風(fēng)險管理過程的適當(dāng)性、有效性，有效防范學(xué)校財務(wù)風(fēng)險，促進(jìn)學(xué)校目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

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篇8

1.質(zhì)量管理的服務(wù)性。

一般來說，水利內(nèi)部審計(jì)工作是獨(dú)立單位的各個職能管理部門，所有的決策都是由本單位最高的領(lǐng)導(dǎo)決定的，并能夠獨(dú)立開展各項(xiàng)管理工作，這是一個單位管理體系中重要的環(huán)節(jié)。而且，內(nèi)部審計(jì)作為領(lǐng)導(dǎo)決策意見來源的重要的途徑，通過服務(wù)本單位的總體目標(biāo)，審計(jì)與監(jiān)督作為一項(xiàng)重要的手段，在水利企業(yè)的管理方面發(fā)揮著極其重要的作用。

2.質(zhì)量管理的全面性。

質(zhì)量管理作為水利企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的重要組成部分，在水利企業(yè)的經(jīng)營管理活動中發(fā)揮著重要的作用。同時，質(zhì)量管理作為一項(xiàng)系統(tǒng)工程，這不單單涉及到審計(jì)業(yè)務(wù)，更是涉及到審計(jì)管理和審計(jì)人員，為此，我們就必須要不斷加強(qiáng)水利企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督和管理，從各個方面來實(shí)施全面的管理。這就包括是審計(jì)方案的可行性和底稿的質(zhì)量以及報告質(zhì)量和整改落實(shí)質(zhì)量等方面。

3.質(zhì)量管理的全過程監(jiān)督。

一方面，水利企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理要求審計(jì)工作進(jìn)行全過程的規(guī)范化控制。而這就必須要從編制全過程的項(xiàng)目計(jì)劃、審計(jì)工作的方案，以期能夠獲得審計(jì)證據(jù)、編制審計(jì)工作底稿等方面的資料。在另外一方面，我們要做到從具體的審計(jì)報告和落實(shí)相應(yīng)的整改等一系列的審計(jì)業(yè)務(wù)流程的各個階段、各個環(huán)節(jié)進(jìn)行嚴(yán)格控制，這樣才能有效地增強(qiáng)水利內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理的過程控制，取得相應(yīng)的預(yù)期審計(jì)效果。

4.質(zhì)量管理的全員參與。

總體上看，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理是內(nèi)部審計(jì)部門工作質(zhì)量的綜合反映，所以，內(nèi)部審計(jì)人員的工作質(zhì)量都會不同程度地影響審計(jì)整體質(zhì)量。為此，我們就必須要對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理人員強(qiáng)化質(zhì)量管理意識，培養(yǎng)內(nèi)部審計(jì)人員的團(tuán)隊(duì)合作精神，讓水利企業(yè)積極地參與到質(zhì)量管理的整個環(huán)節(jié)中去，踐行各個環(huán)節(jié)和各個階段的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，更好地促進(jìn)水利審計(jì)工作的整體效果提升。

5.逐步改進(jìn)水利企業(yè)的質(zhì)量管理。

對于內(nèi)部審計(jì)的基本職能來說，其主要是通過被審計(jì)部門的內(nèi)部控制制度及其經(jīng)營管理的情況做出詳細(xì)的分析，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，逐步查找出內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理中的差距，才能針對當(dāng)前發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行改正，這就是全面質(zhì)量管理所蘊(yùn)含管理理念的具體化表現(xiàn)。

二、PDCA循環(huán)在水利企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理中的有效運(yùn)用

在全面質(zhì)量管理體系中，我們一般是利用PDCA循環(huán)作為其質(zhì)量管理最為有效的方法，PDCA循環(huán)又稱為質(zhì)量環(huán)，這是通過不同階段的任務(wù)和目標(biāo)進(jìn)行分層，每四個階段為一個循環(huán)，通過這樣一個持續(xù)的循環(huán)，沒轉(zhuǎn)動一周，可以使得過程中的目標(biāo)得到不斷改進(jìn)，經(jīng)過科學(xué)人員的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，PDCA循環(huán)方法可以很好地適用在水利內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理中去，這就是意味著水利企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量將會得到大幅提升。

1.抓住審計(jì)重點(diǎn)，進(jìn)而確保審計(jì)計(jì)劃的有效實(shí)施。

從某種程度上看，PDCA循環(huán)的質(zhì)量控制關(guān)鍵就在于年度審計(jì)計(jì)劃的編制，為此，在年度的審計(jì)工作計(jì)劃過程中，我們就必須要對水利重點(diǎn)的領(lǐng)域和部門以及重大的資金管理項(xiàng)目進(jìn)行可行性分析，同時，我們還應(yīng)該要對可用審計(jì)資源的情況做出科學(xué)有效的評估，從而確保年度審計(jì)項(xiàng)目工作的正常進(jìn)行。

2.不斷整合資源的配置，確保經(jīng)濟(jì)審計(jì)準(zhǔn)備的質(zhì)量。

一方面，我們要能夠在審計(jì)前期做好相應(yīng)的準(zhǔn)備工作。并根據(jù)不同的審計(jì)項(xiàng)目類型，來進(jìn)一步確定科學(xué)合理的調(diào)查內(nèi)容，才能充分地利用被審計(jì)單位基本情況熟悉的優(yōu)勢，充分發(fā)揮好全面質(zhì)量管理在水利企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理體系中的優(yōu)勢。另外一方面，我們還應(yīng)該要選取適當(dāng)?shù)恼{(diào)查方式，收集一些審計(jì)單位生產(chǎn)任務(wù)和經(jīng)濟(jì)指標(biāo)等方面的信息，才能為整合水利企業(yè)的資源做出周密的計(jì)劃。

3.逐步規(guī)范水利工程的程序，切實(shí)提高審計(jì)工作的實(shí)施質(zhì)量。

一方面，我們要嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)組長責(zé)任制，審計(jì)組長必須要對審計(jì)實(shí)施的全過程進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督，或者是可以定期開展小組會議進(jìn)行專業(yè)知識的交流，對于審計(jì)人員進(jìn)行現(xiàn)場工作質(zhì)量和審計(jì)目標(biāo)的完成情況進(jìn)行監(jiān)督和檢查，只有這樣，才能有效地規(guī)范水利工程的程序，促進(jìn)對水利內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理全過程的監(jiān)督和管理。

三、水利內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量還需注意的問題

1.不斷優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的環(huán)境。

在當(dāng)前的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量檢測評估內(nèi)容方面，一方面要涉及組織結(jié)構(gòu)和運(yùn)行機(jī)制，這需要我們不斷進(jìn)行探討，其中就包括內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的環(huán)境建設(shè)，內(nèi)部審計(jì)人員是否能夠勝任這一崗位，以及內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德規(guī)范的具體情況，并結(jié)合水利企業(yè)自身的實(shí)際情況，構(gòu)建良好的全面質(zhì)量監(jiān)督環(huán)境。在當(dāng)前的情況來看，我國水利單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)還不是非常健全，人員配置方面不足的問題極其突出，甚至有些單位沒有設(shè)置專業(yè)的人士進(jìn)行監(jiān)督和管理，這樣就會勢必會影響內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量。

2.質(zhì)量管理的人力保障。

水利單位的內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素養(yǎng)和專業(yè)技能將會影響我國水利內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量。一方面，我們要不斷加緊培養(yǎng)水利審計(jì)人員的質(zhì)量觀念和責(zé)任意識，要求相關(guān)人員自覺遵守相應(yīng)的職業(yè)道德，并能夠?qū)徲?jì)人員的培訓(xùn)計(jì)劃有效地納入到年度的培訓(xùn)計(jì)劃當(dāng)中去，這樣就能夠有針對性培養(yǎng)專業(yè)化的內(nèi)部審計(jì)人員。同時，內(nèi)部審計(jì)人員還需要自身不斷學(xué)習(xí)知識，不斷完善自身的知識結(jié)構(gòu)，學(xué)習(xí)先進(jìn)的內(nèi)部審計(jì)知識，從而培養(yǎng)一支可靠地專業(yè)化內(nèi)部審計(jì)人才隊(duì)伍。

四、結(jié)語

篇9

1.1國有企業(yè)具有多重價值目標(biāo),績效結(jié)構(gòu)復(fù)雜,難以綜合判斷績效

在我國市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境不斷變化的今天,我國國有企業(yè)最突出的一個特點(diǎn)就是具有多重價值目標(biāo)。在多重價值目標(biāo)的影響下,國有企業(yè)產(chǎn)品使用價值、勞動使用價值、剩余價值的實(shí)現(xiàn)程度會存在一定的差異。在此種情況下,國有企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動將會收到影響,具體表現(xiàn)為生產(chǎn)技術(shù)、產(chǎn)品制造成本、產(chǎn)品生產(chǎn)時間等方面將會受到影響,波動程度較高,相應(yīng)的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的效果將會受到影響,國有企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的績效結(jié)構(gòu)將會復(fù)雜化。如此一來,國有企業(yè)績效審計(jì)工作的落實(shí)及績效判斷難度將會增加。

1.2國有企業(yè)承擔(dān)企業(yè)特定經(jīng)濟(jì)和社會管理職責(zé),對其績效審計(jì)有一定難度

處于物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域的國有企業(yè),所開展的生產(chǎn)經(jīng)營活動及各項(xiàng)工作主要是服務(wù)于政府和社會的,促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)繁榮,社會良好發(fā)展?？梢哉f,承擔(dān)政府特定經(jīng)濟(jì)和社會管理職責(zé)的國有企業(yè),其生產(chǎn)經(jīng)營活動與政府或社會牽連很大,對國有企業(yè)進(jìn)行績效審計(jì)工作,其牽扯的范圍較廣,這大大增加了國有企業(yè)績效審計(jì)工作的難度。

1.3審計(jì)人員知識結(jié)構(gòu)水平達(dá)不到要求

在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的今天,我國審計(jì)機(jī)關(guān)對國有企業(yè)審計(jì),先以財務(wù)真實(shí)、合法性審計(jì)為主,后以財務(wù)責(zé)任為基礎(chǔ)的國有企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為主。在此種情況下,財務(wù)審計(jì)人員一定要具有較強(qiáng)的、較專業(yè)的知識結(jié)構(gòu),這樣才能夠在國有企業(yè)績效審計(jì)工作中充分發(fā)揮作用,高質(zhì)高效的完成國有企業(yè)績效審計(jì)工作。但事實(shí)上卻不盡相同。目前我國大多數(shù)審計(jì)人員知識結(jié)構(gòu)難以適應(yīng)深化國有企業(yè)績效審計(jì)要求,促使審計(jì)人員不能夠有效的審計(jì)國有企業(yè)財務(wù),致使國有企業(yè)績效審計(jì)工作受到很大影響。

2深化國有企業(yè)績效審計(jì)的有效對策

對于深化國有企業(yè)績效審計(jì)存在諸多難點(diǎn)的情況下,加強(qiáng)國有企業(yè)績效審計(jì)工作是非常必要的。那么,如何深化國有企業(yè)績效審計(jì)工作?

2.1對國有企業(yè)布局予以調(diào)整

合理的國有企業(yè)布局,不僅是國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門決定國有企業(yè)價值目標(biāo)取向的基礎(chǔ),而且是審計(jì)機(jī)關(guān)客觀評價國有企業(yè)績效的前提。在我國經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的今天,國有企業(yè)依舊保持以往的經(jīng)營狀態(tài),國有企業(yè)將難以在競爭激烈的社會中更好的發(fā)展,更好的承擔(dān)政府的經(jīng)濟(jì)和履行社會管理職責(zé)。綜合當(dāng)前我國市場經(jīng)濟(jì)實(shí)際情況,對國有企業(yè)布局予以合理的調(diào)整和規(guī)劃,促使其具有現(xiàn)代時代的特點(diǎn),國家審計(jì)機(jī)關(guān)將可以對國有企業(yè)績效進(jìn)行科學(xué)合理的審計(jì),得到真實(shí)、有效的績效審計(jì)結(jié)果,真實(shí)的反應(yīng)國有企業(yè)實(shí)際情況,為國有企業(yè)做出正確的決定創(chuàng)造條件。

2.2完善國有企業(yè)績效指標(biāo)體系

構(gòu)建科學(xué)的、完善的、國有企業(yè)績效指標(biāo)也是解決國有企業(yè)績效審計(jì)深化難的有效措施。對于完善國有企業(yè)績效指標(biāo)體系的具體措施是,根據(jù)當(dāng)前國有企業(yè)績效整體情況,確定與國有企業(yè)績效相關(guān)的各個方面,從而確定評價國有企業(yè)績效的指標(biāo)。而對于績效指標(biāo)的確定,主要是根據(jù)當(dāng)前我國審計(jì)機(jī)關(guān)對國有企業(yè)績效審計(jì)的要求,從而確定規(guī)范的國有企業(yè)績效指標(biāo),對國有企業(yè)績效予以科學(xué)、合理的審計(jì)。

3結(jié)語

篇10

一、WTO對司法審查的基本要求

（一）復(fù)審或者審查制度是透明度原則的重要

司法審查（乃至行政復(fù)審、仲裁裁決）是WTO所規(guī)定的透明度原則中的重要內(nèi)容，如GATT第10條關(guān)于“貿(mào)易法規(guī)的公布和實(shí)施”的規(guī)定就體現(xiàn)了透明度原則。WTO秘書處將透明度原則分為：公布所有貿(mào)易的措施；以恰當(dāng)?shù)姆绞綀?zhí)行這些措施；對下級機(jī)關(guān)作出的決定由上級機(jī)關(guān)或者其他組織進(jìn)行復(fù)審（審查）；履行通知義務(wù)，為其他成員對這些措施提供評論的機(jī)會。其中，對下級機(jī)關(guān)作出的決定由上級機(jī)關(guān)或者其他組織進(jìn)行復(fù)審（審查），就包括了行政復(fù)審（由行政機(jī)關(guān)復(fù)審其他行政機(jī)關(guān)的行政行為）、仲裁裁決（仲裁的復(fù)審）和司法審查。WTO有關(guān)法律文件規(guī)定的行政復(fù)審、仲裁裁決和司法審查都屬于“review”之列，都是對此前已作出的行政行為進(jìn)行的復(fù)審或者審查（所謂復(fù)審就是對已有決定或者行為的再審查）?？偟膩砜矗琖TO有關(guān)法律文件對復(fù)審或者審查的規(guī)定雖然明確，但都非常原則而不具體，具體的審查制度由各國根據(jù)自身的情況自行決定。WTO有關(guān)復(fù)審的規(guī)定散見于不同的法律文件，不同領(lǐng)域的行政復(fù)審、仲裁裁決或者司法審查有著不盡相同的規(guī)定。

（二）貨物貿(mào)易和服務(wù)貿(mào)易的復(fù)審或者審查制度的靈活多

從WTO有關(guān)法律規(guī)定來看，有關(guān)貨物貿(mào)易和服務(wù)貿(mào)易的復(fù)審和審查方式是多元的，成員可以根據(jù)其要求和國內(nèi)法律制度靈活確定適合本國情況的復(fù)審方式。貨物貿(mào)易多邊協(xié)定項(xiàng)下的諸協(xié)定既有明確規(guī)定復(fù)審要求的，又有未作規(guī)定的。例如，GATT對復(fù)審未作一般性要求，但針對具體情況作出了具體規(guī)定，如第10條第3項(xiàng)第（2）目規(guī)定：“各締約方應(yīng)當(dāng)維持或者盡快設(shè)立司法的、仲裁的或者行政的裁決機(jī)構(gòu)或者程序，以特別用于迅速審查和糾正與海關(guān)有關(guān)的行政行為。”《關(guān)于實(shí)施1994年關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定第6條的協(xié)定》（即1994年反傾銷規(guī)則）第13條規(guī)定：“國內(nèi)立法包含反傾銷措施規(guī)定的各成員，應(yīng)當(dāng)維持司法的、仲裁的或者行政的裁決機(jī)構(gòu)或者程序，以特別用于迅速審查屬于第11條范圍的與最終決定和決定的復(fù)審相關(guān)的行政行為。此類裁決機(jī)構(gòu)或者程序應(yīng)當(dāng)獨(dú)立于作出該決定或者復(fù)審的主管機(jī)關(guān)?！薄堆a(bǔ)貼占與反補(bǔ)貼措施協(xié)定》23條規(guī)定：“國內(nèi)立法包含反補(bǔ)貼稅措施規(guī)定的各成員，應(yīng)當(dāng)維持司法的、仲裁的或者行政的裁決機(jī)構(gòu)或者程序，以特別用于迅速審查屬于第21條范圍的與最終決定和決定的復(fù)審相關(guān)的行政行為。此類裁決機(jī)構(gòu)或者程序應(yīng)當(dāng)獨(dú)立于作出該決定或者復(fù)審的主管機(jī)關(guān)，并應(yīng)當(dāng)向參與行政程序并直接和各自受行政行為影。向的所有利害關(guān)系人提供進(jìn)入審查的機(jī)會?！?/p>

GATS（《服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定》）第6條第2項(xiàng)規(guī)定：“（1）各成員應(yīng)當(dāng)維持或者盡快設(shè)立司法的、仲裁的或者行政的裁決機(jī)構(gòu)或者程序，以應(yīng)受影響的服務(wù)提供者的請求，對影響服務(wù)貿(mào)易的行政決定迅速審查，并在請求被證明合理的情況下，給予適當(dāng)?shù)木葷?jì)。如果此類程序不能獨(dú)立于作出行政決定的機(jī)關(guān)，成員應(yīng)當(dāng)確保此類程序事實(shí)上能夠提供客觀和公正的審查。（2）第（1）目的規(guī)定不得解釋為要求一個成員設(shè)立與其結(jié)構(gòu)或者法律制度的性質(zhì)相抵觸的裁決機(jī)構(gòu)或者程序?！?/p>

從這些規(guī)定可以歸納出以下幾點(diǎn)：

裁決機(jī)構(gòu)（復(fù)審機(jī)構(gòu)）的多樣性。復(fù)審或者審查的機(jī)構(gòu)可以是司法的、仲裁的或者行政的裁決機(jī)構(gòu)，其文本的措辭為“judicial，arbitraloradministrativetribunals”，國內(nèi)有些譯本將其譯為“司法、仲裁或行政庭”，似不準(zhǔn)確，從其邏輯結(jié)構(gòu)來看，至少“administrativetribunals”是指司法機(jī)關(guān)和仲裁機(jī)關(guān)以外的履行行政復(fù)審職責(zé)的行政復(fù)審機(jī)構(gòu)，而不是我國法院行政審判庭意義上的行政法庭，也不同于法、德等國屬于司法序列的行政法院?！皌ribunal”譯為裁決機(jī)構(gòu)更好一些，以便包括三類裁決機(jī)構(gòu)，而不限于嚴(yán)格意義上的法庭。成員可以根據(jù)其要求和國內(nèi)法律制度，選擇適合自身的審查方式或者裁決機(jī)構(gòu)，而不是必須選擇司法復(fù)審?fù)緩剑鼪]有要求必須以司法審查作為最終的審查程序。換言之，即使成員規(guī)定行政裁決機(jī)構(gòu)（或者說行政復(fù)審機(jī)構(gòu)）可以行使終局裁決權(quán)，也與WTO的要求不相抵觸。

但是，必須指出，成員對復(fù)審機(jī)構(gòu)的選擇決不是任意的，應(yīng)當(dāng)以自身的法律制度背景為基礎(chǔ)。例如，成員國內(nèi)本身不存在獨(dú)立的行政和仲裁復(fù)審機(jī)構(gòu)或者復(fù)審制度的，不必一定要重建這些制度來滿足WTO規(guī)則的要求，否則既不符合國情，又增加無謂的成本。但是，在法治，司法審查發(fā)達(dá)的程度和審查范圍的大小，往往是其法治水平的重要標(biāo)志，而法治較為發(fā)達(dá)的國家莫不將司法審查作為法律救濟(jì)的終局手段，且司法審查的范圍幾乎無所不及?？梢哉f，在現(xiàn)代法治社會，司法審查已經(jīng)和應(yīng)當(dāng)作為對行政行為進(jìn)行終局審查的基本形態(tài)，其他審查形態(tài)要么是中間的或者過渡的形態(tài)，要么是例外形態(tài)。設(shè)計(jì)我國的復(fù)審機(jī)構(gòu)或者復(fù)審程序必須從這種現(xiàn)代法治的大背景進(jìn)行考慮。

2.獨(dú)立性是設(shè)置裁決結(jié)構(gòu)的實(shí)體標(biāo)準(zhǔn)。無論選擇哪一種裁決機(jī)構(gòu)，該裁決機(jī)構(gòu)必須獨(dú)立于作出被審查行為的機(jī)關(guān)，因而裁決機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性是WTO對成員維持或者設(shè)立行使審查或者復(fù)審職能的裁決機(jī)構(gòu)的實(shí)體要求，或者說是成員維持或者設(shè)立裁決機(jī)構(gòu)的實(shí)體標(biāo)準(zhǔn)。衡量成員設(shè)置的復(fù)審裁決機(jī)構(gòu)是否符合WTO的要求，就是要看其是否達(dá)到了獨(dú)立性要求。

3.體現(xiàn)了對成員的結(jié)構(gòu)或者法律制度的尊重。WTO之所以沒有強(qiáng)求一律適用司法審查，乃是因?yàn)楦鲊Y(jié)構(gòu)和法律制度不盡相同，其復(fù)審機(jī)構(gòu)制度存在著差異，對此需加尊重，因而服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定特別提示，復(fù)審或者審查不得“要求一個成員設(shè)立與其結(jié)構(gòu)或者法律制度的性質(zhì)相抵觸的裁決機(jī)構(gòu)或者程序”。

4.履行WTO復(fù)審或者審查義務(wù)的必要性與擴(kuò)大范圍的自由性。就履行WTO的義務(wù)而言，成員僅限于對其明確要求的事項(xiàng)有建立或者維持復(fù)審或者審查制度的義務(wù)，而對此外的事項(xiàng)沒有此類義務(wù)。從這種意義上說，WTO司法審查的范圍是有限的，不是對所有的貿(mào)易決定都提供復(fù)審或者審查的機(jī)會。但成員愿意擴(kuò)大復(fù)審或者審查的范圍的，屬于其自己的事情，不屬于WTO干預(yù)的范圍。

（三）知識產(chǎn)權(quán)等領(lǐng)域的司法審查的單一性

TRIPs協(xié)議第41條第4項(xiàng)規(guī)定：“參與程序的當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)有機(jī)會對行政終局決定獲得司法機(jī)關(guān)的審查，并在遵守一個成員關(guān)于案件重要性的司法管轄權(quán)的法律規(guī)定的前提下，至少對案件是非的初步司法判決的法律內(nèi)容進(jìn)行審查。但是，對刑事案件的無罪判決無義務(wù)提供審查機(jī)會?！盩RIPs協(xié)議的該規(guī)定及其他有關(guān)規(guī)定明確要求，對有關(guān)知識產(chǎn)權(quán)的行政終局決定。（rlnaladministrativedecisions）應(yīng)當(dāng)提供由司法機(jī)關(guān)（judieialau.thorities）進(jìn)行司法審查的機(jī)會。與貨物貿(mào)易和服務(wù)貿(mào)易有關(guān)復(fù)審和審查的規(guī)定相比，TRIPs協(xié)議明確限定了審查方式即司法審查和審查機(jī)關(guān)即司法機(jī)關(guān)，此前的程序中是否存在行政復(fù)審在所不問。而且，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)案件的重要程度，允許對司法初審判決提出上訴。因此，在知識產(chǎn)權(quán)領(lǐng)域，WTO沒有允許司法審查的例外。此外，海關(guān)估價協(xié)議也規(guī)定了司法機(jī)關(guān)的最終審查。

二、我國與WTO有關(guān)的司法審查的范圍、形式和屬性

有關(guān)文件對與貿(mào)易、投資和知識產(chǎn)權(quán)有關(guān)的行政行為的司法審查所提出的要求，代表了WTO對成員的國內(nèi)司法救濟(jì)的重視，也是WTO規(guī)則的顯著特色。由于我國司法審查制度的相對薄弱，對司法審查作出明確的承諾，既成為我國加入WTO議定書的重要，又受到了其他成員和國外有關(guān)人土的關(guān)注。例如，2001年7月10日《加入議定書草案（修改本）》（DRAFTPROTOCOLONTHEACCESSIONOFCHINA，Re-visedDraft10／07／2001）第一部分“總則”中對“司法審查”（JudicialReview）作出了下列兩項(xiàng)承諾（以下內(nèi)容系由本文作者譯自該議定書草案的文本）：“1.中國應(yīng)當(dāng)設(shè)立、指定和維持裁決機(jī)構(gòu)（tribunals）、聯(lián)系點(diǎn)和程序，以迅速審查1994年GATr第10條第1項(xiàng)、GATS第6條和TRIPs協(xié)議有關(guān)條款所規(guī)定的與；普遍適用的法律、法規(guī)、司法判決和行政決定相關(guān)的所有行政行為。此種裁決機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)是公正的，并獨(dú)立于作出行政行為的機(jī)關(guān)，而且，在該事項(xiàng)的結(jié)果上不得具有任何實(shí)質(zhì)性的利益。2.審查程序應(yīng)當(dāng)包含受被審查的任何行政行為的個人或者提起上訴的機(jī)會，且并不因此加重處罰。如果初次上訴權(quán)是向一個行政機(jī)關(guān)行使，那么無論如何應(yīng)當(dāng)給予其對該決定選擇向司法機(jī)關(guān)提起上訴的機(jī)會。有關(guān)上訴的判決應(yīng)當(dāng)通知上訴人，且應(yīng)當(dāng)提供書面的判決理由。上訴人還應(yīng)當(dāng)被告知繼續(xù)上訴的任何權(quán)利?！?/p>

我國究竟如何承擔(dān)司法審查義務(wù)，當(dāng)然取決于中國加人議定書的最后承諾。該議定書草案既不是最新的草案（只是比較新的草案），更不是最終的文本，但其對司法審查的承諾內(nèi)容基本上反映了我國在這方面履行WTO義務(wù)的態(tài)度，可以借此分聽與WTO相關(guān)的司法審查。從該草案反映的內(nèi)容，至少可以對與WTO相關(guān)的司法審查作如下認(rèn)識：

（一）司法審查范圍的有限性與廣泛性

WTO對司法審查的要求既是有限的，又是廣泛的。所謂有限性，乃是指司法審查的范圍受WTO規(guī)則的明文規(guī)定和我國0n人WTO議定書的承諾的限制；所謂廣泛性，是指即便在這種艱定的范圍內(nèi)，其內(nèi)容也足以達(dá)到廣泛的程度。

從上列中國加入議定書草案對司法審查的規(guī)定來看，如果降來的正式文本采納與此相同或者類似的規(guī)定，那么我國承諾的復(fù)審和審查義務(wù)無論在范圍上還是嚴(yán)格性上顯然都高于WTO的要求。如果將復(fù)審或者審查的范圍確定為“1994年GATF第10條第1項(xiàng)、GATS第6條和TRIPs協(xié)議有關(guān)條款所規(guī)定的與普遍適用的法律、法規(guī)、司法判決和行政決定相關(guān)的所有行政行為”，那么復(fù)審或者審查的范圍就遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于WTO有關(guān)協(xié)定所明確規(guī)定的范圍，幾乎將貨物貿(mào)易、服務(wù)貿(mào)易和知識產(chǎn)權(quán)有關(guān)的行政行為，不論具體行政行為還是抽象行政行為，都納入到復(fù)審或者審查的范圍。例如，僅就GATT第10條第1項(xiàng)所涉及的“普遍適用的法律、法規(guī)、司法判決和行政決定”而言，就包括下列內(nèi)容，即“產(chǎn)品的海關(guān)歸類或者海關(guān)估價；關(guān)稅稅率、國內(nèi)稅稅率和其他費(fèi)用；有關(guān)進(jìn)出口產(chǎn)品或其支付轉(zhuǎn)帳、或影響其銷售、分銷、運(yùn)輸、保險、倉儲檢驗(yàn)、展覽、加工、混合或其他用途的要求、限制或禁止”。有關(guān)這些事項(xiàng)的行政行為的范圍顯然很廣泛。

我國對復(fù)審或者審查范圍的廣泛承諾，或許是因?yàn)閲H對中國貿(mào)易政策的透明度和法治程度關(guān)注程度很高，希望其國民在中國的貿(mào)易、投資或者知識產(chǎn)權(quán)能夠得到可靠的法律保障。有些外國專家甚至直言不諱地認(rèn)為，對中國加入議定書對司法審查范圍的規(guī)定的關(guān)注，反映了外國投資者和貿(mào)易者對在中國投資的法律環(huán)境、透明度等的擔(dān)心，而對司法審查的保障作用寄予厚望。但是，不能因此認(rèn)為這是我國加入WTO所付出的代價或者犧牲，因?yàn)檫@種規(guī)定反映了我國促進(jìn)法治進(jìn)步和徹底摒棄保護(hù)落后的莊嚴(yán)態(tài)度和決心，與我國依法治國的方略完全合拍，必定會實(shí)質(zhì)性地推動我國法治建設(shè)的進(jìn)程，最終受益的還是我國。

（二）適用行政復(fù)審和司法審查兩種方式

從上列加入議定書草案對司法審查的規(guī)定來看，我國選擇了行政復(fù)審和司法審查兩種審查途徑。在我國現(xiàn)行法律制度中，尚無通過仲裁機(jī)構(gòu)審查行政行為的空間（而在有些英美法國家是存在由專門的仲裁機(jī)構(gòu)復(fù)審行政行為的情況的），我國只能承認(rèn)兩種復(fù)審或者審查途徑，即行政復(fù)審或者司法審查。行政復(fù)審機(jī)關(guān)必須是獨(dú)立于作出行政行為的機(jī)關(guān)、與被審查事項(xiàng)沒有實(shí)質(zhì)性的利害關(guān)系而能夠公正行使復(fù)審權(quán)的機(jī)關(guān)。例如，國家工商行政管理總局下設(shè)的商標(biāo)評審委員會不是獨(dú)立于國家工商行政管理總局的獨(dú)立行政機(jī)關(guān)，其對不服商標(biāo)局的決定作出的復(fù)審決定就不屬于獨(dú)立機(jī)關(guān)作出的復(fù)審決定。這里所謂的行政復(fù)審相當(dāng)于我國法律制度中由作出行政行為的機(jī)關(guān)以外的行政機(jī)關(guān)進(jìn)行的行政復(fù)議。

（三）司法審查具有普遍性和終局性

從議定書草案規(guī)定來看，我國選擇了普遍的司法最終審查制度，即所有行政復(fù)審都不是終局的，都要賦予當(dāng)事人提請司法審查的機(jī)會，讓法院作最后一道防線。

三、法院只能以國內(nèi)法作為司法審查的依據(jù)

（一）與WTO有關(guān)的司法審查只能通過國內(nèi)立法具體實(shí)施在我國加入WTO以后，與WTO相關(guān)的司法審查的范圍應(yīng)當(dāng)按照中國加入WTO議定書的承諾進(jìn)行確定，但該承諾只是中國對WTO承擔(dān)的國際義務(wù)，其內(nèi)容如何在國內(nèi)具體實(shí)施，將取決于如何與國內(nèi)現(xiàn)行法律規(guī)定對接和轉(zhuǎn)化（包括修改現(xiàn)行法律）。換言之，加入WTO之后我國司法審查的范圍是否擴(kuò)大以及如何擴(kuò)大，將取決于國內(nèi)立法，就法院而言，對與WTO相關(guān)的哪些事項(xiàng)需要進(jìn)行司法審查和如何進(jìn)行司法審查，要完全依據(jù)國內(nèi)法的規(guī)定，而不能依據(jù)WTO有關(guān)法律文件的規(guī)定直接擴(kuò)展司法審查的范圍和進(jìn)行司法審查。當(dāng)事人亦不能依據(jù)WTO法律文件的規(guī)定要求法院審查行政行為。

（二）國內(nèi)法不能放松全面提升司法審查水平的要求有人認(rèn)為，WTO對司法審查范圍的要求有限，我們只要滿足這些要求就可以了，無須對司法審查制度進(jìn)行全面改革和完善。就機(jī)械地履行WTO義務(wù)而言，這種說法并沒有錯誤。但從提升整體的法治水平來看，這種觀點(diǎn)是片面的和消極的。二十世紀(jì)以來，隨著社會關(guān)系的日益復(fù)雜，國家干預(yù)越來越多，公法尤其是行政法日趨發(fā)達(dá)，公法與私法相互滲透，呈現(xiàn)出“私法公法化”與“公法私法化”的趨勢。從某種意義上說，公法和司法審查的發(fā)達(dá)程度又成為衡量一個國家民主法治和文明進(jìn)步程度的基本標(biāo)志之一。肖楊院長在《全國法院行政審判工作會議上的講話》（1999年12月3日）中曾指出，“在人民法院所有審判工作中，行政審判工作與民主和法治的聯(lián)系最為緊密。行政審判工作搞得好不好，直接影響我國民主法治建設(shè)的進(jìn)程，直接影響法治國家實(shí)現(xiàn)的程度?？梢哉f，行政審判工作是社會主義法治國家的一個晴雨表，直接反映人們的法治意識，直接體現(xiàn)依法行政的水平，直接衡量公民權(quán)利的保障程度。”這種說法顯然把握住了民主法治建設(shè)的精髓，是非常有洞察力和高瞻遠(yuǎn)矚的。

WTO對司法審查制度的明確要求，顯然是司法審查在現(xiàn)代法治中的重要性的直接折射，反映了以司法審查控制行政、救濟(jì)私權(quán)和維護(hù)公正的時代法治精神。我們不能將司法審查范圍的擴(kuò)張和強(qiáng)化作為負(fù)擔(dān)，而應(yīng)該作為推動法治進(jìn)步的重要動力，作為我國法治進(jìn)程的必要組成部分，以此培植司法審查的深厚法治土壤。因此，我們既要看到WTO并不要求全面實(shí)行司法審查制度，但又要從現(xiàn)代法治大背景之下看待WTO對司法審查的要求，不能放松對司法審查水平的整體提高和全面完善。

當(dāng)然，即使從操作層面來看，履行WTO的司法審查義務(wù)必定同時要求在國內(nèi)推而廣之地適用同樣的司法審查規(guī)則，如不但對外國投資者或者經(jīng)營者提供司法審查機(jī)會，對國內(nèi)經(jīng)營者遇到的同類情形也應(yīng)當(dāng)提供相同的司法審查機(jī)會，這也是對國內(nèi)經(jīng)營者提供“國民”（平等）待遇的重要方面，而不能簡單地對國外的“國民”提供超國民待遇。這種平等待遇的要求必然帶動司法審查制度的全面改革，而不能僅僅局限于WTO要求的和我國承諾的司法審查范圍。

四、建立與WTO相適應(yīng)的司法審查制度和司法制度

加入WTO將對我國司法審查制度甚至整個司法制度產(chǎn)生重大的沖擊，在此討論一些需要迫切解決的方面。

（一）法律、法規(guī)需要明確對抽象行政行為的司法審查。僅就履行WTO義務(wù)而言，若將“1994年GATT第10條第1項(xiàng)、GATS第6條和TRIPs協(xié)議有關(guān)條款所規(guī)定的與普遍適用的法律、法規(guī)、司法判決和行政決定相關(guān)的所有行政行為”納入司法審查范圍，其中的抽象行政行為必然屬于司法審查的對象。日前普遍認(rèn)為現(xiàn)行《行政訴訟法》排斥了抽象行政行為的司法審查，那么加入WTO之后相應(yīng)的規(guī)定需作修改，至少需要加以明確。筆者更傾向于認(rèn)為這是對現(xiàn)行《行政訴訟法》受案范圍規(guī)定如何理解問題。因?yàn)?，雖然該法第11條第1款僅限于對具體行政行為的行政訴訟，但其第2款關(guān)于“除前款規(guī)定外，人民法院受理法律、法規(guī)規(guī)定可以提訟的其他行政案件”的規(guī)定，完全可以包括對抽象行政行為的訴訟，只是需要法律法規(guī)作出規(guī)定而已。加入WTO之后，只要法律、法規(guī)對允許司法審查的抽象行政行為予以規(guī)定即可，《行政訴訟法》的規(guī)定不是障礙，因而在這方面需要修改或制訂的是其他法律法規(guī)。

（二）《行政復(fù)議法》有關(guān)規(guī)定需作調(diào)整。例如，《行政復(fù)議法》第14條規(guī)定：“對國務(wù)院部門或者省、自治區(qū)、直轄市人民政府具體行政行為不服的，向作出該具體行政行為的國務(wù)院部門或者省、自治區(qū)、直轄市人民政府申請行政復(fù)議。對行政復(fù)議決定不服的，可以向人民法院提起行政訴訟；也可以向國務(wù)院申請裁決，國務(wù)院依照本法的規(guī)定作出最終裁決?！睂鴦?wù)院部門或者省、自治區(qū)、直轄市人民政府具體行政行為不服的，如果該行為屬于我國承諾給予司法審查的與WTO有關(guān)的行政行為，那么即使國務(wù)院作出行政復(fù)審決定（裁決），也應(yīng)當(dāng)給予當(dāng)事人提起司法審查的機(jī)會。因此，至少對有關(guān)WTO的行政行為作出的行政復(fù)審，不能排除司法審查，即國務(wù)院也不能享受最終裁決權(quán)。而且，像TRIPs協(xié)議第41條第4項(xiàng)那樣的最低標(biāo)準(zhǔn)是必須要承諾的，無法通過規(guī)定國務(wù)院享有最終裁決權(quán)繞過該規(guī)定，因?yàn)閲鴦?wù)院雖然是中央政府和最高行政機(jī)關(guān)，但畢竟仍然是行政機(jī)關(guān)，其作出的行政行為不應(yīng)當(dāng)享有特權(quán)。

（三）轉(zhuǎn)化WTO規(guī)則的國內(nèi)法律規(guī)定必須落到實(shí)處。修改法律不易，將法律規(guī)定落到實(shí)處更難。我國當(dāng)前法治進(jìn)程中的通病是，法律規(guī)定并不落后甚至很先進(jìn)，但實(shí)施效果不理想，法律的明文規(guī)定難以得到有效的貫徹。加入WTO之后，能否履行承諾關(guān)乎中國國家的國際聲譽(yù)，中央必定要求不折不扣地履行WTO義務(wù)，采取一切措施確保WTO規(guī)則的國內(nèi)實(shí)施。而且，倘若WTO規(guī)則不能得到國內(nèi)的有效實(shí)施，還可能被啟動WTO爭端解決機(jī)制，引起國際爭端和產(chǎn)生國際責(zé)任，因而WTO對國內(nèi)法律的實(shí)施效果有了強(qiáng)烈的直接的外部硬約束，必須切實(shí)樹立嚴(yán)肅執(zhí)法的意識，對法律的有效實(shí)施提出嚴(yán)格要求。既然WTO法律主要是約束政府行為的行政法，司法審查對于WTO規(guī)則的國內(nèi)實(shí)施具有非常重要的監(jiān)督和推進(jìn)作用。

（四）法院的地位必須提升。倘若我國議定書最終將與WTO有關(guān)的最終司法審查權(quán)交給法院，這既說明了我國對不折不扣和不偏不倚地落實(shí)WTO司法審查義務(wù)的決心，又對法院的權(quán)威性提出了新的要求和挑戰(zhàn)。為確保法院公平和獨(dú)立地履行司法審查職責(zé)，法院的憲法地位必將逐步落實(shí)，司法權(quán)威必須增強(qiáng)。例如，一旦法院能夠?qū)彶閲鴦?wù)院的行政行為，如果法院沒有權(quán)威的地位，是不可能獨(dú)立公正地履行司法審查職責(zé)的。法律之所以規(guī)定國務(wù)院的裁決都是終局的，本身就體現(xiàn)了行政機(jī)關(guān)或者行政地位的優(yōu)越性，也是人治色彩的反映和對行政權(quán)力崇拜的體現(xiàn)，并沒有現(xiàn)代法治上的法理基礎(chǔ)。法院的實(shí)際地位如何是決定其能否獨(dú)立行使司法審查權(quán)的至關(guān)重要的基礎(chǔ)條件。國家應(yīng)當(dāng)在確保法院的權(quán)威地位上具有高遠(yuǎn)的胸懷。