導(dǎo)語：如何才能寫好一篇房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計實務(wù)，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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【關(guān)鍵詞】債務(wù)重組 公允價值 賬面價值 會計處理 稅務(wù)處理

一、新準(zhǔn)則下以房抵債業(yè)務(wù)會計處理探析

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。債務(wù)重組主要有以下幾種方式：①以資產(chǎn)清償債務(wù)；②債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；③修改其他債務(wù)條件；④以上三種主式的組合。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》及其應(yīng)用指南的規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)資產(chǎn)的公允價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，作為營業(yè)外收入計入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，計入當(dāng)期損益。債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)存貨抵償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》以其公允價值確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

可見，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以開發(fā)產(chǎn)品抵償債務(wù)行為，只有在符合債務(wù)重組定義并滿足債務(wù)重組條件時，才能按照債務(wù)重組準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定進行會計處理。對于前述第①、②種情況的以房抵業(yè)務(wù)，由于其符合或基本債務(wù)重組準(zhǔn)則的規(guī)定，按照債務(wù)重組準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定對其進行會計處理，實務(wù)中不存在任何爭議；即：在協(xié)議生效或商品房所有權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)收入實現(xiàn)，按照以房抵債協(xié)議確定的所抵債務(wù)賬面價值，借記“應(yīng)付賬款”科目，將照商品房公允價值確認(rèn)銷售收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，將商品房公允價值與所抵債務(wù)賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，借記“營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得”科目；同時結(jié)轉(zhuǎn)商品房成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目；同時按照應(yīng)交納的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等稅費金額，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅（應(yīng)交城市維護建設(shè)稅、應(yīng)交教育費附加等）”科目。而對于第③種情況的以房抵債業(yè)務(wù)由于在相關(guān)準(zhǔn)則中未對其會計處理做出明確規(guī)定，因此在實務(wù)處理就出現(xiàn)了二種不同的處理方法，即：①按照所抵債務(wù)的賬面價值確認(rèn)銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本，不確認(rèn)開發(fā)產(chǎn)品公允價值與所抵債務(wù)賬面價值之間的差額；②按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的規(guī)定對其進行會計處理，即：按照開發(fā)產(chǎn)品的公允價值確認(rèn)銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本，將開發(fā)產(chǎn)品公允價值與所抵債務(wù)賬面價值之間的差額作為捐贈支出，計入當(dāng)期損益。對于上述二種處理方法，第①種會計處理方法明顯不符合收入計量的有關(guān)規(guī)定，混淆了已收或應(yīng)收合同或協(xié)議價款與公允價值的區(qū)別，因此不正確；而第②種會計處理方法則更符合該項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，因為開發(fā)產(chǎn)品公允價值高于所抵債務(wù)賬面價值的部分實質(zhì)上是一種無償贈與，按照捐贈支出對其進行會計處理是合理合法的；因此筆者認(rèn)為對于第③種情況的以房抵債業(yè)務(wù)采取該種處理方法是正確合法的；即：在協(xié)議生效或商品房所有權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)收入實現(xiàn)，按照以房抵債協(xié)議確定的所抵債務(wù)賬面價值，借記“應(yīng)付賬款”科目，將商品房公允價值與所抵債務(wù)賬面價值之間的差額確認(rèn)為捐贈支出，借記“營業(yè)外支出——捐贈支出”科目，將商品房公允價值確認(rèn)銷售收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目；同時結(jié)轉(zhuǎn)商品房成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目；同時按照應(yīng)交納的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等稅費金額，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅（應(yīng)交城市維護建設(shè)稅、應(yīng)交教育費附加等）”科目。

二、以房抵債業(yè)務(wù)的流轉(zhuǎn)稅和所得稅處理探析

根據(jù)營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以開發(fā)產(chǎn)品抵債屬視同銷售行為，應(yīng)按規(guī)定計征相應(yīng)的稅款。營業(yè)稅方面，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)的規(guī)定，視同銷售的應(yīng)稅營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。當(dāng)納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)價格明顯偏低而無正當(dāng)理由時，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按下列順序核定其營業(yè)額：①按納稅人當(dāng)月提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定；②按納稅人最近時期提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定；③核定計稅價格=營業(yè)成本或工程成本×（1+成本利潤率）÷（1-營業(yè)稅稅率）?？梢姡瑢τ谇笆龅冖?、②情況的視同銷售行為，由于開發(fā)產(chǎn)品的公允價值小于或等于所抵債務(wù)賬面價值，因此按所抵償債務(wù)的賬面價值確定其應(yīng)稅營業(yè)額，按銷售不動產(chǎn)稅目計算繳納營業(yè)稅，在實務(wù)處理中不存在任何爭議。而對于前述第③種情況的視同銷售行為，如何確定其應(yīng)稅營業(yè)額在實務(wù)處理中則存在二種不同的觀點：第一種觀點認(rèn)為雖然開發(fā)產(chǎn)品的公允價值大于所抵債務(wù)賬面價值，但由于以房抵債行為是因企業(yè)資金緊張等原因引起的，不屬于價格明顯偏低且無正當(dāng)理由應(yīng)由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅營業(yè)額的視同銷售行為，因此應(yīng)按照所抵債務(wù)賬面價值確定其應(yīng)稅營業(yè)額；第二種觀點認(rèn)為開發(fā)產(chǎn)品公允價值高于所抵債務(wù)賬面價值的差額實質(zhì)上是一種無償贈與或利益輸送行為，屬于價格明顯偏低且無正當(dāng)理由應(yīng)由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅營業(yè)額的視同銷售行為，因此應(yīng)按照開發(fā)產(chǎn)品的公允價值確定其應(yīng)稅營業(yè)額；對于上述二種觀點，筆者認(rèn)為第一種觀點的法律依據(jù)比較牽強，存在一定的納稅風(fēng)險；而第二種觀點則更符合該項業(yè)務(wù)實質(zhì)，且與開發(fā)產(chǎn)品實際銷售時的應(yīng)納稅額一致；因此對于前述第③種情況的視同銷售行為，應(yīng)按照開發(fā)產(chǎn)品的公允價值確定其應(yīng)稅營業(yè)額，按銷售不動產(chǎn)稅目計算繳納營業(yè)稅。

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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)會計核算；會計信息失真；問題；對策

一、引言

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有資金投入量大、投資時間長、投資風(fēng)險偏高的特點。從生產(chǎn)經(jīng)營角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)周期長、環(huán)節(jié)多，開發(fā)投入大，風(fēng)險高。表現(xiàn)在會計核算上，成本的結(jié)轉(zhuǎn)期以開發(fā)項目的建設(shè)周期為準(zhǔn)，這就要求要在會計核算上做好謀劃，精打細(xì)算，以配合項目開發(fā)成功；從產(chǎn)品角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)品具有高價值性，銷售往往采用預(yù)售和分期付款銷售的辦法，在會計核算時，收入的確認(rèn)同一般生產(chǎn)企業(yè)相比具有一定的特殊性。房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出比例階段性不合理，業(yè)績波動較大，信息披露容易不足。目前適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計規(guī)范有《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《房地產(chǎn)企業(yè)會計制度》，如何在門類眾多的制度，準(zhǔn)則、規(guī)定之下，結(jié)合企業(yè)自身特點，改進現(xiàn)有會計核算方法，使會計人員提供的會計信息更加真實、可靠，是目前亟待解決的關(guān)鍵問題。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算存在的問題

1　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)的復(fù)雜性

房地產(chǎn)商品銷售往往采用預(yù)售、分期收款銷售等多種銷售方式，在會計實務(wù)中房地產(chǎn)收入的確認(rèn)同其它的生產(chǎn)收入相比具有一定特殊性。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度和《企業(yè)會計準(zhǔn)則一收入》在商品房所有權(quán)上的重要風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移問題上存在分歧。《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度》中規(guī)定以結(jié)算賬單提交買方并得到認(rèn)可作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，《企業(yè)會計準(zhǔn)則――收入》中規(guī)定以風(fēng)險和報酬的實質(zhì)轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。在會計實務(wù)中如何運用這一標(biāo)準(zhǔn)則比較混亂，核心問題在于應(yīng)在哪一環(huán)節(jié)確認(rèn)為收入。

2　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品成本與售價的不配比性

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)周期較長，在開發(fā)過程中，由于項目尚未完工或即使開發(fā)產(chǎn)品已預(yù)售完畢，其預(yù)售款項也無法確認(rèn)為收入，其結(jié)果是為配比原則的應(yīng)用造成了困難。一般商品的售價總是圍繞其成本上下波動，而開發(fā)產(chǎn)品的成本載體是整個建設(shè)工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個樓層或戶型的售價明顯與其成本不配比。如同一結(jié)構(gòu)的房屋，低層建筑施工成本低于高層建筑施工成本，但銷售時，低層售價卻高于高層售價；又如“丁字形”樓房雖然同樓層成本一樣，由于朝向不同，其售價相差也很大。房地產(chǎn)開發(fā)商品的成本載體是整個建設(shè)工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個樓層或戶型的售價明顯與其成本不配比。通常房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是：按當(dāng)期竣工后的核算對象的總成本除以總開發(fā)建筑面積，得出每平米建筑面積成本，然后再乘以銷售面積得出本期銷售成本。這樣均攤計算的結(jié)果沒有考慮房屋樓層、朝向的因素，得出的經(jīng)營成果不具有真實性。

3　收益評價指標(biāo)不能真實反映企業(yè)業(yè)績

房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出周期具有較強的特殊性，表現(xiàn)在會計年報中往往是業(yè)績波動較大，不適用一般的公司業(yè)績評價指標(biāo)。因此，評價一個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)績，不能以指標(biāo)論好壞，應(yīng)透過指標(biāo)看實質(zhì)，看其資質(zhì)信譽、實力、現(xiàn)金流量、資產(chǎn)質(zhì)量，還有更重要的表外風(fēng)險等。

三、完善房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的對策

1　正確確定和應(yīng)用收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

房地產(chǎn)商品銷售收入的確認(rèn)應(yīng)符合兩個標(biāo)準(zhǔn)，即法律標(biāo)準(zhǔn)和專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。法律標(biāo)準(zhǔn)是指我國相關(guān)法規(guī)中規(guī)定的房地產(chǎn)銷售必須符合的條件或標(biāo)準(zhǔn)：如對于以出讓方式取得土地使用權(quán)的，未按照出讓合同規(guī)定支付全部土地使用權(quán)出讓金，未取得土地使用權(quán)證書，或未按照出讓合同規(guī)定進行投資開發(fā)的，以及權(quán)屬有爭議的，未依法登記領(lǐng)取權(quán)屬證書的房地產(chǎn)不得買賣。凡是不符合法律標(biāo)準(zhǔn)的，即使房地產(chǎn)商品已經(jīng)開發(fā)完畢，甚至取得了相關(guān)報酬，并轉(zhuǎn)移了風(fēng)險，也不能作為收入予以確認(rèn)，法律標(biāo)準(zhǔn)是專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的前提條件。專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是指會計準(zhǔn)則、會計制度中規(guī)定的商品銷售收人確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的收入確認(rèn)是以風(fēng)險和報酬實質(zhì)的轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)，理論上比較合理，但由于房地產(chǎn)業(yè)銷售方式的多樣性和復(fù)雜性，在實際操作中有很大的困難性。

銷售合同是在房屋尚未建成竣工前的預(yù)先銷售行為，企業(yè)不論是否收取了款項，均不屬于實際發(fā)生的銷售業(yè)務(wù)。簽訂預(yù)售合同并收取預(yù)收貨款不符合收入確認(rèn)條件，不能作為銷售實現(xiàn)依據(jù)，對于簽訂正式房屋銷售合同，由于商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬尚未轉(zhuǎn)移給買方，不符《企業(yè)會計準(zhǔn)則一收人》的有關(guān)規(guī)定，也不能確認(rèn)收入，購買方取得商品房產(chǎn)權(quán)證時確認(rèn)收入，會導(dǎo)致收人滯后，不符合收入確認(rèn)原則。因此，盡管房屋產(chǎn)權(quán)證書是房屋所有權(quán)的標(biāo)志，但并非是確認(rèn)收入的必要條件。

2　引入計劃銷售價格的概念，使銷售收入與成本配比

引人計劃銷售價格的概念，解決與銷售收入不配比的情況。即當(dāng)開發(fā)的房屋達到可銷售狀態(tài)時，企業(yè)根據(jù)成本、市場、地段、樓層、朝向等因素制定一個計劃銷售價格，作為成本分配標(biāo)準(zhǔn)，以實際開發(fā)成本除以計劃銷售總額的出計劃銷售成本率來進行商品房成本的結(jié)轉(zhuǎn)。在實際工作中，視開發(fā)規(guī)模大小，還可以分為實際售價成本率結(jié)轉(zhuǎn)法和計劃售價成本率結(jié)轉(zhuǎn)法。實際售價成本率法，是在季度前兩個月按實際售價乘以計劃銷售成本等于季末銷售成木的方法調(diào)整。這種方法適用于開發(fā)規(guī)模較大的房地產(chǎn)企業(yè)，優(yōu)點是可以減少下作量，缺點是季度前兩個月受房價影響會產(chǎn)生一定誤差，且不能及時、準(zhǔn)確提供較詳細(xì)的成本資料。計劃售價成本率法，就是始終按計劃售價乘以計劃銷售成本率進行結(jié)轉(zhuǎn)。這種方法的缺點是結(jié)轉(zhuǎn)工作量較大，但遵循了一貫性原則，提供信息可靠及時，并能將結(jié)轉(zhuǎn)成本工作量分散在日常工作中，適用于一般房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。

3　擴大信息披露內(nèi)容，提高房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量

(1)應(yīng)增加土地儲備量及成本構(gòu)成的信息。房地產(chǎn)開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重。因此，能否擁有土地儲備以及土地儲備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展，而信息使用者通過企業(yè)披露的土地使用權(quán)總額無法判斷其土地儲備的信息。因此，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財務(wù)報告附注中增加土地儲備量及取得成本情況的披露是必要的。

(2)應(yīng)增加分項目現(xiàn)金流量信息的披露。以企業(yè)每一開發(fā)項目為基本單位，披露其在開發(fā)經(jīng)營過程中形成的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，包括銷售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購買工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金，以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。

(3)重視質(zhì)量保證金及風(fēng)險的披露。房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)具有高風(fēng)險的特征，企業(yè)應(yīng)在其財務(wù)會計報告中充分揭示其各種風(fēng)險，而不應(yīng)僅限于抵押風(fēng)險，即在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)報表附注中應(yīng)增加風(fēng)險披露的內(nèi)容，就企業(yè)尚在開發(fā)的土地、工程項目等面臨的開發(fā)風(fēng)險、籌資風(fēng)險、土地風(fēng)險等進行說明，提高風(fēng)險的透明度。企業(yè)還應(yīng)建立質(zhì)量保證金制度，為房地產(chǎn)商品的質(zhì)量提供保證，但鑒于房地產(chǎn)商品的長期性、高價值性，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的質(zhì)量保證金與一般工商企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量保證不同之處在于其保證金的數(shù)額更大、保證期限更長。

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【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè) 會計核算

2007年1月1日，新會計準(zhǔn)則在上市公司全面推行，企業(yè)財務(wù)報告的形式、內(nèi)容、規(guī)則均發(fā)生重大變化。其中《投資性房地產(chǎn)會計準(zhǔn)則》、《借款費用準(zhǔn)則》的建立使房地產(chǎn)的會計核算更加合理，使房地產(chǎn)業(yè)的會計信息披露更加真實。那么探討新會計準(zhǔn)則下房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計核算具有重要意義。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的特殊性

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是一類經(jīng)營土地和商品房，資金投入量大、投資時間長、投資風(fēng)險偏高的企業(yè)，主要具有如下特點：從生產(chǎn)經(jīng)營角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一是開發(fā)周期長、環(huán)節(jié)多，表現(xiàn)在會計核算上，成本的結(jié)轉(zhuǎn)期以開發(fā)項目的建沒周期為準(zhǔn)；二是開發(fā)投入大，風(fēng)險高，這就要求要在會計核算上做好謀劃，精打細(xì)算，以配合項目開發(fā)成功。另外，從產(chǎn)品角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)品具有高價值性，銷售往往采用預(yù)售和分期付款銷售的辦法，在會計核算時，收入的確認(rèn)同一般生產(chǎn)企業(yè)相比具有一定的特殊性。同時房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)績波動較大，信息披露容易不足，若運用一般的公司業(yè)績評價指標(biāo)，則可能誤導(dǎo)投資者，這些特點都導(dǎo)致了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的特殊性。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算存在的問題

1、科目設(shè)置復(fù)雜

對比《企業(yè)會計準(zhǔn)則一投資性房地產(chǎn)》和原有的會計準(zhǔn)則，而在此前財政部頒布的《關(guān)于執(zhí)行(企業(yè)會計)和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答》的通知中，第九點曾對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租的開始產(chǎn)品有單獨的解釋。這些規(guī)定對于這類資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)設(shè)置 “出租開發(fā)產(chǎn)品”科目，并在其下設(shè)置“出租產(chǎn)品”和“出租產(chǎn)品攤銷”二個明細(xì)科目，核算企業(yè)開發(fā)完成用于出租經(jīng)營的土地和房屋的實際成本以及出租產(chǎn)品攤銷的價值，企業(yè)在期末編制報表時對于意圖出售而暫時出租的開發(fā)產(chǎn)品的賬面價值，規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項目內(nèi)列示，對于以出租為目的的出租開發(fā)產(chǎn)品的賬面價值，規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表的“其他長期資產(chǎn)”項目中列示。

2、借款費用中掛賬現(xiàn)象嚴(yán)重

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)往來余額通常較大。借款費用中用掛預(yù)付、應(yīng)轉(zhuǎn)收入掛預(yù)收現(xiàn)象較為普遍。且長年掛賬。目前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)大都采取預(yù)售的營銷方式。由于轉(zhuǎn)讓、銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間與現(xiàn)行房地產(chǎn)開發(fā)會計制度規(guī)定經(jīng)營收入實現(xiàn)的規(guī)定存在差異。部分企業(yè)為達到少繳或不繳稅款的目的，通常將預(yù)收的售房款長期掛“預(yù)收賬款”科目或以單位之間往來款的名義掛在“應(yīng)付賬款”科目，而實際情況又大體分為兩類：一是利用其所屬的售樓中心，進行日常售房收入，除部分上繳財務(wù)入賬外。其他收入沉淀在售樓中心。隱匿收入；二是采取委托其他單位銷售房屋，將預(yù)售款或銷售款長期掛在受托方賬戶。

3、收入確認(rèn)相對隨意

房地產(chǎn)的開發(fā)周期比較長，少則一年，多則數(shù)年，開發(fā)產(chǎn)品至完工須經(jīng)過若干個開發(fā)階段：規(guī)劃設(shè)計-可行性論證-征地拆遷安置補償-三通一平-建筑安裝-配套工程-綠化環(huán)境。房地產(chǎn)產(chǎn)品往往采用預(yù)售、分期付款銷售等多種銷售方式，會計實務(wù)中的關(guān)鍵問題在于確認(rèn)哪個環(huán)節(jié)為收入一些房地產(chǎn)企業(yè)就利用收入和成本不配比、建設(shè)周期長來調(diào)節(jié)利潤。以達到少繳或延遲繳稅的目的。部分房地產(chǎn)企業(yè)將預(yù)收房款作為“借資款”。掛在“其他應(yīng)付款”科目；部分房地產(chǎn)企業(yè)采用“體外循環(huán)”方式，將售房收入存放在其他公司賬上。再假借其他事項往來轉(zhuǎn)回資金， 隱瞞收入；還有很多工程已完工。房屋已售出，但是遲遲不進行竣工決算和會計核算等等。

4、會計信息風(fēng)險披露不足

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)過程中面臨多種風(fēng)險，包括政策風(fēng)險、項目開發(fā)風(fēng)險、土地風(fēng)險、工程質(zhì)量風(fēng)險等。這種高風(fēng)險性要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相對于其他企業(yè)必須更充分地揭示風(fēng)險。2001年中國證監(jiān)會的《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則第11號――從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的公司財務(wù)報表附注特別規(guī)定》的第三條中要求企業(yè)披露質(zhì)量保證金的核算方法：第八條中規(guī)定發(fā)行人為商品房承購人向銀行提供抵押貸款擔(dān)保的，應(yīng)披露尚未結(jié)清的擔(dān)保金額，并說明風(fēng)險程度。從上述規(guī)定可以看出三點：第一，證監(jiān)會允許房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提取質(zhì)量保證金并要求披露其核算方法：第二，證監(jiān)會要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在財務(wù)會計報告的附注中披露的風(fēng)險僅限于抵押貸款的擔(dān)保風(fēng)險：第三，目前我國會計制度中并沒有針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)質(zhì)量保證金提取的相關(guān)規(guī)定。從上市公司披露的實際看，對質(zhì)量保證金問題基本上未加披露。

三、加強房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的措施

1、優(yōu)化會計科目的設(shè)置

其實房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)根據(jù)開發(fā)項目多少，規(guī)模大小及內(nèi)部管理需要來進行成本核算，比如在企業(yè)內(nèi)部單位不實行獨立核算的情況下，可不單設(shè)開發(fā)間接費用賬。在成本項目欄內(nèi)增設(shè)管理費用和利息欄，因管理費用和利息是間接費用的主要內(nèi)容，為簡化核算，還可取消開發(fā)成本一級賬，將房屋開發(fā)、土地開發(fā)、配套設(shè)施開發(fā)和代建工程開發(fā)直接設(shè)為一級賬，再按項目分設(shè)明細(xì)。在實務(wù)中，可按核算對象設(shè)立成本卡片，連續(xù)記載項目從立項至驗收的全部成本費用，作為開發(fā)成本明細(xì)臺賬，年末只把本年度已竣工結(jié)轉(zhuǎn)項目建案歸檔。另按一級賬戶設(shè)立多欄式匯總明細(xì)賬，按年節(jié)轉(zhuǎn)。成本卡片分為兩部分，臺頭部分和賬表部分，臺頭列示施工合同的主要內(nèi)容，如開、竣工日期，施工單位、建筑面積、預(yù)計投資及變更情況等。正文部分為通常的多欄式明細(xì)賬，連續(xù)記載成本開支情況。

2、合理處理借款費用

新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號――借款費用》對此則規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費用，計入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。依據(jù)此項規(guī)定，房地產(chǎn)商品是需要經(jīng)過較長時間的購建才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨，應(yīng)將其達到預(yù)定可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的借款費用，計入開發(fā)成本。不僅如此，新準(zhǔn)則還擴大了借款費用資本化的范圍，新準(zhǔn)則中借款費用資本化的范圍不僅包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入的專門借款，而且包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款。為此筆者建議對借款費用核算應(yīng)充分考慮配比原則。借款費用要在減去存款利息或臨時投資帶來的收益后，按實際占用資金計算計入房地產(chǎn)項目成本。先將未完工的且成本累計發(fā)生額大于本項目預(yù)收款的各房地產(chǎn)項目確定為分?jǐn)偨杩钯M用的成本對象。

3、完善收入確認(rèn)

作為房地產(chǎn)進行核算的建筑物和土地使用權(quán)，應(yīng)同時滿足下列條件時予以確認(rèn)，一是企業(yè)能夠取得與該項房地產(chǎn)相關(guān)的租金收入或增值收益；二是該項房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量；三是作為房地產(chǎn)的建筑物和土地使用權(quán)，應(yīng)能單獨計量和出售，即該房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)可單獨劃轉(zhuǎn)和交割。企業(yè)還可采用排除法確認(rèn)投資性房地產(chǎn)；企業(yè)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)以及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)；企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，即使按照市場價格收取租金，也不屬于投資性房地產(chǎn)；母公司以經(jīng)營租賃方式向子公司出租房地產(chǎn)，該項房地產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為母公司的投資性房地產(chǎn)，但在編制合并財務(wù)報表時，作為企業(yè)集團的自用房地產(chǎn)。除此之外，企業(yè)持有的房地產(chǎn)應(yīng)作為投資性房地產(chǎn)。

4、提高信息披露含量

一是增加土地儲備量及成本構(gòu)成的信息。房地產(chǎn)開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重，能否擁有土地儲備以及土地儲備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展，故需在財務(wù)報告附注中披露土地儲備量及取得成本情況。二是增加分項目現(xiàn)金流量信息的披露。建議以企業(yè)每一開發(fā)項目為基本單位，披露其在開發(fā)經(jīng)營過程中形成的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，包括銷售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購買工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金，以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。三是重視質(zhì)量保證金及風(fēng)險的披露。房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)的高風(fēng)險性應(yīng)在會計信息披露環(huán)節(jié)得到充分的揭示。

【參考文獻】

[1] 饒倩妮：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算初探[J].決策與信息?財經(jīng)觀察，2007（1）.

[2] 郜月：新會計準(zhǔn)則體系下投資性房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計概算[J].河南科技，2007（2）.

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關(guān)鍵詞：項目教學(xué)法；行業(yè)會計；自主思考

高職院校是培養(yǎng)高素質(zhì)專門人才的基地。著重于培養(yǎng)面向特定行業(yè)和特定崗位的操作技能型人才。動手能力強是高職院校學(xué)生的一大特點。在高職院校的專業(yè)課的講授中，也是注重實踐教學(xué)。但是，高職院校學(xué)生也有一個很突出的缺點，就是自主思考能力差。而傳統(tǒng)的教學(xué)往往忽視了學(xué)生自主思考能力的培養(yǎng)。傳統(tǒng)的會計課堂教學(xué)，是“教師講、學(xué)生聽;教師寫，學(xué)生抄;教師考，學(xué)生背”的比較呆板的公式化的教學(xué)模式，是典型的以教師為中心，以課堂為中心，以教材為中心的教學(xué)模式，費時費力，知識輸出量少；不能全面啟發(fā)學(xué)生的思維，忽視了學(xué)生在學(xué)習(xí)上的主動性，不能激勵學(xué)生的創(chuàng)新精神，難以培養(yǎng)出發(fā)展后勁足、開拓創(chuàng)新型的會計人才。

項目教學(xué)法是指將該課程中的知識、內(nèi)容轉(zhuǎn)化為若干個教學(xué)項目，在課堂中圍繞項目組織和展開教學(xué)，讓學(xué)生直接參與項目全過程的一種教學(xué)方法。此方法不再把能力作為知識來傳授，而是使學(xué)生的能力在完成項目、任務(wù)中到提升。所以項目、任務(wù)的設(shè)計就成了項目教學(xué)的難點?！缎袠I(yè)會計實務(wù)》是適應(yīng)時下各大產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟的迅速發(fā)展，結(jié)合新會計準(zhǔn)則，以五大行業(yè)會計為基礎(chǔ)，以就業(yè)為導(dǎo)向，從理論和實踐兩大方面為我院會計專業(yè)和財務(wù)管理專業(yè)人才培養(yǎng)需要而開設(shè)的課程。在《行業(yè)會計實務(wù)》運用項目教學(xué)法，能夠?qū)⒁郧八鶎W(xué)的知識進一步鞏固，還可為學(xué)生創(chuàng)造一個發(fā)揮自我能力的空間。以下是以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計為例來談?wù)勴椖拷虒W(xué)法在《行業(yè)會計實務(wù)》中的應(yīng)用。

1項目目標(biāo)：掌握房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房屋開發(fā)成本的核算

2項目任務(wù)：對房屋開發(fā)過程中發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)做出賬務(wù)處理，并準(zhǔn)確核算出該房屋的開發(fā)成本以及結(jié)轉(zhuǎn)其成本。

3為完成項目應(yīng)具備的知識

3.1財務(wù)會計知識

3.2房地產(chǎn)開發(fā)成本的核算知識

3.2.1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的核算流程

3.2.2土地開發(fā)成本的核算

3.2.3配套設(shè)施開發(fā)成本的核算

3.2.4開發(fā)間接費的核算

4課堂設(shè)計

4.1導(dǎo)入項目

勝達房地產(chǎn)所開發(fā)的金色藍庭樓盤開發(fā)完成。該房地產(chǎn)此次開發(fā)該樓盤一并開發(fā)小高層、高層、商店、幼托設(shè)施各一套。請核算金色藍庭小高層的開發(fā)成本。相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)如下：

4.1.1結(jié)轉(zhuǎn)自用土地征用及拆遷補償費1341000元、用銀行存款支付前期工程費42，000元，基礎(chǔ)設(shè)施費675，000元。此類開發(fā)支出按各開發(fā)產(chǎn)品的用地面積進行分配，各開發(fā)產(chǎn)品用地面積如下：

小高層4000平方米

高層6000平方米

商店1000平方米

幼托設(shè)施1000平方米

4.1.2將小高層、高層商品房的建筑安裝工程進行招標(biāo)，標(biāo)價為2，160，000元，這兩棟商品房的預(yù)算造價為：

小高層1，260，000元

高層1，440，000元

合計2，700，000元

工程價款用銀行存款支付。

4.1.3幼托設(shè)施與房屋不同步開發(fā)，幼托設(shè)施和各項開發(fā)產(chǎn)品的預(yù)算成本如下：

小高層1，600，000元

高層2，400，000元

商店1，000，000元

幼托設(shè)施 175，000元

4.1.4用銀行存款支付開發(fā)間接費528000元，按各開發(fā)產(chǎn)品的直接成本將開發(fā)間接費分配計入各項開發(fā)產(chǎn)品的成本中。

除小高層未開發(fā)完成外，其他各項開發(fā)產(chǎn)品的成本如下：

高層2，265，000元

商店 785，000元

4.1.5幼托設(shè)施開發(fā)完成，實際總成本為186000元。結(jié)算其實際成本。由于高層和商店均已出售，所以決定將少提數(shù)計入未出售的小高層。

4.1.6將小高層完工驗收，并結(jié)轉(zhuǎn)其成本，等待銷售。

4.2項目要求

4.2.1計算小高層的房屋開發(fā)成本；

4.2.2根據(jù)與小高層有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)編制記賬憑證（以會計分錄代替）。

4.3展開項目

4.3.1小高層開發(fā)成本的計算

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【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn) 會計核算 收入

近年來，隨著我國城鎮(zhèn)化建設(shè)的快速發(fā)展，房地產(chǎn)事業(yè)取得了飛快的發(fā)展，其發(fā)展帶動鋼鐵、水泥、建材等各個行業(yè)的發(fā)展，為國民經(jīng)濟的發(fā)展做出了重要貢獻。房地產(chǎn)行業(yè)投資數(shù)額大、建設(shè)時間長、建設(shè)過程環(huán)節(jié)多以及開發(fā)風(fēng)險大等這些特點決定了房地產(chǎn)企業(yè)在會計核算工作中具有復(fù)雜性和特殊性。當(dāng)前，我國房地產(chǎn)企業(yè)在會計核算中存在不少問題，需要進一步去完善。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在會計核算過程中存在的問題

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入難以確定性

房地產(chǎn)企業(yè)一般的商品房為自己自行開發(fā)，一般經(jīng)營業(yè)務(wù)涉及了從可行性研究、征地、、勘察、設(shè)計、建設(shè)、銷售到售后服務(wù)等各個環(huán)節(jié)，開發(fā)的時間長、投資資金大。一般在建設(shè)初期房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的資金就基本花費殆盡，如何取得下一步房地產(chǎn)開發(fā)的資金，是每個房產(chǎn)企業(yè)不得不面臨的最大問題，目前，我國房地產(chǎn)開發(fā)商的融資渠道偏少，基本上是通過商業(yè)銀行貸款。由于近年來國家對于房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)控力度加大，中國人民銀行大幅度提高了對房地產(chǎn)開發(fā)商貸款的門檻，使得房地產(chǎn)企業(yè)融資變得很困難。這就決定了房產(chǎn)企業(yè)一般通過預(yù)售籌集資金，一般我國現(xiàn)行規(guī)定只要房屋取得預(yù)售許可證就可以開始銷售，簽訂正式合同，在房屋正式驗收合格后交與買方。因此房地產(chǎn)企業(yè)的是收入就有其特殊性，難以運用會計準(zhǔn)則中的權(quán)責(zé)發(fā)生制進行收入的確認(rèn)，收入確認(rèn)是在訂立正式合同但房屋沒有交付時做收入的確認(rèn)，還是在開發(fā)產(chǎn)品已竣工驗收并完成竣工決算時做收入確認(rèn)，還是在辦理產(chǎn)權(quán)證后再去確認(rèn)收入就出現(xiàn)了混亂。

（二）房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品房成本與售價難以實現(xiàn)平衡匹配

房地產(chǎn)行業(yè)具有資金投入大、建設(shè)時間長的特點，從獲得項目到開發(fā)完成，可能需要2-3年或者更長時間，這樣必然使得房地產(chǎn)企業(yè)在一段時期內(nèi)投入和收入無法平衡。房產(chǎn)建設(shè)前期需要投入大量資金、支出大幅增加。即使這時房屋已經(jīng)預(yù)售，但是由于沒有交付，按照會計準(zhǔn)則可能無法進行收入確認(rèn)，這就造成公司利潤會出現(xiàn)大幅波動，不能真是客觀反映公司業(yè)績水平和經(jīng)營水平。因此，正確合理地確認(rèn)公司的收入是真是反映公司經(jīng)營業(yè)績的前提。

（三）信息披露存在缺陷

信息披露存在缺陷主要表現(xiàn)在兩個方面一是現(xiàn)金流量信息不足，二是風(fēng)險信息披露不全?，F(xiàn)金流量信息不足是由于在工程建設(shè)完成前主要表現(xiàn)為現(xiàn)金的流出，在工程完工竣工驗收后又集中表現(xiàn)為現(xiàn)金的流入，由于建設(shè)工程建設(shè)周期長，現(xiàn)金流入、流出的跨越大，往往對于投資者來說難以真是了解企業(yè)的現(xiàn)金真實流動情況。房產(chǎn)企業(yè)在項目的開發(fā)過程中建設(shè)周期長，負(fù)責(zé)率高，受國家政策、宏觀經(jīng)濟、工程質(zhì)量等影響，風(fēng)險較大。這就要求房地產(chǎn)企業(yè)及時提供企業(yè)潛在的風(fēng)險。

二、完善房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的方法

（一）結(jié)合法律標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范及房地產(chǎn)公司的特點對收入加以確認(rèn)

1.首要條件是符合法律標(biāo)準(zhǔn)，法律標(biāo)準(zhǔn)指房地產(chǎn)公司在開發(fā)房產(chǎn)的過程中各項手續(xù)齊全，按照國家相關(guān)部門規(guī)定取得了土地使用證、開工許可證及商品房預(yù)售許可證等，并按相關(guān)法律法規(guī)進行交易買賣。這些法律標(biāo)準(zhǔn)是房屋預(yù)收款進行確認(rèn)的必要條件，但還不是充分條件。

2.其次符合專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，按照會計專業(yè)準(zhǔn)則，銷售商品收入同時滿足下列條件，收入才能予以確認(rèn)：（1）商品的所有權(quán)上的風(fēng)險及其報酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移到購買方；（2）企業(yè)是否保留了與商品所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，是否對商品還進行有效的控制；（3）收入的金額數(shù)量能不能夠可靠計量；（4）與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能否流入企業(yè)；（5）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能否可靠地計量。

綜合以上兩個收入確定的標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合房地產(chǎn)行業(yè)的自身提點，筆者以為房屋具備以下條件可以進行收入確認(rèn)：（1）房屋已按照國家相關(guān)法規(guī)規(guī)定進行竣工驗收合格；（2）買賣雙方簽訂正式購房合同；（3）雙方按照規(guī)定履行合同義務(wù)。

（二）合理劃分成本核算對象，使銷售收入與成本配比。

對于開發(fā)較大的工程項目、建設(shè)時間較長的房產(chǎn)項目，可以結(jié)合項目的具體特點和成本核算的需要，按房產(chǎn)項目的施工劃分及其不同類型進行會計成本核算工作。同一施工標(biāo)段項目有裙房、公寓、寫字樓等不同功能的，在按期（區(qū)）劃分成本核算對象的基礎(chǔ)上，還應(yīng)按功能劃分成本核算對象。如果同一施工項目，建設(shè)的有高層、小高層、多層等，可按其結(jié)構(gòu)形式劃分核算對象。根據(jù)會計核算和企業(yè)管理需求，對獨立的設(shè)計概算或施工圖預(yù)算的配套設(shè)施，不論其支出是否攤?cè)敕课莸乳_發(fā)產(chǎn)品成本，均可單獨成為會計成本核算對象。

（三）加強信息披露的全面性和及時性

會計核算中的信息披露的質(zhì)量對于會計核算有著重要的意義。由于房地產(chǎn)在開發(fā)的過程中土地成本在總成本中占據(jù)很重要的位置，所以房地產(chǎn)企業(yè)在披露會計核算信息的過程要增加土地儲備情況的信息，土地儲備的多少一般能夠反映了企業(yè)未來發(fā)展的趨勢，擁有大量優(yōu)質(zhì)地段的土地資源，可能就會給企業(yè)未來的發(fā)展帶來巨額利潤。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在制作財務(wù)報表過程中應(yīng)在附注中增加企業(yè)土地儲備情況及其獲得成本的信息披露。在現(xiàn)金流量信息的報表制造中，以項目為基本單位，披露某以項目在開發(fā)過程中的現(xiàn)金流量情況，包括直接費用、間接費用的支出，房屋預(yù)售取得的收入情況。通過提高全面的信息流量增加信息的實用性。

加強風(fēng)險信息的披露，房地產(chǎn)建設(shè)工程由于自身的特點，投資大，建設(shè)時間長，風(fēng)險高的問題，所以在項目建設(shè)的過程中應(yīng)加強風(fēng)險信息的披露。通過建立質(zhì)量保證金，為商品的質(zhì)量提供保證，企業(yè)根據(jù)開發(fā)項目的風(fēng)險特點，提取保證金，納入工程開發(fā)成本，提高應(yīng)對風(fēng)險的能力。企業(yè)應(yīng)在其財務(wù)報表中應(yīng)增加風(fēng)險提示，披露企業(yè)存在的風(fēng)險，增加風(fēng)險的透明度。

三、結(jié)束語

房地產(chǎn)行業(yè)由于自身的特點，存在著資金投入大、建設(shè)時間長、建設(shè)期間受政策以及經(jīng)濟的影響的風(fēng)險特征，與其他商品來比其特殊性較大。因此，做好房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算工作，充分發(fā)揮會計職能，對于企業(yè)的健康發(fā)展和安全運行有著非常重要的意義。

參考文獻

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版，2006.

篇6

成本會計是一門應(yīng)用性和實踐性很強的學(xué)科。做好成本會計工作，需要擁有一本內(nèi)容翔實豐富、應(yīng)用性強的專業(yè)書籍無疑可使我們的學(xué)習(xí)事半功倍。值得慶幸的是，由唐山職業(yè)技術(shù)學(xué)院崔紅敏教授和徐洪梅教授主編的《成本會計實務(wù)（含項目訓(xùn)練）》就是這樣一本高職高專院校財會類專業(yè)項目化教學(xué)教材，也是會計相關(guān)從業(yè)人員工作的參考用書。

教科書的重要作用是傳授知識和技術(shù)，《成本會計實務(wù)》作為財會類專業(yè)的一門專業(yè)核心課程，使用的教材要求全面，要求對成本會計崗位的工作有比較完全和最新的介紹，能跟上國家財經(jīng)法律法規(guī)制度的要求，而且要考慮?？茖哟螌W(xué)生的思考分析問題的能力，這是一個最基本的要求，在此基礎(chǔ)上才能考慮其他的因素，包括文字的表達和全書的結(jié)構(gòu)等問題，按照這個標(biāo)準(zhǔn)，該套教材是高職高專一本出色的教材。2010年2月第一版，經(jīng)過幾年的使用，已得到部分高職學(xué)生的充分認(rèn)可。為更好的滿足教學(xué)需要，編者結(jié)合多年成本會計實務(wù)的教學(xué)經(jīng)驗以及新的會計準(zhǔn)則精髓，今年對《成本會計實務(wù)（含項目訓(xùn)練）》進行了再版。

本套教材專業(yè)性強，全書沒有意識形態(tài)化的語言，全書語言非常平實、簡潔，把會計作為一門藝術(shù)來介紹，以制造業(yè)成本會計崗位工作為主線，以體現(xiàn)企業(yè)成本會計核算工作的過程來設(shè)計教學(xué)項目和教學(xué)任務(wù)，強調(diào)實用性和針對性，注重提高學(xué)習(xí)者的操作能力。同時，針對各行業(yè)在成本核算上的差別，為拓展學(xué)生的知識面和增強其就業(yè)適應(yīng)能力，兼顧介紹了商品流通企業(yè)、交通運輸企業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、施工企業(yè)成本核算的基本業(yè)務(wù)知識與技能。教材分為熟悉成本會計基礎(chǔ)知識、核算制造業(yè)成本和編制及分析成本報表、核算其他行業(yè)成本三大模塊，6個項目，20個任務(wù)。每個教學(xué)項目都提出了具體的知識目標(biāo)和能力目標(biāo)，均有案例導(dǎo)入，在項目中設(shè)計了“提示”、“知識拓展”、“問題與思考”特色段落，有的項目中還設(shè)有“閱讀資料”、“知識歸納”等內(nèi)容。教材的體例、結(jié)構(gòu)新穎，表現(xiàn)了一種基于知識基礎(chǔ)上的自信和從容。

編者對內(nèi)容的介紹也是全面的，以《教育部關(guān)于全面提高高等職業(yè)教育教學(xué)質(zhì)量的若干意見》（教高[2006]16號）為指導(dǎo)，以財政部新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及其應(yīng)用指南為依據(jù)，圍繞會計工作任務(wù)選擇課程內(nèi)容，按照“理論和實踐同步，教學(xué)做一體化”的教學(xué)模式進行編寫。比如：針對各行業(yè)在成本核算上的差別，為拓展學(xué)生的知識面和增強其就業(yè)適應(yīng)能力，教材兼顧介紹了商品流通企業(yè)、交通運輸企業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、施工企業(yè)成本核算的基本業(yè)務(wù)知識與技能。這是一本編纂相當(dāng)有特色的，把理論和實務(wù)有機結(jié)合的教科書。

教科書的特點是要淺顯易懂，但也不能流于膚淺，要將學(xué)科的最前沿知識系統(tǒng)化的納入。比如：教材中的案例，注重強化各賬表之間的數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系。該套教材系統(tǒng)化的闡述，能對閱讀者起到一種思維訓(xùn)練的作用。

成本會計實踐性強，同時對交叉學(xué)科的知識要求也很高。該教材強調(diào)實踐環(huán)節(jié)，充分體現(xiàn)能力本位的思想，并將學(xué)歷教育與職業(yè)資格認(rèn)證考試相結(jié)合，更貼近高職教育教學(xué)實踐。為實現(xiàn)這一目標(biāo)，每個項目后均附有項目練習(xí)，為該項目的教學(xué)和自學(xué)提供方便。并配有《成本會計實務(wù)項目訓(xùn)練》，包括成本會計實務(wù)分項目的訓(xùn)練、綜合技能訓(xùn)練、理論模擬試題、參考答案等部分。《成本會計實務(wù)項目訓(xùn)練》內(nèi)容貼近實際，以企業(yè)實際發(fā)生的經(jīng)濟活動為訓(xùn)練資料，訓(xùn)練資料準(zhǔn)確、規(guī)范，訓(xùn)練項目設(shè)計科學(xué)、完善，訓(xùn)練內(nèi)容具有一定的啟發(fā)性、應(yīng)用性、職業(yè)性、開放性、綜合性，將實際業(yè)務(wù)操作訓(xùn)練與職業(yè)能力培養(yǎng)相結(jié)合，以利于培養(yǎng)新型成本會計人才。這體現(xiàn)了編者具有多年的教育教學(xué)經(jīng)驗，教材實用性強。

篇7

關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準(zhǔn)則；投資性房地產(chǎn)；重要意義

中圖分類號： F235.91 文獻標(biāo)識碼： A 文章編號：1671-1297(2008)09-153-01

隨著經(jīng)濟的發(fā)展和投資觀念的改變，目前西方國家的企業(yè)中，將房地產(chǎn)作為一種投資手段，已是非常普遍的經(jīng)濟現(xiàn)象。近年來，這種投資行為也逐漸在我國的一些企業(yè)中流行，甚至成為一些企業(yè)新的經(jīng)濟增長點。鑒于投資性房地產(chǎn)具有高收益高風(fēng)險的特征，為了順應(yīng)我國經(jīng)濟發(fā)展潮流，本著與國際會計慣例趨同的精神，我國財政部于2006 年2月15日了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號――投資性房地產(chǎn)》。此準(zhǔn)則對于公允、客觀地反映企業(yè)投資性房地產(chǎn)的價值具有重要意義。本文結(jié)合自己的理解，就如何更好地實施新準(zhǔn)則談一談一己之見。

一、投資性房地產(chǎn)的概念

房地產(chǎn)是土地和房屋及其權(quán)屬的總稱。投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面與企業(yè)自用的廠房、辦公樓等作為生產(chǎn)經(jīng)營活動場所的房地產(chǎn)和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于銷售的房地產(chǎn)是不同的。投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動，主要形式是出租建筑物、出租土地使用權(quán)，這實質(zhì)上屬于一種讓渡資產(chǎn)使用權(quán)行為。房地產(chǎn)租金就是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)而取得的使用費收入。投資性房地產(chǎn)的另一種形式是持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，其目的是為了增值后轉(zhuǎn)讓以賺取增值收益。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號――投資性房地產(chǎn)》，投資房地產(chǎn)的范圍包括：1、已出租的土地使用權(quán)；2、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；3、已出租的建筑物。并明確規(guī)定，下列各項不屬于投資性房地產(chǎn)：①自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)；②作為存貨的房地產(chǎn)。在會計實務(wù)處理中，投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)在實物形態(tài)上完全相同，例如都表現(xiàn)為建筑物或構(gòu)筑物、土地使用權(quán)等，確定一項房地產(chǎn)是屬于自用房地產(chǎn)還是作為投資性房地產(chǎn)，關(guān)鍵在于確認(rèn)其持有房地產(chǎn)的目的。

二、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的顯著特點

（一）將投資性房地產(chǎn)與固定資產(chǎn)分賬列示

固定資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的、使用壽命超過一個會計年度的有形資產(chǎn)。長期以來，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則將投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)來進行確認(rèn)、計量和披露，并按其使用年限計提折舊，而現(xiàn)實中，投資性房地產(chǎn)經(jīng)過若干個會計年度后，其市場價值不僅高于其賬面原值，而且往往是其賬面價值的數(shù)倍。此外，企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)的目的在于賺取租金或資本增值或兩者兼有，即為投資而持有，因而，將投資性房地產(chǎn)視同一般固定資產(chǎn)，無論在理論上還是實務(wù)上都顯得不太適宜?；诖?，新準(zhǔn)則將投資性房地產(chǎn)與固定資產(chǎn)分賬列示，記入“投資性房地產(chǎn)”科目進行反映，涵蓋了已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物，從目的和歸屬上將兩者加以區(qū)分，從而體現(xiàn)了投資性房地產(chǎn)的現(xiàn)值，有利于提升會計報表的科學(xué)性與可理解性。

（二）引入公允價值計量模式

投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則引入了公允價值計量屬性。所謂公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換的金額。新準(zhǔn)則對投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量有條件地采用了公允價值模式，指出企業(yè)應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，同時，如有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中引入公允價值模式，實現(xiàn)了資產(chǎn)計價模式的重大突破。公允價值計價模式的應(yīng)用可以真實地反映投資性房地產(chǎn)的價值，增加報表信息的相關(guān)性，為報表的使用者提供對決策有用的信息，這樣對企業(yè)本身、投資者、債權(quán)人、企業(yè)主管部門及社會公眾都有益。

三、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的應(yīng)用

投資性房地產(chǎn)是我國會計領(lǐng)域的新生事物，尤其是公允價值計量屬性的引入，由于估計公允價值時存在復(fù)雜性、不確定性，勢必帶來操作上的困難。為了更好地運用新準(zhǔn)則，從國家、企業(yè)、投資人、債權(quán)人等多方利益出發(fā)，站在真正如實反映會計信息的角度，筆者認(rèn)為應(yīng)著手做好以下幾個方面：

（一）加強公允價值計量的理論研究

我國理論界對公允價值計量屬性的研究尚不深入，當(dāng)務(wù)之急，我們需要加強公允價值計量的理論研究，借鑒國外公允價值計量先進的研究成果，結(jié)合我國實際情況，制定符合我國國情的公允價值準(zhǔn)則框架，在此基礎(chǔ)上制定邏輯一致的公允價值計量具體會計準(zhǔn)則。另外，我國也迫切需要制定一項專門和系統(tǒng)的公允價值審計具體準(zhǔn)則，這對提高公允價值計量的可靠性有重要作用。

（二）完善我國的市場體系

公允價值是通過市場確認(rèn)的，但市場環(huán)境是復(fù)雜多變的，房地產(chǎn)市場交易價格是多變的，盡管近幾年在持續(xù)攀高，也因此帶來高度的市場泡沫風(fēng)險，因此，只有不斷完善的市場體系，讓房地產(chǎn)市場價格理性回歸，這樣市場交易價格才能成為真實的、準(zhǔn)確的市場信號。

（三）提高會計、審計執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)

新會計準(zhǔn)則的實施，需要企業(yè)的財務(wù)人員更多地運用職業(yè)判斷，也更需要審計人員提高業(yè)務(wù)知識和職業(yè)判斷力，才能有效起到審計監(jiān)督作用。為了節(jié)約實施新準(zhǔn)則的運行成本，更重要的是為了更好掌握新準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)該為財務(wù)人員提供培訓(xùn)，讓他們盡快熟悉新制度的運作。越領(lǐng)先做好各項培訓(xùn)工作，就越能降低企業(yè)成本，也就越能適應(yīng)新準(zhǔn)則并找到解決問題的對策。

參考文獻

篇8

一、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則與國內(nèi)、國際相關(guān)制度的比較

（一）與國內(nèi)相關(guān)制度的比較

（1）包含范圍不同。投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則前無此準(zhǔn)則，并不將投資性房地產(chǎn)單獨劃分出來。如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)用于對外出租的，設(shè)置“出租開發(fā)產(chǎn)品”科目并在其下設(shè)置“出租產(chǎn)品”和“出租產(chǎn)品攤銷”二個明細(xì)科目，核算企業(yè)開發(fā)完成用于出租經(jīng)營的土地和房屋的實際成本以及出租產(chǎn)品攤銷的價值；固定資產(chǎn)中的房地產(chǎn)對外出租的，在“固定資產(chǎn)”科目核算；土地使用權(quán)在“無形資產(chǎn)”科目核算；投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則后規(guī)定投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有房地產(chǎn)。對投資性房地產(chǎn)規(guī)范的范圍包括：已出租的、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。

（2）計量模式不同。投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則前無論是固定資產(chǎn)還是無形資產(chǎn)都是采用成本模式；投資性房地準(zhǔn)則后引入公允價值模式，對投資性房地產(chǎn)的計量有成本模式和公允價值模式兩種。在投資性房地準(zhǔn)則中，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量，由此產(chǎn)生的公允價值的變動直接計入當(dāng)期損益。

（3）后續(xù)支出處理不同。投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則前，對于固定資產(chǎn)規(guī)定如果后續(xù)支出使可能流入企業(yè)的未來經(jīng)濟利益超過了原先的估計，計入固定資產(chǎn)的賬面價值，增計后金額不應(yīng)超過該固定資產(chǎn)的可收回金額，除此以外的后續(xù)支出計入當(dāng)期費用；投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則后規(guī)定如果后續(xù)支出使可能流入企業(yè)的未來經(jīng)濟利益超過了原先的估計，視為改良，計入投資性房地產(chǎn)的賬面價值。反之，計入當(dāng)期費用。

（二）與國際會計準(zhǔn)則的比較

（1）涵蓋范圍比較。我國是社會主義國家，其政治體制決定了在我國土地歸國家和集體所有，企業(yè)只能取得土地使用權(quán)。因此，我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中所說的土地是指土地使用權(quán)，而《國際會計準(zhǔn)則第40號――投資性房地產(chǎn)》（IAS40）提到的土地是指土地所有權(quán)。我國新準(zhǔn)則的適用范圍包括三類：1）已出租的土地使用權(quán)。2）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。3）已經(jīng)出租的建筑物。IAS40規(guī)定除此之外，還包括融資租賃租入的房地產(chǎn)和經(jīng)營租賃租入轉(zhuǎn)租的房地產(chǎn)。這是由于我國會計實務(wù)中的融資租賃主要是動產(chǎn)，房地產(chǎn)等不動產(chǎn)的融資租賃很少見，而經(jīng)營租賃租入的房地產(chǎn)承租方不入賬，正是基于這樣一種情況，我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則沒有將融資租賃租入的房地產(chǎn)和經(jīng)營租賃租入轉(zhuǎn)租的房地產(chǎn)納入投資性房地產(chǎn)范圍，而是納入《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號――租賃》之中。

（2）初始計量比較。我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則第七款第二條規(guī)定：自行建造的投資性房地產(chǎn)，由建造該項資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要的支出構(gòu)成。而IAS40第七條規(guī)定：為將來作為投資性房地產(chǎn)而正在建造或開發(fā)過程中的房地產(chǎn)，這種房地產(chǎn)在建造或開發(fā)活動完成之前，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號――不動產(chǎn)、廠場和設(shè)備》，待建造和開發(fā)活動完成時，該項房地產(chǎn)成為投資性房地產(chǎn)，適用IAS40。即自建投資性房地產(chǎn)完工前，不作為投資性房地產(chǎn)而作為不動產(chǎn)核算。

（3）后續(xù)計量比較。我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則第九條規(guī)定：會計處理可以采用成本模式或公允價值模式但傾向于成本模式為主導(dǎo)。同時規(guī)定只有在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，才可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。這在一定程度上提高了投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量的可靠性。IAS40第24條規(guī)定，可以采用公允價值模式或成本模式作為其會計政策，并且將選定的會計政策采用于其全部投資性房地產(chǎn)。但同時規(guī)定.選擇成本模式的企業(yè)，仍應(yīng)對投資性房地產(chǎn)的公允價值進行披露。因此，IAS40更傾向于采用公允價值模式。

（4）相互轉(zhuǎn)換方面比較。我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則第十六條規(guī)定：自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時投資性房地產(chǎn)按轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計量，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權(quán)益。而IAS40第57條規(guī)定：對于將存貨轉(zhuǎn)換成一項將按公允價值計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換之日房地產(chǎn)的公允價值與其原先的賬面金額之間的任何差額均應(yīng)在當(dāng)期凈損益中確認(rèn)。由此可見，對于轉(zhuǎn)換日房地產(chǎn)公允價值與原賬面金額的差額，我國采用分別對待處理：差額為正數(shù)，計入權(quán)益中；差額為負(fù)數(shù)，計入當(dāng)期損益，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。而IAS40則將該差額一律計入當(dāng)期損益。通過上述的比較，我們可以看出投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則出臺，既參考了國際上的標(biāo)準(zhǔn)，又體現(xiàn)了我國國情的會計準(zhǔn)則，是我國會計準(zhǔn)則發(fā)展的必然方向。

二、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則實施中存在的問題

（一）應(yīng)用公允價值計量屬性的公司較少

由于公允價值模式的使用存在很多的限制條件，僅僅是備選方案，處于會計計量的從屬地位。如企業(yè)有確鑿證據(jù)表明其投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量；已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式等。所以大部分進行房地產(chǎn)開發(fā)、擁有大量投資性房地產(chǎn)的上市公司并沒有采用公允價值模式計量，而是沿用成本法進行計量。因此，原有會計制度下存在的問題繼續(xù)存在，會計報表顯著低估企業(yè)投資性房地產(chǎn)的價值，與國際會計準(zhǔn)則存在實質(zhì)性差異。

（二）加大了企業(yè)的損益波動性

公允價值的變化將加大凈損益的波動幅度。目前的會計制度下，投資性房地產(chǎn)物業(yè)以盈利穩(wěn)定為最大特點，但由于我國的投資性房地產(chǎn)物業(yè)市場剛剛進入加速發(fā)展階段，不會排除部分投資性房地產(chǎn)物業(yè)出現(xiàn)貶值的可能，但更多的投資性房地產(chǎn)物業(yè)升值潛力較大且預(yù)計將會持續(xù)。采用公允價值后，相關(guān)公司每年凈利潤的影響將主要取決于當(dāng)年投資性房地產(chǎn)的升值程度，成本法下的折舊和攤銷問題從“顯形”轉(zhuǎn)入“隱形”。這樣一來，凈利潤將根據(jù)公允價值的變化而波動，從而不同于成本法下的盈利穩(wěn)定性。在我國目前的市場狀況下，更多的投資性房地產(chǎn)物業(yè)是體現(xiàn)為持續(xù)的升值，則計入當(dāng)期損益后的當(dāng)年凈利潤也將會得到持續(xù)的額外提升。這種由于增值帶來的損益增加不同于企業(yè)盈利水平的提高，各種影響因素大大增加，重新在新的市場格局中發(fā)生作用達到平衡，從而對企業(yè)的損益帶來一種不穩(wěn)定。

（三）損益大幅波動致使PE法參考價值大大降低

PE稱為市盈率，也就是市價除以每股收益，而公允價值波動計入當(dāng)年損益，意味著公司的損益將會產(chǎn)生巨幅波動，一改租金收益的一貫穩(wěn)定性。舉例來說，即使公允價值僅出現(xiàn)5%左右的小幅波動，便意味著損益可能出現(xiàn)成倍的或正或負(fù)的變化。EPS的極不穩(wěn)定，使投資性地產(chǎn)股的估值標(biāo)準(zhǔn)面臨挑戰(zhàn)、PE值的參考價值大大降低。實際上，會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化必然會導(dǎo)致地產(chǎn)股估值標(biāo)準(zhǔn)的國際化接軌。即股票價格圍繞公允價值波動，將最終成為市場投資的主題。擁有較高資產(chǎn)溢價，以及良好現(xiàn)金流的公司，將具有很好的投資價值。投產(chǎn)性房地產(chǎn)準(zhǔn)則出臺意味著投資性地產(chǎn)股的估值標(biāo)準(zhǔn)面臨挑戰(zhàn)，原來市場普遍認(rèn)同的PE法估值標(biāo)準(zhǔn)，因公司損益將會隨市場公允價巨幅波動，而失去其參考意義。

（四）公允價值實際執(zhí)行存在一定的難度

采用公允價值模式的關(guān)鍵在于市場的有效性，即為投資性房地產(chǎn)所確定的重估價值必須“公允”，否則相當(dāng)于變相給一些企業(yè)創(chuàng)造了損益操縱空間。如何真實反映企業(yè)的真實價值，其前提條件在于必須有比較活躍且規(guī)范的相關(guān)交易市場和客觀公正的價值評估機構(gòu)。而在目前的市場條件下，要找到每一處投資性房地產(chǎn)的活躍市場是比較困難的?？陀^公正的公允價值評估機構(gòu)也不完善，因此從客觀上來看，企業(yè)操縱損益的能力將得到增強，而相關(guān)政府部門實行管制規(guī)范的成本將加大。另外對那些投資性房地產(chǎn)數(shù)量較多的公司，每年增加的評估費用也值得考慮。

（五）公允價值的披露中可能存在的缺陷

投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則要求企業(yè)采用公允價值模式，應(yīng)當(dāng)在附注中披露與投資性房地產(chǎn)有關(guān)公允價值的確定依據(jù)和方法以及公允價值變動對損益的影響。然而對于公允價值依賴于具備獨立資格的評估師所作評估的程度的披露，及投資性房地產(chǎn)產(chǎn)生的相關(guān)收益和費用、投資性房地產(chǎn)變現(xiàn)能力、限制情況的披露，沒有一個具體規(guī)定，這就會給一些信息披露不充分的公司產(chǎn)生積極的影響。使企業(yè)的會計信息不能得到真實地反映，也不利于企業(yè)會計信息之間橫向相互對比。

三、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則完善的建議

（一）鼓勵采用公允價值模式計量，配合金融市場改革

《國際會計準(zhǔn)則第40號――投資性房地產(chǎn)》第25條認(rèn)為：從公允價值模式變更為成本模式不大可能導(dǎo)致更恰當(dāng)?shù)牧袌?。只有在該?zhǔn)則第47條規(guī)定的特例的情況下，有證據(jù)表明企業(yè)首次取得一項投資性房地產(chǎn)時，公允價值的合理估計范圍差異極大，不同結(jié)果的可能性極難估計，企業(yè)才采用成本法模式計量?？梢岳斫鉃閲H會計準(zhǔn)則傾向企業(yè)優(yōu)先選擇公允價值模式。相反，國內(nèi)會計準(zhǔn)則可能擔(dān)心個別企業(yè)人為操縱企業(yè)損益，而傾向上市公司優(yōu)先選用成本法，嚴(yán)格限制公允價值模式計量，可能進入“因噎廢食”的誤區(qū)。其實成本法下仍然可以操縱企業(yè)損益，如通過出售投資性房地產(chǎn)，因其賬面凈資產(chǎn)遠低于市場價，可以突擊實現(xiàn)損益；利用遠低于市場價的賬面凈資產(chǎn)，維持遠高于實際情況的凈資產(chǎn)收益率等指標(biāo)，滿足再融資最低指標(biāo)要求，誤導(dǎo)金融市場資源配置。所以，在政策上，要鼓勵上市公司采用公允價值模式計量，實現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則接軌。

（二）規(guī)范公允價值評估機制

因為從長遠來看，執(zhí)行投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則后，每個會計期末投資性房地產(chǎn)的價值調(diào)整都將以前一期的公允價值為基礎(chǔ)，價值調(diào)整幅度將小于首次執(zhí)行新準(zhǔn)則時的價值調(diào)整幅度，損益也不會因此出現(xiàn)更大程度的波動。與此同時，采用公允價值模式計量投資性房地產(chǎn)將不再計提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，在評估投資性房地產(chǎn)公允價值時，資產(chǎn)的折舊或攤銷已被考慮在內(nèi)，其結(jié)果應(yīng)已體現(xiàn)在“公允價值變動損益”科目內(nèi)。因此，只要公允價值是合理的，那么公允價值變動就不會對企業(yè)期末凈利潤產(chǎn)生實質(zhì)性影響。我國應(yīng)制定一個單獨的公允價值計量準(zhǔn)則并且進一步細(xì)化對于不存在活躍交易市場的公允價值估價的指導(dǎo)性文件，加大對公允價值估價技術(shù)的研究，規(guī)范公允價值評估機制，加強公允價值會計相關(guān)準(zhǔn)則的探索、改進和完善。

（三）提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，引入先進的估值方法

公允價值的引入增加了大量的職業(yè)判斷的內(nèi)容，這對會計人員的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求，為鼓勵公允價值在投資性房地產(chǎn)的運用，必須加強對會計人員有關(guān)公允價值的教育和培訓(xùn)，提高我國會計人員整體職業(yè)判斷水平。另一方面，公允價值應(yīng)用中大量不確定因素的使用，為企業(yè)利潤操縱提供了方便，這就要求我們加強會計人員的守法意識和道德教育。從主觀上消除利潤操縱的動機，是杜絕利用公允價值操縱利潤的根本措施。

同時在公允價值計量模式中，必須引入先進的估值模型和方法，對估值采用合理依據(jù)和科學(xué)手段，使估值的依據(jù)合理。公允價值計量模式的引入正式奠定了重估凈資產(chǎn)值法（NAV）等估值方法和估值模型的核心地位，也必將引導(dǎo)市場對這些方法進一步的認(rèn)可，而且隨著投資性房地產(chǎn)物業(yè)的增多，特別是人民幣升值和我國經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則采用后，肯定會引導(dǎo)市場更多地關(guān)注各項投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實價值，并使NAV的估值方法成為評估投資性房地產(chǎn)企業(yè)的主要標(biāo)準(zhǔn)之一。即使對以開發(fā)業(yè)務(wù)為主的房地產(chǎn)企業(yè)來說，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的施行也會導(dǎo)致投資者以更為穩(wěn)健和客觀的估值標(biāo)準(zhǔn)來衡量一個公司的價值，這無疑構(gòu)成制度性的長期利好。

（四）引入第三方房地產(chǎn)專業(yè)評估機構(gòu)進行評估計量

引入第三方房地產(chǎn)評估機構(gòu)，能增加公允價值計量的獨立性與公允性。建議要求上市公司聘請經(jīng)過有關(guān)部門認(rèn)定的專業(yè)房地產(chǎn)評估機構(gòu)，對投資性房地產(chǎn)進行獨立評估，避免人為操縱企業(yè)損益。要引入第三方房地產(chǎn)專業(yè)評估機構(gòu)，首先，要加強資產(chǎn)評估師的隊伍建設(shè)，資產(chǎn)評估師的職業(yè)素質(zhì)將影響最后評估結(jié)果的公允與否。其次，要加強對評估工作的監(jiān)督，有關(guān)部門應(yīng)嚴(yán)格對評估公司的資質(zhì)進行審查，并對他們的評估工作予以監(jiān)督，杜絕串通舞弊，虛假評估等提供虛假信息的行為，為公允價值計量模式引入奠定基礎(chǔ)。

（五）充分規(guī)范披露投資性房地產(chǎn)的信息

公開透明的信息披露是遏制企業(yè)損益操縱的最有效辦法。企業(yè)應(yīng)披露主要投資性房地產(chǎn)的位置、面積、初始價值、同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息。選用成本法計量的企業(yè)應(yīng)該披露投資性房地產(chǎn)的公允價值信息和增值情況；選用公允價值模式計量的企業(yè)，應(yīng)該披露確定投資性房地產(chǎn)時所聘請的評估機構(gòu)、評估方法、證據(jù)來源及重要假設(shè)等要素。讓報表閱讀者有比較的機會，根據(jù)會計報表可以判斷上市公司采用的計量方法是否合理、恰當(dāng)。更多的公允價值的披露要求的目的就是通過充分披露，使報表編制者抵銷公允價值計量資產(chǎn)和負(fù)債所帶來的會計影響，達到減輕模糊性，增加不同的成本計量模式之間的可比性的作用。

當(dāng)企業(yè)的投資性房地產(chǎn)達到重要性時，應(yīng)按持有目的分別列示于負(fù)債表中流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)中，或在投資性房地產(chǎn)中單獨列示其中的基于資本增值目的的投資性房地產(chǎn)金額。當(dāng)然，也可以在報表附注中披露。

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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)營銷；精細(xì)化管理

前言

房地產(chǎn)企業(yè)營銷費用一般包括營銷基建費、營銷機構(gòu)運轉(zhuǎn)費、銷售推廣費、合同交易費、銷售費和策略營銷費六個部分。

（1）營銷基建費——主要是指售樓部以及樣板房的基建。

（2）營銷機構(gòu)運轉(zhuǎn)費——指維持房地產(chǎn)專職營銷機構(gòu)運營開支。

（3）營銷推廣費——指房地產(chǎn)開發(fā)商為了使開發(fā)項目順利達到銷售目標(biāo)盡快回籠資金而投入的廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費、營銷活動費、策劃顧問費等。

（4）合同交易費——指預(yù)售合同或出售合同交易時開發(fā)公司所需交納的交易手續(xù)費用，而非代收代付客戶部分的交易費。

（5）銷售費——指房地產(chǎn)開發(fā)公司委托公司進行銷售所支付的傭金。

（6）策略營銷費——指采取非常營銷手段進行促銷所產(chǎn)生的費用。

1.營銷費用總額的精細(xì)化管理方法

這是對全部營和銷的過程進行協(xié)調(diào)和整合，避免從單一角度考慮所造成的重復(fù)投入。尤其是要強化預(yù)算控制，通過預(yù)算來統(tǒng)一協(xié)調(diào)費用投入。營銷環(huán)節(jié)包含了政府、市場投入、銷售和售后四個環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)都會耗用費用資源，且呈現(xiàn)網(wǎng)狀式結(jié)構(gòu)。

1.1營銷費用精細(xì)化管理方法

對應(yīng)貫徹市場戰(zhàn)略的營銷實施方案，擬訂投入計劃后，制定完整的預(yù)算方案，以保證其投入的整體效益；對日常市場營銷活動投入，通過流程來核定費用標(biāo)準(zhǔn)，并在此基礎(chǔ)上，通過費用投入和市場效果雙向目標(biāo)實施控制；建立完善營銷費用控制管理責(zé)任制度，明確營銷過程中每一個環(huán)節(jié)上的投入責(zé)任人和責(zé)任落實方式，以保證任何一個環(huán)節(jié)上的投入都有人為之負(fù)責(zé)；營銷實施過程進行跟蹤，并對照計劃和預(yù)算進行調(diào)控，以保證營銷活動的投入控制在計劃和預(yù)算的范圍內(nèi)；對照計劃和預(yù)算，確定獎懲辦法，并兌現(xiàn)，以構(gòu)建營銷費用控制激勵機制。

1.2營銷費用精細(xì)化管理的步驟

①執(zhí)行計劃預(yù)算；②完善管理制度；③建立激勵機制；④強化財務(wù)分析；⑤跟蹤監(jiān)控指標(biāo)。這些指標(biāo)有：a.營銷費用率即市場營銷費用占銷售額的比例；b.銷售隊伍效率：每個銷售人員平均每天進行接待訪問的次數(shù)、每次銷售人員接待訪問平均所需的時間、每次銷售人員接待訪問的招待費、每100次接待訪問的簽約百分比等；c.廣告效率：每一種媒體類型、每一個媒介工具觸及每千人的廣告成本；注意、看到，聯(lián)想和閱讀印刷廣告的人在其受眾中所占的百分比；調(diào)查分析針對企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)最有效的廣告方式的成本；消費者對廣告內(nèi)容和有效性的意見；接觸廣告前后對于產(chǎn)品態(tài)度的變化；由廣告所激發(fā)的詢問次數(shù)，廣告投入對企業(yè)收入增長的貢獻率等。d.促銷效率：促銷前后項目銷售額的增長狀況；與相鄰樓盤項目相比市場份額有何變化；促銷費用在銷售額增長中所占的比例；促銷結(jié)束后樓盤的銷售量、銷售額及市場份額的變化等.e.渠道效率即銷售以何種方式到達受眾的效率。

2.營銷基建費的精細(xì)化管理方法

2.1售樓部的規(guī)劃與費用控制，從投入、產(chǎn)出及時間三方面進行

投入方面，要進行工程前控制和工程過程控制，前期控制要使計劃總投資額符合項目規(guī)劃和預(yù)算，財務(wù)部門對由規(guī)劃部門、工程部門牽頭的對外工程合同以及由采購部門主持的采購合同的簽訂和談判簽署意見；在工程施工過程中，重點對工程款和材料采購款的支付進行審核控制，要審核累計工程投資額與工程進度是否與計劃與合同相符，視情況采取預(yù)警、做出詳細(xì)說明、分析原因、拒付、停工整改、重新規(guī)劃等措施。產(chǎn)出方面，要使投入與產(chǎn)出相匹配。時間方面，要使售樓部建造進度與項目進度相匹配，竣工結(jié)算與啟用時間符合項目銷售需要，通過合同履行審核、工程款支付審核等方面把握售樓部的建設(shè)節(jié)奏，調(diào)控項目的建設(shè)步伐。

2.2樣板房的控制從幾個方面著手

①樣板房的裝修費用總量控制。②樣板房的裝修檔次控制。③樣板房的裝修風(fēng)格控制。④樣板房電器設(shè)備、家具飾品檔次品味的控制。3營銷機構(gòu)運轉(zhuǎn)費的精細(xì)化管理方法

營銷機構(gòu)運轉(zhuǎn)費分為固定費用和變動費用。固定費用包含經(jīng)營場地租金、折舊攤銷、工資、五險一金、交通費、差旅費、通訊費、福利等，變動費用包含客戶返利、銷售傭金、業(yè)務(wù)員提成等，都可以通過政策來進行管理控制。其管理步驟為：①政策評估：分析和評估項目及開發(fā)產(chǎn)品的內(nèi)部資源、外部環(huán)境、歷史數(shù)據(jù)和競爭狀況；通過建立開發(fā)產(chǎn)品價值鏈的方式來明確，從設(shè)計、建安、營銷、售后服務(wù)（物業(yè)管理）各個環(huán)節(jié)來分析開發(fā)產(chǎn)品整個價值鏈，分析和評估每個環(huán)節(jié)的資源合理配置，從而從全局角度來明確政策標(biāo)準(zhǔn)。②實施手段：固定費用的政策在公司費用制度中明確；變動費用政策在商務(wù)政策、產(chǎn)品政策、激勵政策中明確。③分項落實。

4.營銷推廣費的精細(xì)化管理方法

4.1廣告費的精細(xì)化管理，有六個步驟

①做好產(chǎn)品定位；②明確廣告目標(biāo)；③預(yù)試廣告信息；④利用電腦指導(dǎo)廣告媒體的選擇；⑤尋找和運用較佳的媒介；⑥進行廣告后效果測定等。精細(xì)化管理方法有：a.目標(biāo)達成法：根據(jù)項目的市場戰(zhàn)略和銷售目標(biāo)，具體確立廣告的目標(biāo)，再根據(jù)廣告目標(biāo)要求所需要采取的廣告戰(zhàn)略，制定出廣告計劃，再進行廣告預(yù)算，廣告費=目標(biāo)人數(shù)×平均每人每次廣告到達費用×廣告次數(shù)；b.銷售額百分比法：以銷售額的一定比率計算出廣告費總額；c.銷售單位法：以每套房產(chǎn)廣告費攤分來計算廣告預(yù)算方法，廣告預(yù)算=（上年廣告費/上年商品房銷售套數(shù)）×本年商品房計劃銷售套數(shù)。

4.2業(yè)務(wù)宣傳費的精細(xì)化管理方法

①對各種市場活動進行敏感度和有效性分析，對敏感度高、有效性強的活動適當(dāng)增加，費用從寬控制，對于敏感度不高，有效性不強的活動從嚴(yán)控制。②按照項目進度及市場形勢確定業(yè)務(wù)活動費用年度預(yù)算總額以及初步執(zhí)行計劃。包括市場策劃、區(qū)域經(jīng)營活動方案、營銷政策、費用政策、人力資源政策、人員編制、銷售預(yù)算、回款預(yù)算、推廣指標(biāo)、費用指標(biāo)、發(fā)出、回款、市場與銷售活動計劃、營銷費用計劃。③設(shè)置費用項目作業(yè)內(nèi)容，即做什么事步驟的精細(xì)化。

5.合同交易費的精細(xì)化管理方法

合同交易費的精細(xì)化管理的重點是憑證。主要進行憑證審核，費用憑證要與實際銷售單位、合同單位相對應(yīng)，防止出現(xiàn)虛報或渾水摸魚。

6.銷售費的精細(xì)化管理方法

（1）銷售費如果嚴(yán)格按照銷售收入計算支付，審核項目當(dāng)期銷售額和累計銷售額是否和當(dāng)期所支付的傭金和累計支付的傭金相匹配，兩者之一不符的，都應(yīng)該拒付。

（2）銷售費如果按照銷售收入款回籠進度計算支付，審核項目當(dāng)期銷售額和累計銷售額的進度是否和當(dāng)期所支付的傭金進度和累計支付的傭金進度相匹配，四者之一不符的，都應(yīng)該拒付。

（3）銷售費如果按照銷售收入超額累進計算支付，審核項目銷售收入的時間是否正確，防止“串期”多拿超額費。

（4）銷售費如果按照銷售價超額累進計算支付，要嚴(yán)格審核項目每一銷售單位每期推盤價與實銷價，以確定費計算是否正確，防止多付費。

7.策略營銷費的精細(xì)化管理方法

房地產(chǎn)的策略營銷費指的是采取非常手段進行促銷所產(chǎn)生的費用，這些非常手段即營銷策略包括：贈送房屋面積、贈送車位、贈送裝修、贈送物品、贈送旅游、贈送物業(yè)管理費、返還現(xiàn)金、捆綁銷售、老帶新獎勵、承諾回購、承租等。策略營銷費的精細(xì)化管理主要是策略的選用，方法是，先對所有的營銷策略按照效率和成本進行排序，第二步是策略的選用，先選效率高成本低的策略，其次是效率高成本高的策略，謹(jǐn)慎使用效率低成本低的策略，避免使用效率低成本高的策略。

房地產(chǎn)營銷費用的投放效果難評估，投入本身也不好把控。原因：①營銷費用的投放政策制定缺乏科學(xué)評估，主要由業(yè)務(wù)制定；②營銷費用的計劃和執(zhí)行只有業(yè)務(wù)人員負(fù)責(zé)，業(yè)務(wù)缺乏必要的監(jiān)督；③業(yè)務(wù)人員未能按要求或如實上報營銷費用的投入情況，造成信息不對稱，營銷費用投入完全由業(yè)務(wù)掌控；④營銷費用投入與銷售產(chǎn)出建立配比關(guān)系比較復(fù)雜，很難準(zhǔn)確評估營銷費用投入的有效性；⑤營銷費用增量投入?yún)s產(chǎn)生不了相應(yīng)銷售增量，造成營銷資源投入邊際效益遞減。房地產(chǎn)營銷費用精細(xì)化管理是解決上述問題的性質(zhì)有效的措施。當(dāng)然，房地產(chǎn)營銷費用精細(xì)化管理的目的不是為了節(jié)省開支，而是合理分析、評估、配置營銷資源費用，依據(jù)過去、現(xiàn)在以及預(yù)測未來的數(shù)據(jù)，為公司管理層和內(nèi)部提供價值分析報告，為公司未來的決策提供客觀準(zhǔn)確的決策依據(jù)。通過房地產(chǎn)營銷費用精細(xì)化管理，建立了營銷費用投入的事前、事中和事后的全過程管理，解決了房地產(chǎn)營銷費用主動投放機制以及業(yè)務(wù)與財務(wù)信息對稱的問題，提升營銷費用投放的效率與效益，為公司創(chuàng)造價值。

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【關(guān)鍵詞】 土地資產(chǎn)； 確認(rèn)； 披露

自1987年深圳市人民政府以協(xié)議方式將一塊國有土地使用權(quán)出讓給

2.財政部［1995］108號文《關(guān)于國有企業(yè)清產(chǎn)核資中土地估價有關(guān)財務(wù)處理問題的規(guī)定》：對于企業(yè)過去作為固定資產(chǎn)單獨入賬的土地，應(yīng)按確認(rèn)、批復(fù)后的評估價值調(diào)整賬面價值，并按調(diào)整后的賬面價值單獨入賬，不計提折舊。對于行政劃撥方式依法無償取得的土地，企業(yè)應(yīng)按確認(rèn)、批復(fù)后的價值，經(jīng)清產(chǎn)核資機構(gòu)會同同級財政部門批準(zhǔn)后，作增加固定資產(chǎn)處理，同時增加國家資本公積金。企業(yè)占用的行政劃撥土地估價入賬后，在固定資產(chǎn)中單獨反映，計提折舊。以出讓方式等取得國有土地使用權(quán)，且受讓價格低于所在地基準(zhǔn)地價的土地，估價后，在備查簿上進行反映，其土地使用權(quán)賬面原值不作調(diào)整。企業(yè)以土地使用權(quán)作價投資或入股舉辦國內(nèi)聯(lián)營、股份制企業(yè)，其土地未經(jīng)評估確認(rèn)或原合同確認(rèn)作價明顯偏低的，經(jīng)企業(yè)主管部門和其他投資人同意，可對該土地進行估價。估價后由企業(yè)設(shè)備查簿單獨反映，暫不調(diào)整賬務(wù)。

3.據(jù)2001年1月1日起施行的《企業(yè)會計制度》核算?！镀髽I(yè)會計制度》第四十七條規(guī)定：企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分期攤銷。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時，應(yīng)將土地使用權(quán)賬面價值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本；企業(yè)因利用土地建造自用項目時，將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。

4.據(jù)財工字［1995］29號文《國有企業(yè)公司制改建有關(guān)財務(wù)問題的暫行規(guī)定》精神，將占用的國有土地經(jīng)評估確認(rèn)后，作價入股，作為國家股處理。

（二）我國企業(yè)土地資產(chǎn)當(dāng)前的核算規(guī)定

隨著企業(yè)深化改革和經(jīng)營機制的轉(zhuǎn)化，國家對企業(yè)的用地制度也作了重大調(diào)整，企業(yè)對土地?zé)o償、無限期、無流動的使用變?yōu)橛袃敗⒂邢奁?、有流動的使用。我國企業(yè)土地資產(chǎn)在當(dāng)前的會計核算制度下，具體由自2007年1月1日起施行的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》以及《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》進行規(guī)范。具體規(guī)定如下：

1.《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》應(yīng)用指南六規(guī)定：企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，但改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進行處理。外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價值應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑物成本。我國先前的會計實務(wù)中，對于企業(yè)的自用性土地使用權(quán)來講，當(dāng)企業(yè)在土地上自行開發(fā)建造廠房等建筑物的構(gòu)建活動結(jié)束時，土地使用權(quán)就會與其所附屬的房屋、建筑物一同作為固定資產(chǎn)來進行會計核算。但是伴隨著現(xiàn)行準(zhǔn)則的實施，自用性土地使用權(quán)將不再轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，在企業(yè)中一直作為無形資產(chǎn)存在。這是現(xiàn)行準(zhǔn)則對土地使用權(quán)核算制度的一個重大改進。

2.以前無償劃撥取得的土地使用權(quán)仍作為固定資產(chǎn)單獨入賬，有償出讓取得的自用土地使用權(quán)作為無形資產(chǎn)核算。當(dāng)企業(yè)將未入賬的土地使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓、出租、抵押、作價入股和投資時則應(yīng)將其按規(guī)定補繳的土地出讓金予以資本化，作為土地使用權(quán)的入賬價值；如果企業(yè)是有償從政府或其他單位取得的土地使用權(quán)，則應(yīng)將其支付給政府的出讓金或支付給其他單位的轉(zhuǎn)讓金以及發(fā)生的遷移補償費、場地平整費、丈量費和法律手續(xù)費等計入土地使用權(quán)的成本。

三、土地資產(chǎn)信息披露中存在的問題

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》第二十四條對無形資產(chǎn)會計信息披露規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)的類別在附注中披露與無形資產(chǎn)有關(guān)的下列信息：無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額、累計攤銷額及減值準(zhǔn)備累計金額；使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計情況，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其使用壽命不確定的判斷依據(jù)；無形資產(chǎn)的攤銷方法；用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價值、當(dāng)期攤銷額等情況；計入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。

土地資產(chǎn)會計信息作為無形資產(chǎn)會計信息的一個重要組成部分，同樣應(yīng)該遵循這個規(guī)定，同時，由于土地資產(chǎn)不同于一般無形資產(chǎn)的特殊性，應(yīng)該在信息披露中給與更多重視?，F(xiàn)行土地資產(chǎn)會計信息披露中主要存在的問題是：

（一）信息披露不及時、不充分

許多企業(yè)對擁有的土地資產(chǎn)在會計報告中只字未提，或者在進行土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、出租等處置后，對處置結(jié)果、處置收入等沒有及時反映在會計報告中。

（二）土地資產(chǎn)信息披露的明晰性差

往往在會計報告中合并反映多項無形資產(chǎn)，而沒有對類似土地使用權(quán)這樣對企業(yè)影響重大的無形資產(chǎn)進行單獨列示；表外披露的多，表內(nèi)揭示的少。會計信息使用者對資產(chǎn)負(fù)債表中土地資產(chǎn)的原始價值、攤銷數(shù)額和減值情況并不明確；現(xiàn)金流量表無法反映企業(yè)土地資產(chǎn)價值增減對現(xiàn)金流量變動的影響。

（三）企業(yè)利用對土地資產(chǎn)價值確定以及會計處理中的漏洞進行虛假披露，操控利潤

四、土地資產(chǎn)會計信息披露的改進意見

要使無形資產(chǎn)信息得到有效披露，須構(gòu)建無形資產(chǎn)信息披露體系，可以借助財務(wù)會計報告和非財務(wù)信息報告的形式來完成。其中財務(wù)會計報告的披露可以分成財務(wù)報表披露和附注披露，非財務(wù)信息報告主要是對土地資產(chǎn)狀況等非貨幣計量信息的披露。

（一）無形資產(chǎn)下單獨設(shè)置土地使用權(quán)科目

為了客觀地披露土地使用權(quán)的相關(guān)信息，首先應(yīng)突出土地使用權(quán)項目在財務(wù)報告中的位置。建議在無形資產(chǎn)下單獨設(shè)置土地使用權(quán)科目進行披露。

1.資產(chǎn)負(fù)債表披露的改進。以國家出讓、國家作價入股等方式獲得土地使用權(quán)的情況，在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)該揭示土地資產(chǎn)原值、累計攤銷價值和凈值?？紤]將土地使用權(quán)單獨在無形資產(chǎn)中列示。通過增設(shè)“土地使用權(quán)”、“累計攤銷”和“土地使用權(quán)凈值”三個項目，揭示其關(guān)系如下：“土地使用權(quán)原始價值-土地使用權(quán)累計攤銷=土地使用權(quán)凈值”。

2.利潤表披露的改進。對于土地資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益和對外投資收益較大的企業(yè)，可以在“營業(yè)利潤”項目和“投資收益”項目下各設(shè)“其中：無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益”、“其中：無形資產(chǎn)投資收益”等明細(xì)項目，將土地使用權(quán)相關(guān)收益在其項目下單獨列示。

3.現(xiàn)金流量表披露的改進。在現(xiàn)金流量表中“無形資產(chǎn)攤銷”項目應(yīng)單獨列示于主表內(nèi)，以反映當(dāng)年計入成本費用的無形資產(chǎn)價值，并且將當(dāng)年增加的土地資產(chǎn)價值和處置土地資產(chǎn)收回現(xiàn)金的價值單獨列示于“無形資產(chǎn)攤銷”項目下，以披露企業(yè)土地資產(chǎn)的增減對現(xiàn)金流量的影響。此外，應(yīng)當(dāng)單獨反映定期支付或收到的土地租金數(shù)額。

4.報表附注披露的改進。報表附注可以反映那些在會計報表中不能確認(rèn)、表述或者是非量化的重要信息。具體包括：（1）詳細(xì)說明土地資產(chǎn)的取得方式及其計價依據(jù)；（2）適當(dāng)披露土地資產(chǎn)的攤銷期限、攤銷方法、攤銷金額和攤余價值；（3）分別列明本期處置的土地資產(chǎn)賬面金額及其處置收入和本期對外投資土地資產(chǎn)的賬面金額及其增減值；（4）披露出租土地資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的土地使用權(quán)租賃款、以后年度將收到的土地使用權(quán)租賃的收款額總額、出租土地資產(chǎn)每期的攤銷金額、攤余價值；（5）詳細(xì)揭示用作抵押擔(dān)保的土地資產(chǎn)的金額和擔(dān)保期限。

（二）建立土地資產(chǎn)非財務(wù)信息報告

土地資產(chǎn)的非貨幣計量因素?zé)o法在財務(wù)報告中反映出來，所以有必要單獨設(shè)立土地資產(chǎn)的非財務(wù)信息報告，以全面披露土地資產(chǎn)的會計信息。對于土地資產(chǎn)的非貨幣計量信息披露，主要是對企業(yè)的土地資產(chǎn)狀況進行分析與評價，并從取得方式、地點、面積、租金或出讓金的總金額、單位金額、期限、合同、土地證號、當(dāng)?shù)氐恼咭约巴恋氐闹饕猛镜确矫孢M行披露。其次，對土地資產(chǎn)評估的具體情況進行詳細(xì)披露。當(dāng)前土地資產(chǎn)的入賬價值多是以土地資產(chǎn)的評估值為基礎(chǔ)的，對土地資產(chǎn)評估的詳細(xì)披露有利于信息使用者評價會計計量的真實性。披露的內(nèi)容一般應(yīng)當(dāng)包括評估機構(gòu)、評估基準(zhǔn)日及年限、評估采用的方法、評估值和簡列的計算過程。

在市場經(jīng)濟的影響下，企業(yè)的業(yè)務(wù)趨于復(fù)雜，土地資產(chǎn)的會計處理缺乏規(guī)范，處理方式迥異?？傮w來說，現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的頒布，為土地資產(chǎn)的會計核算做好了鋪墊。但是，在重要性和成本效益原則的前提下，完善《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，應(yīng)該對企業(yè)土地資產(chǎn)的會計核算進行更加具體的改革。