導(dǎo)語：如何才能寫好一篇民間非營利組織會(huì)計(jì)核算辦法，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

有人把民間非營利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)和財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。實(shí)際上，如果承認(rèn)會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，那么嚴(yán)格地區(qū)分財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)的目標(biāo)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，其意義不是很大（葛家澍、劉峰，2003）。所以，非營利組織的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)其實(shí)是同一個(gè)目標(biāo)。

那么，民間非營利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)究竟如何界定？FASB在1980年頒布的《非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》中指出，非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告的基本目標(biāo)是為資財(cái)供給者和其他信息使用者，在作出分配資財(cái)給該組織的決策時(shí)提供有用的信息。加拿大1988頒布的《財(cái)務(wù)報(bào)表概念》中指出，財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是提供有用的信息以幫助投資者、組織成員、捐助人、貸款人和其他信息使用者做出資源配置決策并評價(jià)管理層經(jīng)營管理責(zé)任的履行，并指出該目標(biāo)同時(shí)適用于企業(yè)和非營利組織。

我國《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》第65條指出，（民間非營利組織）財(cái)務(wù)報(bào)告是反映民間非營利組織財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動(dòng)情況和現(xiàn)金流量等的書面文件。盡管制度沒有就民間非營利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)給出明確的文字表述，但不難看出我國民間非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)就是向各信息使用者提供諸如財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動(dòng)情況和現(xiàn)金流量等方面的信息，以有助于信息使用者做出正確的決策。

從企業(yè)角度，信息披露的制度根源是受托責(zé)任導(dǎo)致的兩權(quán)分離，受托人必須向資源的所有人提供關(guān)于受托責(zé)任履行情況的信息。這種“履職報(bào)告”向更廣義延伸就是“決策有用性”。民間非營利組織不存在產(chǎn)權(quán)所有人或至少?zèng)]有完整產(chǎn)權(quán)的所有人，委托人在轉(zhuǎn)出資源時(shí)自動(dòng)放棄或部分放棄所有權(quán)，而受托人也不可能資源的所有人，他們就好比是“經(jīng)理人”受托經(jīng)營管理受托資源。在這種情況下，資源所有人或部分所有人就實(shí)際上已經(jīng)缺失，受托人很容易就變成了組織資源的真正“所有人”，所以民間非營利組織一定要加強(qiáng)組織內(nèi)部各項(xiàng)控制制度的制定和實(shí)施。從這個(gè)角度，民間非營利組織會(huì)計(jì)核算和披露應(yīng)該要比企業(yè)會(huì)計(jì)核算和披露受到更嚴(yán)格的規(guī)范和約束。

二、民間非營利組織會(huì)計(jì)制度概說

隨著我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，民間非營利組織也快速發(fā)展起來，截止2003年底在民政部門登記注冊的縣以上社會(huì)團(tuán)體達(dá)到14.2萬個(gè)，基金會(huì)達(dá)到1200家，民辦非企業(yè)單位達(dá)到12.4萬個(gè)，這些民間非營利組織在社會(huì)上的影響日益擴(kuò)大并受到廣泛的關(guān)注。2005年以前大部分民間非營利組織采用的是事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度，甚至還有相當(dāng)一部分民間非營利組織根本沒有較為合理的會(huì)計(jì)核算和報(bào)告體系，財(cái)務(wù)非?；靵y。

為改變這種局面，加強(qiáng)民間非營利組織會(huì)計(jì)核算和報(bào)告的規(guī)范，財(cái)政部出臺(tái)了《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱制度），并從2005年1月1日起實(shí)施。

制度第二條指出，該制度適用于中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的符合本制度規(guī)定特征的民間非營利組織，包括社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮觀、清真寺、教堂等。而且明確規(guī)定民間非營利組織必須同時(shí)具備三個(gè)特征：不以營利為目的，資源提供者不取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)并不享有該組織的所有權(quán)。

民間非營利組織會(huì)計(jì)核算與報(bào)告基本上和企業(yè)會(huì)計(jì)核算與報(bào)告一致，主要區(qū)別有：民間非營利組織會(huì)計(jì)要素沒有利潤，只有五個(gè)要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用，這一點(diǎn)比較好理解，既然是非營利組織就不會(huì)也不可能有利潤要素；民間非營利組織會(huì)計(jì)報(bào)告三大主表包括：資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動(dòng)表和現(xiàn)金流量表。

制度的出臺(tái)使得廣大民間非營利組織有了適合自己的會(huì)計(jì)核算和報(bào)告制度，對統(tǒng)一民間非營利組織會(huì)計(jì)核算和報(bào)告，對維護(hù)資源委托人的利益和關(guān)切，對防止受托人舞弊具有重要意義。

三、執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題及解決思路

但是，在制度的實(shí)施過程中一些民間非營利組織也碰到了一些問題。

（一）取得合理回報(bào)問題

根據(jù)制度規(guī)定民間非營利組織的資源提供者不以取得回報(bào)為目的進(jìn)行出資，即民間非營利組織的收支節(jié)余不得向出資者分配。但我國《民辦教育促進(jìn)法》明確規(guī)定，民辦學(xué)校在扣除辦學(xué)成本、預(yù)留發(fā)展基金之后按照國家有關(guān)規(guī)定提取其他必需費(fèi)用后，出資人可以從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報(bào)。而實(shí)際上，絕大多數(shù)民辦學(xué)校出資人是以取得回報(bào)為目的而進(jìn)行的出資，這樣，制度就與現(xiàn)實(shí)脫鉤，使民間非營利組織會(huì)計(jì)人員很難把握正確的方向。

在這一方面，廣州市首先邁出了一步，廣州市教育局、市財(cái)政局、市勞動(dòng)和社會(huì)保障局于2005年6月21日下發(fā)了全國首個(gè)地方性民校財(cái)會(huì)管理規(guī)定《廣州市民辦學(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）并于同年7月1日起施行?！兑?guī)定》指出，出資人不要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校應(yīng)執(zhí)行《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》；出資人要求取得合理回報(bào)、對外不籌集資金且規(guī)模較小的民辦學(xué)?？蛇x擇執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；其他出資人要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。會(huì)計(jì)制度一經(jīng)確定，不得隨意變更。《規(guī)定》明確要求以營利為目的的民辦學(xué)校應(yīng)按企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)交納所得稅，民辦學(xué)校按照國家有關(guān)規(guī)定和辦學(xué)需要提取發(fā)展基金、獎(jiǎng)學(xué)助學(xué)基金和風(fēng)險(xiǎn)保證金等3項(xiàng)專向資金，各專向資金必須?？顚Ｓ?，其中，發(fā)展基金須按不低于年度凈收益的25％的比例提取，用于學(xué)校建設(shè)、維護(hù)和教學(xué)設(shè)備的添置、更新等。

筆者認(rèn)為將民辦學(xué)校認(rèn)為劃分為“有回報(bào)”和“無回報(bào)”，不利于調(diào)動(dòng)民辦學(xué)校及其出資人的積極性，反而阻礙了民辦學(xué)校的發(fā)展，挫傷了出資人良好的出資意愿，從長遠(yuǎn)看不利于民辦學(xué)校的發(fā)展。應(yīng)該將所有民辦學(xué)校都?xì)w納為“民間非營利組織”的范疇，考慮增加一個(gè)要素“結(jié)余”。這樣，既可以避免人為地將民辦學(xué)校盲目地與企業(yè)等同起來，畢竟民辦學(xué)校不是以利潤最大化為自身的目標(biāo)或者至少可以說不僅僅以利潤最大化為自身的目標(biāo)。現(xiàn)實(shí)中有些民辦學(xué)校確實(shí)只以賺錢為目的，但以此為理由將部分民辦學(xué)校劃分為“營利性”組織顯得有寫偏頗。筆者認(rèn)為解決這種“惟利是圖”的民辦學(xué)校最后的辦法是從審批源頭開始治理，有關(guān)部門應(yīng)該將以賺錢為唯一目的的民辦學(xué)校審批時(shí)強(qiáng)制要求其名稱必須含有企業(yè)性質(zhì)的內(nèi)容。

民辦學(xué)校往往不止一個(gè)出資人，如果多個(gè)出資人中部分要求取得合理回報(bào)部分不要求取得回報(bào)那又如何處理？將民辦學(xué)校強(qiáng)行劃分為“非營利性”和“企業(yè)性”無形中增加了行政管理成本，也會(huì)出現(xiàn)有些民辦學(xué)校處在“夾縫”中很難劃分歸屬的現(xiàn)象。

《民辦教育促進(jìn)法》第3條指出，民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)，是社會(huì)主義教育事業(yè)的組成部分。當(dāng)然，這并不是說民辦學(xué)?？梢圆挥媒患{所得稅，但筆者認(rèn)為，學(xué)校畢竟有別于企業(yè)，納稅是它們的義務(wù)，但稅率應(yīng)該適當(dāng)?shù)陀谄髽I(yè)稅率。

（二）捐贈(zèng)收入的確定過于簡單

制度規(guī)定，捐贈(zèng)收入應(yīng)分別按不受限制捐贈(zèng)、暫時(shí)受限制捐贈(zèng)和永久受限制捐贈(zèng)設(shè)置明細(xì)賬，并按規(guī)定條件確認(rèn)收入。這種確認(rèn)過于簡單，給具體作業(yè)帶來一定難度。

參照美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第116號公告《捐贈(zèng)收入和捐贈(zèng)支出的會(huì)計(jì)處理》（FASB116）的規(guī)定，筆者認(rèn)為關(guān)于捐贈(zèng)收入應(yīng)該分別不同情況進(jìn)行響應(yīng)的會(huì)計(jì)處理：

1 當(dāng)期收到的現(xiàn)金直接確認(rèn)為捐贈(zèng)收入，并轉(zhuǎn)入“限制性凈資產(chǎn)”或“非限制性凈資產(chǎn)”。

2 如果財(cái)務(wù)資源提供者為非營利組織提供資產(chǎn)的條件是必須將該資產(chǎn)轉(zhuǎn)交至其指定的方向，則這類業(yè)務(wù)不屬于捐贈(zèng)業(yè)務(wù)，應(yīng)作為受托資產(chǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，在確認(rèn)受托資產(chǎn)的同時(shí)確認(rèn)受托負(fù)債。

3 接受用于特定研究目的或?yàn)槠涮峁┓?wù)的捐贈(zèng)，如果研究成功其研究成果要提交捐贈(zèng)方，則這類業(yè)務(wù)應(yīng)歸屬于商業(yè)交易，按交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不能按捐贈(zèng)處理。

4 接受勞務(wù)捐贈(zèng)，符合條件應(yīng)該進(jìn)行表內(nèi)披露：①勞務(wù)創(chuàng)造或增加了非金融資產(chǎn)，②該勞務(wù)具有專業(yè)技術(shù)性，如果不是捐贈(zèng)提供，組織通常必須購買。在這一方面制度規(guī)定采用表外披露的辦法很值得商榷。

5 增加捐贈(zèng)承諾（捐贈(zèng)保證）方面的條款。FASB116指出，收到預(yù)計(jì)可收回的無條件保證應(yīng)記錄為資產(chǎn)，同時(shí)確認(rèn)為收入，有條件保證在條件滿足后應(yīng)記錄為資產(chǎn)并確認(rèn)收入，有條件保證在收到時(shí)應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露。

6. 增加遺贈(zèng)方面的條款。FASB的做法是等到法庭確定遺產(chǎn)數(shù)額及可取得遺產(chǎn)數(shù)額可以可靠計(jì)量是才確認(rèn)為收入。隨著社會(huì)的發(fā)展遺贈(zèng)已經(jīng)出現(xiàn)，而且將越來越多，所以增加遺贈(zèng)條款十分必要。

（三）“文物文化資產(chǎn)”科目與“固定資產(chǎn)——陳列品”科目劃分不明確

制度將陳列品作為固定資產(chǎn)處理并計(jì)提折舊，而文物文化資產(chǎn)單獨(dú)作為一項(xiàng)長期資產(chǎn)并不予計(jì)提折舊。但是這種界定過于粗糙，因?yàn)閷τ谟行┟耖g非營利組織如民間博物館來說，“陳列品”和“文物文化資產(chǎn)”基本沒有太大的區(qū)別，所以應(yīng)該進(jìn)一步細(xì)化“陳列品”和“文物文化資產(chǎn)”及其區(qū)別。

篇2

一、我國非營利組織會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

（一）非盈利組織會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。為了規(guī)范我國非營利組織會(huì)計(jì)信息的披露，使非營利組織有會(huì)計(jì)制度可依，財(cái)政部于2004年8月頒布了《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》，并于2005年1月1日起在全國范圍內(nèi)施行，該制度對我國民間非營利組織進(jìn)行了界定，要求民間非營利組織編制統(tǒng)一的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，其內(nèi)容至少包括：資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動(dòng)表、現(xiàn)金流量表三張基本報(bào)表以及會(huì)計(jì)報(bào)表附注等內(nèi)容，及時(shí)反映組織控制的資源狀況、負(fù)債水平、資金使用情況及其效果、現(xiàn)金流量等信息，在一定程度上增強(qiáng)了非營利組織會(huì)計(jì)信息的透明度。但是《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》也只是規(guī)定了具備法人資格的民間非營利組織所應(yīng)遵循的會(huì)計(jì)核算和報(bào)告制度，不包括那些為數(shù)眾多且處于不斷發(fā)展壯大的民間非營利組織等，這些組織有些是依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，有些連正式的會(huì)計(jì)記錄都不具備，更談不上為信息使用者提供有助于其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的會(huì)計(jì)信息了。所以，我國非營利組織的會(huì)計(jì)信息披露比較繁雜，不同類型的組織會(huì)計(jì)核算的依據(jù)不同，核算基礎(chǔ)不同，信息披露的基礎(chǔ)也不同，就導(dǎo)致其所披露的會(huì)計(jì)信息不具有可比性。

（二）非營利組織會(huì)計(jì)信息缺乏有用性。由于我國的非營利組織對外提供的會(huì)計(jì)信息太少，其提供服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量如何，高級職員的報(bào)酬是多少，支出中用于組織自身建設(shè)費(fèi)用與用于救助和扶貧等項(xiàng)目費(fèi)用的比例是多少，享受稅收減免的數(shù)量，等等，信息使用者非常關(guān)注的問題幾乎沒有，也就是說，按照規(guī)定披露的會(huì)計(jì)信息，并沒有根據(jù)非營利組織自身的特點(diǎn)，有針對性的制定會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范。另外，非營利組織按照國家制度的規(guī)定也向外披露了不少信息，但這些報(bào)表中的信息幾乎引不起使用者的興趣，因?yàn)楣姴⒉魂P(guān)注公益組織究竟有多少資產(chǎn)，折舊是多少，借款的比例，現(xiàn)金的凈增加額等，這些信息無法體現(xiàn)非營利組織的公益或互益宗旨，無法向會(huì)計(jì)信息使用者提供非營利組織的運(yùn)行效率，也就是說披露的信息缺乏有用性。

二、受托責(zé)任視角下非營利組織會(huì)計(jì)信息披露

受托責(zé)任概念源于財(cái)產(chǎn)權(quán)，財(cái)產(chǎn)權(quán)包括所有權(quán)和使用權(quán)，而使用權(quán)又源于所有權(quán)。所有者將使用權(quán)委托給人，人就承擔(dān)了受托責(zé)任：即，當(dāng)委托關(guān)系建立以后，作為受托人，就要以最大的善意、最有效的辦法、最嚴(yán)格地按照當(dāng)事人的意志完成委托人所托付的義務(wù)；受托人在完成受托任務(wù)以后向委托人提出報(bào)告，經(jīng)過委托人同意后，受托責(zé)任才能解除。在受托責(zé)任理論下，非營利組織也如公司和企業(yè)一樣，并不是真正擁有財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)，只擁有使用權(quán)，并且負(fù)有在完成受托任務(wù)以后向委托人提出報(bào)告的責(zé)任。即在非營利組織中，涉及到的最基本的主體有非營利組織的資金提供者，即委托人；還有就是非營利組織的資金管理者，即受托人。由于委托人并不直接參與非營利組織的日常管理，因此在委托人和受托人之間必然會(huì)存在信息不對稱，因此委托人為了監(jiān)督受托人對非營利組織財(cái)產(chǎn)的管理情況，就必須了解其運(yùn)行狀況，并且根據(jù)得到的會(huì)計(jì)信息對受托人的工作績效進(jìn)行評價(jià)，并決定是否繼續(xù)將財(cái)產(chǎn)交其管理。因此，對會(huì)計(jì)信息的分析會(huì)影響到委托人的決策和受托人能否繼續(xù)行使財(cái)產(chǎn)的使用權(quán)?；谑芡胸?zé)任理論，我們得知，由于財(cái)產(chǎn)控制權(quán)的轉(zhuǎn)移而形成的受托責(zé)任關(guān)系，產(chǎn)生了對會(huì)計(jì)信息的披露需求。同時(shí)，由于委托關(guān)系也造成了資產(chǎn)經(jīng)營者和投入者之間存在信息不對稱的現(xiàn)象，尤其對于我國非營利組織而言，不同的組織遵循不同的會(huì)計(jì)核算制度，這就更加增加了非營利組織會(huì)計(jì)信息披露的難度和透明度?？梢院唵蔚挠孟聢D來說明非營利組織中的委托關(guān)系對會(huì)計(jì)信息披露的影響。

在圖1中，委托人將自己擁有的財(cái)產(chǎn)授權(quán)給受托人進(jìn)行管理，受托人在獲得財(cái)產(chǎn)的使用權(quán)之后通過非營利組織來進(jìn)行運(yùn)作，并承擔(dān)對委托人進(jìn)行成果的報(bào)告責(zé)任，這一責(zé)任完成的載體即為會(huì)計(jì)信息，而委托人將根據(jù)會(huì)計(jì)信息來對自己下面的行為做出決策并直接影響到非營利組織。注意在圖中，委托人獲得和受托人提供的會(huì)計(jì)信息并不一樣，因?yàn)?，受托人提供的?huì)計(jì)信息和委托人可以獲得的會(huì)計(jì)信息直接由于信息不對稱的存在，使二者之間必然出現(xiàn)差異。

三、加強(qiáng)我國非營利組織會(huì)計(jì)信息披露的建議

針對我國非營利組織會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀中存在的問題，我們應(yīng)該在制度的構(gòu)建上彌補(bǔ)不足，如盡快加強(qiáng)非營利組織統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算制度的制定。這些改進(jìn)是從制度方面來加強(qiáng)非營利組織會(huì)計(jì)信息的披露。另外，通過對受托責(zé)任理論下的非營利組織的行為分析，我們也應(yīng)該在非營利組織自身這一微觀層次上加強(qiáng)對會(huì)計(jì)信息披露的改進(jìn)。

首先，應(yīng)重視非營利組織委托人對會(huì)計(jì)信息的需求。由受托人提供的會(huì)計(jì)信息要能滿足物資提供者即委托人的決策需求。會(huì)計(jì)信息披露將使組織內(nèi)的會(huì)員了解會(huì)計(jì)信息有了一個(gè)制度化、規(guī)范化的渠道，從中可以獲取資源（包括物質(zhì)資源和人力資源）運(yùn)作效率和效果的信息，進(jìn)而做出增資或減資等決策。同時(shí)，會(huì)計(jì)信息的披露要能幫助委托人了解所提供資金的用途和去向。只有滿足了委托人的知情權(quán)要求，委托人才能清楚自己委托的資產(chǎn)是否得到了恰當(dāng)?shù)睦谩?/p>

其次，應(yīng)加強(qiáng)非營利組織受托人會(huì)計(jì)信息披露行為的監(jiān)管。由于非營利組織不以營利為目的特點(diǎn)，造成了對非營利組織會(huì)計(jì)信息監(jiān)管主體的缺失。從某種范圍來說，真正關(guān)注于非營利組織運(yùn)作效率的主體，除了委托人以外，就應(yīng)該是政府部門。但是，我國的現(xiàn)狀是政府對非營利組織的監(jiān)管更多的是針對其行為，而不是其財(cái)產(chǎn)利用情況。至于公眾就更沒有立場來對與己關(guān)系不大的非營利組織的活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督。因此，這種對受托人會(huì)計(jì)信息披露行為的強(qiáng)制性監(jiān)管就很薄弱。這也正是需要加強(qiáng)和改進(jìn)的方面。

篇3

一、民辦高校會(huì)計(jì)制度建設(shè)現(xiàn)狀

（一）會(huì)計(jì)制度的盲點(diǎn) 具體包括：（1）《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》。2004年8月，財(cái)政部了《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》。該制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制、折舊、公允價(jià)值等會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)方法，一定程度上滿足了民辦高校成本核算的需求，但該制度在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上缺乏高校行業(yè)特性，特別是教學(xué)支出和科研業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算科目的缺位；另一方面，該制度規(guī)定，適用本制度的非營利組織應(yīng)當(dāng)同時(shí)具備以下特征：該組織不以營利為宗旨和目的；資源提供者向該組織投入資源不取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)；資源提供者不享有該組織的所有權(quán)。這些特征則限制了可以取得“合理回報(bào)”類型的民辦高校無法執(zhí)行該制度，同時(shí)也無法為民辦高校出資人的出資及其合理回報(bào)提供依據(jù)?？梢姟睹耖g非營利組織會(huì)計(jì)制度》的出臺(tái)，似乎從理論上結(jié)束了民辦高校沒有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的尷尬，但仍然無法解決實(shí)際操作過程中的具體問題。（2）《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》。2009年財(cái)政部了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》改革征求意見稿，對現(xiàn)存的高校會(huì)計(jì)制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制、公允價(jià)值、折舊等會(huì)計(jì)原則和方法，滿足了高校事業(yè)發(fā)展對會(huì)計(jì)核算的新的更高要求。但遺憾的是，該項(xiàng)制度改革針對的是公辦高校，征求意見稿中并未提及民辦高校應(yīng)采用何種會(huì)計(jì)制度，同時(shí)該制度也無法體現(xiàn)民辦高校出資人和出資信息。（3）《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》在制度設(shè)計(jì)上能界定出資人的出資情況、反映運(yùn)行成本和結(jié)余，在一定程度上能滿足民辦高校教育成本核算的需求，對“取得合理回報(bào)”能提供較為詳實(shí)的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，但該制度主要反映企業(yè)行為，不能反映民辦高校開展教育教學(xué)活動(dòng)的行業(yè)特點(diǎn)。

（二）會(huì)計(jì)制度的選擇《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定“民辦學(xué)校應(yīng)當(dāng)依照《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》和國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”。但由于至今尚未出臺(tái)統(tǒng)一的民辦高校會(huì)計(jì)制度，各地民辦高校在會(huì)計(jì)制度的選擇上差異較大。部分選擇執(zhí)行《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，部分選擇執(zhí)行《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》，部分選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。目前，上海、廣東等地陸續(xù)出臺(tái)了地方性民辦高校會(huì)計(jì)制度，但相互之間在具體會(huì)計(jì)科目設(shè)置與核算上仍存差異。因此，許多民辦高校長期以來游離于這三種會(huì)計(jì)制度之中，始終未有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，使得民辦高校的會(huì)計(jì)信息缺乏一定的可靠性和可比性。

（三）民辦高?！昂侠砘貓?bào)”困境 《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》第四十四條規(guī)定“出資人根據(jù)民辦學(xué)校章程的規(guī)定要求取得合理回報(bào)的，可以在每個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束時(shí)，從民辦學(xué)校的辦學(xué)結(jié)余中按一定比例取得回報(bào)”。該實(shí)施條例還對辦學(xué)結(jié)余及取得合理回報(bào)的比例作了進(jìn)一步解釋。但是，現(xiàn)有法規(guī)中對取得回報(bào)的比例、程序等都尚不明確，民辦高校“合理回報(bào)取得”在實(shí)施過程中很難實(shí)現(xiàn)，涉及到學(xué)校運(yùn)行當(dāng)中一系列管理、財(cái)務(wù)制度的問題，至今在操作層面上仍很“模糊”。四川師大教師教育學(xué)院院長游永恒認(rèn)為，投資者有私利性，政府應(yīng)對民辦高校進(jìn)行指導(dǎo)，合理處理“公益性與投資合理回報(bào)的關(guān)系”。全國政協(xié)委員、北京師范大學(xué)校長鐘秉林則指出，導(dǎo)致民辦高?！昂侠砘貓?bào)”難實(shí)現(xiàn)的最為主要的原因是民辦高校適用的會(huì)計(jì)制度不統(tǒng)一，教育成本核算困難，難以確定合理回報(bào)的辦學(xué)結(jié)余基數(shù)及比例。

二、民辦高校會(huì)計(jì)核算困惑

（一）政府補(bǔ)助收入《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》中將政府補(bǔ)助收入列入收入類，支出卻沒有明確對應(yīng)的支出科目，年末結(jié)余反映在何科目，制度中也沒明確，不少民辦高校為賬務(wù)處理方便，將政府補(bǔ)助收支列往來款處理，造成財(cái)務(wù)報(bào)表上不能反映真實(shí)的財(cái)政性資金的投入與使用情況，虛減收入。

（二）科研經(jīng)費(fèi)盡管科研業(yè)務(wù)在大多數(shù)民辦高校中開展不多，但隨著民辦高校越來越注重內(nèi)涵建設(shè)，科研業(yè)務(wù)必不可少，而科研項(xiàng)目完成時(shí)間長短不一，如何進(jìn)行科研業(yè)務(wù)核算也令民辦高校會(huì)計(jì)人員疑惑。例如，使用科研經(jīng)費(fèi)采購固定資產(chǎn)的核算，如何處理固定資產(chǎn)入賬、計(jì)提折舊費(fèi)與科研項(xiàng)目支出進(jìn)度現(xiàn)金流的關(guān)系?！睹耖g非營利組織會(huì)計(jì)制度》顯然無法滿足此類經(jīng)費(fèi)的核算需求。

（三）凈收益分配的賬務(wù)處理允許民辦高校從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報(bào)，但如何設(shè)置分配科目及相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理并未有統(tǒng)一規(guī)定。有的民辦高校按高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度設(shè)立事業(yè)基金與經(jīng)費(fèi)結(jié)余，有的參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)置盈余公積、資本公積，這令民辦高校的財(cái)務(wù)人員陷入賬務(wù)處理困惑。

（四）財(cái)務(wù)報(bào)表的設(shè)置現(xiàn)行民辦高校的財(cái)務(wù)報(bào)表借鑒企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表體系，主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表，但表內(nèi)科目名稱無法體現(xiàn)高校運(yùn)營特色，從結(jié)構(gòu)上也無法分類顯示應(yīng)稅與免稅項(xiàng)目收支情況。

三、相關(guān)政策的延伸思考

（一）稅收扶持 《民辦教育促進(jìn)法》和 《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》都規(guī)定，捐資舉辦的民辦學(xué)校和出資人不要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校，依法享受與公辦學(xué)校同等的稅收及其他優(yōu)惠政策，出資人要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校享受的稅收優(yōu)惠政策，由國務(wù)院財(cái)政部門、稅務(wù)主管部門會(huì)同國務(wù)院有關(guān)行政部門制定。目前大部分民辦高校在民政部門注冊的法人地位是“民辦非企業(yè)”，由于稅收優(yōu)惠政策始終未予明確，造成相當(dāng)多數(shù)地方稅務(wù)部門將民辦高校完全視同企業(yè)予以課稅，這對已飽受資金困擾的民辦高校無疑雪上加霜。既然民辦教育是公益性事業(yè)，又登記為民辦非企業(yè)單位，為什么要按照企業(yè)收稅呢？可見，“法人地位屬性問題”也因此成為民辦高校稅負(fù)問題懸而未決的原因之一。而另一方面，由于未明確統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，也令稅務(wù)部門對民辦高校提供的財(cái)務(wù)報(bào)表按“企業(yè)”對待。

（二）監(jiān)管差異教育主管部門作為民辦高校的主要監(jiān)管部門，要求民辦高校上報(bào)與公辦高校相同類型的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，往往使得民辦高校自行歸類自有財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，隨意性較大，造成統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)口徑的差異，影響數(shù)據(jù)的真實(shí)性和連貫性，從而導(dǎo)致對民辦高校的財(cái)務(wù)監(jiān)管難以到位，不利于對其資金管理與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制。同時(shí)，各種考核評估數(shù)據(jù)，例如獎(jiǎng)助學(xué)金、就業(yè)工作經(jīng)費(fèi)、思政工作經(jīng)費(fèi)等專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)考核比例與公辦院校相同，對民辦高校資金有一定壓力，導(dǎo)致檢查評估時(shí)拼湊財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)現(xiàn)象屢見不鮮。

四、民辦高校會(huì)計(jì)制度建設(shè)建議

（一）統(tǒng)一制定 目前，上海、廣東等已陸續(xù)制定了地區(qū)性民辦高校會(huì)計(jì)制度，但這些地區(qū)性會(huì)計(jì)制度在科目設(shè)置和核算上仍存差異，為規(guī)范民辦高校的會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和可比性，真正實(shí)現(xiàn)對民辦高校合理化管理，迫切需要統(tǒng)一的可操作的民辦高校會(huì)計(jì)制度。只有明確了會(huì)計(jì)要素及科目設(shè)置與核算，才能解決民辦高校財(cái)務(wù)人員在賬務(wù)處理上的困惑，準(zhǔn)確核算教育成本及辦學(xué)結(jié)余，“合理回報(bào)”才有實(shí)際可操作性，使稅收扶持政策有所依據(jù)，部門監(jiān)管能實(shí)際到位，實(shí)現(xiàn)民辦高校財(cái)務(wù)健康發(fā)展。

（二）行業(yè)特色 民辦高校作為高等教育體系中的重要組成部分，有其鮮明的運(yùn)營特色。因此，建議應(yīng)當(dāng)制定具有行業(yè)特色的民辦高校會(huì)計(jì)制度，既考慮教育行業(yè)特性，又結(jié)合其自身所特有的營利與非營利特質(zhì)，以《民辦教育促進(jìn)法》、《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》為基礎(chǔ)，充分借鑒《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，建立統(tǒng)一的行之有效的會(huì)計(jì)制度。建議將政府補(bǔ)助收入、科研經(jīng)費(fèi)等高校特點(diǎn)的具體核算考慮在內(nèi)，同時(shí)充分考慮出資人“取得合理回報(bào)”的關(guān)鍵問題，完善出資人取得合理回報(bào)的界定及相關(guān)核算辦法。

（三）分類管理民辦高校出資人對收益有“不求回報(bào)”和“取得合理回報(bào)”之分，將民辦高校劃分為“營利性”和“非營利性”（或投資者“收取回報(bào)”和“不收取回報(bào)”）兩種類型，對不同類型的民辦高校采取不同的政策，嚴(yán)格實(shí)行分類管理。因此對收益分配的會(huì)計(jì)處理上應(yīng)當(dāng)分類制定，同時(shí)，出資人對收益的分配選擇也應(yīng)當(dāng)納入稅收征收管理的依據(jù)，對民辦高校的稅收進(jìn)行分類征收。

（四）會(huì)計(jì)核算 2009年《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》改革征求意見稿中，已提出權(quán)責(zé)發(fā)生制、固定資產(chǎn)折舊等，會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上則細(xì)化了教育成本核算，可見公辦高校與民辦高校雖然遵循不同的軌跡改進(jìn)和改善，但會(huì)計(jì)改革的方向趨同。2009年政府收支分類改革后，其支出經(jīng)濟(jì)類明細(xì)科目可為民辦高校所用。借鑒上述兩者的優(yōu)越之處，取長補(bǔ)短，民辦高校會(huì)計(jì)核算既能符合自身行業(yè)特點(diǎn)，又能滿足教育主管部門統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的需求，建議：（1）收入上設(shè)置政府補(bǔ)助收入、教育事業(yè)收入、科研事業(yè)收入、后勤收入，經(jīng)營收入、其他收入、投資收益等一級科目，其中政府補(bǔ)助收入設(shè)置二級明細(xì)科目分類核算教育、科研等政府補(bǔ)助收入。對于各項(xiàng)收入應(yīng)當(dāng)區(qū)分限定性收入和非限定性收入進(jìn)行分類核算。（2）費(fèi)用上設(shè)置政府補(bǔ)助支出、教育業(yè)務(wù)活動(dòng)成本、科研業(yè)務(wù)活動(dòng)成本、經(jīng)營成本、教育稅金及附加、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、其他業(yè)務(wù)費(fèi)用等一級核算科目，在教育業(yè)務(wù)活動(dòng)成本中設(shè)置工資福利成本、商品和服務(wù)成本、對個(gè)人及家庭補(bǔ)助成本、折舊費(fèi)、其他教育業(yè)務(wù)成本等二級核算科目，再借鑒政府收支分類改革中支出經(jīng)濟(jì)明細(xì)科目設(shè)置各二級科目下的明細(xì)科目。（3）可設(shè)置輔助賬，分類核算教學(xué)、科研、行政、后勤支出，細(xì)化民辦教育成本核算。

建立行之有效的民辦高校會(huì)計(jì)制度，在此基礎(chǔ)上完善民辦高校會(huì)計(jì)核算，將有利于規(guī)范民辦高校的會(huì)計(jì)行為，從而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，客觀評價(jià)其財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)民辦高校財(cái)務(wù)持續(xù)健康發(fā)展，這符合《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010-2020年）》提出我國要大力支持、依法管理民辦教育的宗旨。同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)完善民辦高校相關(guān)扶持政策，完善監(jiān)管。例如，在法律允許的范圍內(nèi)是否給予足夠的政策支持，讓民辦高校期待已久的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策能及時(shí)出臺(tái)；教育主管部門的考核是否能結(jié)合民辦高校的實(shí)際情況，采取與公辦高校分類考核的方式等，真正實(shí)現(xiàn)對民辦高校的引導(dǎo)和推動(dòng)。

參考文獻(xiàn)：

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10-10-28］.省略/new/287_292_201010/28yi4

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篇4

關(guān)鍵詞：政府收支分類改革高校會(huì)計(jì)制度修訂和完善

一、高校會(huì)計(jì)制度變革的動(dòng)因

2006年2月10日財(cái)政部了《政府收支分類改革方案》(以下簡稱《方案》)，經(jīng)國務(wù)院同意，從2007年1月1日在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一執(zhí)行。政府收支分類改革是指在我國現(xiàn)行《政府預(yù)算收支科目》的基礎(chǔ)上，合理借鑒國際通行做法，構(gòu)建適合我國公共財(cái)政管理要求的新的政府收支分類體系。該體系由收入分類、支出功能分類和支出經(jīng)濟(jì)分類三部分組成：收入分類反映政府收入的來源和性質(zhì)；支出功能分類反映政府各項(xiàng)職能活動(dòng)；支出經(jīng)濟(jì)分類反映各項(xiàng)支出的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和具體用途。新的政府收支分類改革到位后，將建立起我國有效的財(cái)政信息管理系統(tǒng)，通過該系統(tǒng)，可以對任何一項(xiàng)財(cái)政收支進(jìn)行“多維”定位，反映每筆資金的多個(gè)特征。這對于加強(qiáng)對政府預(yù)算收支的監(jiān)督，提高預(yù)算透明度，提高財(cái)政管理水平和財(cái)政資金使用效益，從源頭上防治腐敗，意義十分重大。這樣一個(gè)有效的財(cái)政信息管理系統(tǒng)，其基礎(chǔ)數(shù)據(jù)主要來源于預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)，因此，政府收支分類改革必將對預(yù)算會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容、科目的設(shè)置等產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度亟待變革。作為預(yù)算會(huì)計(jì)體系中行政事業(yè)會(huì)計(jì)制度重要組成部分的現(xiàn)行高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度也必然面臨重新修訂。否則，政府收支分類改革將缺乏微觀反映的基礎(chǔ)。所以，財(cái)政部在《方案》中也特別指出“要對現(xiàn)行制度進(jìn)行清理，及時(shí)修改行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度以及稅收、國庫、財(cái)政總預(yù)算、行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度”以作為這一改革的配套改革措施之一。政府收支分類改革為現(xiàn)行高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度的修訂和完善提供了良好的契機(jī)。

現(xiàn)階段我國高等教育已經(jīng)從精英教育拓展到大眾化教育階段，高等教育的供需矛盾日益突出。同時(shí)，隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和高校改革的不斷深入，高校會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和核算環(huán)境發(fā)生了較大的變化：高校后勤社會(huì)化、二級民辦學(xué)院(獨(dú)立學(xué)院)創(chuàng)辦與運(yùn)行、多渠道籌措辦學(xué)經(jīng)費(fèi)、超大規(guī)模新校區(qū)建設(shè)、巨額銀行貸款融資辦學(xué)、教育成本補(bǔ)償機(jī)制的建立等新生事物層出不窮，現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度已越來越不適應(yīng)發(fā)展的需要，改革勢在必行。

一是會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在缺陷。現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度規(guī)定“高等學(xué)校的會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。由于高校的主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是事業(yè)性收支，所以收付實(shí)現(xiàn)制實(shí)質(zhì)上成為高校最基本最主要的核算基礎(chǔ)。其主要缺陷有以下三個(gè)方面：(1)高校財(cái)務(wù)支出不能反映事業(yè)活動(dòng)中的應(yīng)付未付債務(wù)，如借入資金的利息等，這部分“隱性債務(wù)”，在實(shí)際支付時(shí)才反映為支出。此外，高校的應(yīng)收款項(xiàng)中除基建借款外，有相當(dāng)大的部分為墊付款未核銷數(shù)，實(shí)際上已形成了事業(yè)支出。按照收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算，虛增了高?？芍湄?cái)務(wù)資金，必然導(dǎo)致高校的財(cái)務(wù)狀況失實(shí)，掩蓋了高校潛在的財(cái)務(wù)危機(jī)，有可能對學(xué)校的決策產(chǎn)生錯(cuò)誤導(dǎo)向，不利于防范和化解高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。(2)年終事業(yè)結(jié)余信息反映不實(shí)。如對于預(yù)算已經(jīng)安排，但由于各種原因當(dāng)年無法支付所形成的結(jié)余，實(shí)際上屬于實(shí)施項(xiàng)目必需的資金，在收付實(shí)現(xiàn)制下，年終轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”賬戶，造成結(jié)余不實(shí)。又如學(xué)校收取的學(xué)費(fèi)或培養(yǎng)費(fèi)，在實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)為收入，但許多培養(yǎng)工作是跨年度的，相關(guān)支出也許在下年度才發(fā)生，年度間缺乏收入和支出的配比，掩蓋了高校各個(gè)時(shí)期業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，也造成結(jié)余不實(shí)。(3)收付實(shí)現(xiàn)制不能正確進(jìn)行成本和費(fèi)用核算，不能準(zhǔn)確提供生均教育成本信息，也不能客觀地反映高校運(yùn)行成本和運(yùn)行績效。

二是現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)科目的設(shè)置不盡合理，不利于高校會(huì)計(jì)核算的規(guī)范及會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，導(dǎo)致高校會(huì)計(jì)不能如實(shí)反映高校的資產(chǎn)狀況。如不設(shè)“累計(jì)折舊”科目，用“固定資產(chǎn)”科目始終反映固定資產(chǎn)的原值，使資產(chǎn)負(fù)債表中的“凈資產(chǎn)”信息嚴(yán)重失真；不設(shè)“在建工程”科目，大量的在建項(xiàng)目和部分因種種原因未辦理竣工決算手續(xù)的工程，不能列入學(xué)校的固定資產(chǎn)；“借入款項(xiàng)”科目核算高校各種借款，不分長期借款和短期借款，不利于高校管理者了解學(xué)校負(fù)債結(jié)構(gòu)，合理安排償債資金，也不利于金融機(jī)構(gòu)評價(jià)高校的財(cái)務(wù)狀況等等。

三是學(xué)?；窘ㄔO(shè)會(huì)計(jì)核算獨(dú)立于學(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算之外，學(xué)校報(bào)出的報(bào)表，不包含基本建設(shè)數(shù)據(jù)。這樣的報(bào)表，不能反映學(xué)校資產(chǎn)、負(fù)債和收支全貌。近年來，高校招生規(guī)模不斷擴(kuò)大，學(xué)校的基建投資迅猛增長。很多基建項(xiàng)目靠學(xué)校貸款自籌資金，貸款本金及利息由學(xué)校財(cái)務(wù)償還。由于基建會(huì)計(jì)獨(dú)立核算，由學(xué)校償還本息的貸款沒有體現(xiàn)在學(xué)校的財(cái)務(wù)報(bào)表上，同時(shí)貸款利息由學(xué)校支付，不列入基建財(cái)務(wù)費(fèi)用，或即使部分列入也缺乏科學(xué)依據(jù)，造成學(xué)校負(fù)債狀況不實(shí)，基建項(xiàng)目成本核算不準(zhǔn)確。

四是高校目前的會(huì)計(jì)報(bào)表體系從總體來說只是起了統(tǒng)計(jì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的作用。其不足主要表現(xiàn)在：(1)會(huì)計(jì)報(bào)表反映內(nèi)容及報(bào)表體系不完整，報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不夠科學(xué)，會(huì)計(jì)信息失真。當(dāng)前，高校的會(huì)計(jì)報(bào)表體系主要側(cè)重反映預(yù)算收支情況，對于龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專項(xiàng)資金使用的效果等缺乏相關(guān)的報(bào)告體系進(jìn)行信息披露。如江蘇省2005年度高校報(bào)送的財(cái)務(wù)決算報(bào)表，有8張主表、11張附表和2張補(bǔ)充報(bào)表，8張主表中有7張表反映收入和支出情況，重復(fù)的內(nèi)容較多，反映的收支均為本年度實(shí)際收到和支出的款項(xiàng)。而高校每年的應(yīng)收學(xué)費(fèi)總額、學(xué)生欠費(fèi)情況等，多年來會(huì)計(jì)報(bào)表上一直沒有反映，而這部分信息對分析高校財(cái)務(wù)狀況尤為重要。(2)沒有建立財(cái)務(wù)報(bào)告公開披露制度。由于歷史上我國高校資金的主要來源是政府撥款，因此高校會(huì)計(jì)報(bào)表只向財(cái)政部門和上級單位報(bào)送，滿足政府的信息需求，隨著高校多渠道籌集辦學(xué)資金，越來越多國家以外的主體與高校發(fā)生財(cái)務(wù)關(guān)系，他們也需要了解高校的運(yùn)營情況。如銀行需要通過財(cái)務(wù)報(bào)表來評價(jià)高校的償債能力；捐贈(zèng)人需要了解其捐贈(zèng)財(cái)物的用途和產(chǎn)生的效益；學(xué)生希望獲得學(xué)校培養(yǎng)每個(gè)學(xué)生的教育成本信息；政府需要評價(jià)高校管理者履行經(jīng)管責(zé)任的成績，決定資源在各個(gè)高校之間的分配；廣大的社會(huì)公眾則要求監(jiān)督公共資金的使用情況。由此可見，高校財(cái)務(wù)信息的需求者已趨于多元化，但是他們卻不能從公開的渠道獲得所需要的信息。

二、高校會(huì)計(jì)制度修訂的建議

(一)以非營利組織會(huì)計(jì)為高校會(huì)計(jì)制度發(fā)展方向，以基金會(huì)計(jì)為高校會(huì)計(jì)模式非營利組織是與營利組織(企業(yè))相對的一種組織，其主要特點(diǎn)是不以營利為目的，不計(jì)算損益，所有者的目的小是為了獲得經(jīng)濟(jì)利益。我國長期以來沒有非營利組織的概念，會(huì)計(jì)主體分為企業(yè)和行政事業(yè)單位。對照非營利組織的特征，我國的有高校屬于典型的非營利組織。因此，筆者認(rèn)為應(yīng)以非營利組織會(huì)計(jì)制度作為高校會(huì)計(jì)制度發(fā)展方向。

《中國教育改革和發(fā)展綱要》提出，高校要“改革按學(xué)生人數(shù)撥款的辦法，逐步實(shí)行基金制”。現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度也明確規(guī)定“高等學(xué)校從有關(guān)部門取得的有指定項(xiàng)目和用途并且要求單獨(dú)核算的專項(xiàng)資金，應(yīng)當(dāng)按照要求定期報(bào)送資金的使用情況”，這為我國高校推行基金會(huì)計(jì)模式奠定了制度基礎(chǔ)。此外，我國近年財(cái)政體制改革中實(shí)行的財(cái)政投資項(xiàng)目的績效評價(jià)和追蹤問效制度，也需要相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度。借鑒西方基金會(huì)計(jì)核算模式，將高校會(huì)計(jì)系統(tǒng)轉(zhuǎn)變成以基金為基礎(chǔ)進(jìn)行組織和運(yùn)作，把按照法律法規(guī)或其他限定用途的資金設(shè)立各種不同的基金，對每一基金分別進(jìn)行核算、計(jì)量和報(bào)告。這種基金核算模式不僅能使各類基金的支出內(nèi)容得到嚴(yán)格管理，有效計(jì)量，而且可全口徑反映當(dāng)年的預(yù)算收支執(zhí)行情況，從而保證各種不同來源的資金嚴(yán)格按照要求用于預(yù)算設(shè)定的用途，確保各項(xiàng)資金在總量上和收支配比上不突破預(yù)算的限制。因此，在高校會(huì)計(jì)制度改革中構(gòu)建基金會(huì)計(jì)模式既是高校發(fā)展的必然要求，也是財(cái)政管理體制改革的必然結(jié)果。

(二)修正會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ) 鑒于收付實(shí)現(xiàn)制存在的弊端，借鑒非營利組織會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合高校辦學(xué)財(cái)源多元化的現(xiàn)實(shí)，筆者建議高校會(huì)計(jì)制度應(yīng)采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制，并逐步向權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變。對某些特定業(yè)務(wù)采用偏向于權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，從過去以預(yù)算收入考核為主向以績效考核為主轉(zhuǎn)變，客觀反映資產(chǎn)、負(fù)債的年度變化，有利于高校對資產(chǎn)的持續(xù)經(jīng)營，加強(qiáng)負(fù)債管理。在修正的收付實(shí)現(xiàn)制下，對資產(chǎn)進(jìn)行資本化處理(如折舊、攤銷)后，凈資產(chǎn)可以客觀體現(xiàn)高校的財(cái)富，為分析當(dāng)前的經(jīng)營效果及持續(xù)能力提供綜合的信息，也為高校建立教育成本核算機(jī)制提供了會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。同時(shí)也更接近于《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，便于實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的統(tǒng)一和可比。可以說，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制越必要。

(三)科學(xué)界定和重釋會(huì)計(jì)要素 科學(xué)定義高校會(huì)計(jì)要素是合理確認(rèn)核算內(nèi)容，正確進(jìn)行信息處理的需要，也是適應(yīng)當(dāng)前我國政府收支分類改革的必然之選。借鑒我國非營利組織會(huì)計(jì)制度和我國企業(yè)會(huì)計(jì)要素的定義，對高校會(huì)計(jì)要素進(jìn)行必要的補(bǔ)充和修正，如將“凈資產(chǎn)”要素修訂成“基金”要素，重構(gòu)“基金”要素內(nèi)涵并從實(shí)質(zhì)上做出必要的概括?！盎稹币辉~在會(huì)計(jì)上指不包括負(fù)債在內(nèi)的限定用途的資金來源，其含義符合會(huì)計(jì)要素包含的內(nèi)容：作為會(huì)計(jì)要素的基金同作為會(huì)計(jì)科目的基金上下呼應(yīng)、關(guān)系清楚。從適應(yīng)國庫集中支付制度的需要，增設(shè)“結(jié)余”要素、規(guī)范“結(jié)余”要素的核算內(nèi)容，并對影響結(jié)余的因素做出周密的考慮。同時(shí)，重新詮釋高校會(huì)計(jì)制度中資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出要素，使各要素的核算內(nèi)容真實(shí)反映高校財(cái)務(wù)狀況和產(chǎn)權(quán)狀況。

(四)增設(shè)或調(diào)整有關(guān)會(huì)計(jì)科目具體包括：(1)增設(shè)教育成本核算科目，反映和監(jiān)督在培養(yǎng)各類高級專門人才過程中某一階段的全部耗費(fèi)。該賬戶為費(fèi)用類賬戶，借方歸集某一會(huì)計(jì)期間的費(fèi)用，貸方反映成本核算對象轉(zhuǎn)出的實(shí)際成本，期末余額表示在某一會(huì)計(jì)期間內(nèi)尚未完成的成本核算對象已發(fā)生的實(shí)際成本。為配合教育成本的核算，可以考慮將現(xiàn)行的會(huì)計(jì)年度改為每年的9月1日至次年的8月31日，這樣與教學(xué)年度相一致，可以更準(zhǔn)確地核算分析、考察教育成本性態(tài)。(2)為反映固定資產(chǎn)凈值，正確核算高校生均教育成本，并適應(yīng)基建核算納入高校會(huì)計(jì)體系的需要，應(yīng)增設(shè)“累計(jì)折舊”、“在建工程”科目。(3)增設(shè)“應(yīng)收學(xué)費(fèi)(培養(yǎng)費(fèi))”科目，用來核算學(xué)校按物價(jià)部門核準(zhǔn)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)向各級各類學(xué)生收取的學(xué)費(fèi)或培養(yǎng)費(fèi)，并按學(xué)院、系部、班級組織明細(xì)核算，以提供學(xué)生欠費(fèi)信息。(4)為了便于安排債務(wù)償還及分析償債能力，“借入款項(xiàng)”科目應(yīng)按歸還期限分設(shè)短期借款和長期借款兩個(gè)科目。(5)增設(shè)“基本建設(shè)撥款收入”科目，以核算和監(jiān)督財(cái)政撥給學(xué)校的基本建設(shè)資金。增設(shè)“結(jié)轉(zhuǎn)基建撥款”和“基本建設(shè)支出”科日?！敖Y(jié)轉(zhuǎn)基建撥款”下設(shè)“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建款”和“結(jié)轉(zhuǎn)財(cái)政基建款”兩個(gè)明細(xì)科目用以反映和監(jiān)督結(jié)轉(zhuǎn)到戶的用于基本建設(shè)資金?！盎窘ㄔO(shè)支出”科目用以核算和監(jiān)督學(xué)校列入基本建設(shè)計(jì)劃，用國家基建資金和單位自籌基建資金安排的基本建設(shè)所發(fā)生的各項(xiàng)支出。為將基本建設(shè)資金納入高校會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算做準(zhǔn)備。

(五)基本建設(shè)會(huì)計(jì)納入學(xué)校財(cái)務(wù)統(tǒng)一核算 此次政府收支分類改革方案中建立的支出功能分類和經(jīng)濟(jì)分類對基本建設(shè)資金納入高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一核算提供了政策依據(jù)。新的支出功能分類不再按基本建設(shè)費(fèi)、事業(yè)費(fèi)等經(jīng)費(fèi)性質(zhì)設(shè)置科目，而是根據(jù)政府管理和部門預(yù)算的要求，統(tǒng)一按支出功能分設(shè)一般公共服務(wù)、外交、國防、教育等17個(gè)大類科目。支出經(jīng)濟(jì)分類按政府各項(xiàng)支出的具體用途分設(shè)工資福利支出、商品和服務(wù)支出、基本建設(shè)支出、其他資本性支出等12大類。新科目中的“教育支出”，除了包括原“教育事業(yè)費(fèi)”之外，還包括教育基本建設(shè)支出、教育行政費(fèi)支出以及其他用于教育方面的支出。新的支出功能分類中不設(shè)置基本建設(shè)支出科目，而是將原基本建設(shè)支出分解到各功能分類科目。如果在新的政府支出功能分類中仍然保留基本建設(shè)支出科目，必然造成其他支出功能分類科目反映內(nèi)容的不完整。如教育支出中缺少了教育基本建設(shè)，農(nóng)業(yè)支出中缺少農(nóng)業(yè)基本建設(shè)。高校基本建設(shè)支出作為經(jīng)濟(jì)分類中的“其他資本性支出”，與高校其他事務(wù)性支出分兩套賬進(jìn)行核算既無必要也無根據(jù)。

篇5

[關(guān)鍵詞]行政事業(yè)單位；會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)制度

[中圖分類號]F23 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1009 — 2234（2013）06 — 0048 — 02

一、行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)的相關(guān)概念

我國會(huì)計(jì)分為企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩種。一般來說，是把政府及非營利組織稱為預(yù)算單位，其適用的會(huì)計(jì)被稱為預(yù)算會(huì)計(jì)。預(yù)算會(huì)計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)以及參與預(yù)算執(zhí)行的國庫會(huì)計(jì)、收入征解會(huì)計(jì)。就其實(shí)質(zhì)來看，我國的預(yù)算會(huì)計(jì)相當(dāng)于國外的政府及非營利組織會(huì)計(jì)。目前，理論界一般的觀點(diǎn)把財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)稱為政府會(huì)計(jì)，把事業(yè)單位會(huì)計(jì)稱為非營利組織會(huì)計(jì)。

行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)，是指系統(tǒng)、全面以及連續(xù)地記錄行政事業(yè)單位資金運(yùn)轉(zhuǎn)過程，客觀反映和監(jiān)督其執(zhí)行國家預(yù)算情況的會(huì)計(jì)。建國后，我國的會(huì)計(jì)（行政事業(yè)單位）經(jīng)歷過四次改革。從分類上看，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)可以分為行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)兩大體系，是各級行政機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和其他類似組織核算、反映和監(jiān)督單位預(yù)算執(zhí)行及各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的會(huì)計(jì)專業(yè)，是預(yù)算會(huì)計(jì)的組成部分。

國庫集中支付制度。過去，我國的國庫分級分散收付制度是通過層層賬戶的轉(zhuǎn)撥進(jìn)行的。政府收支分類體系是與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的建設(shè)型財(cái)政管理體制相適應(yīng)的。國庫集中收付制度一般也稱國庫單一賬戶制度，是指財(cái)政部門代表政府設(shè)置單一賬戶體系，統(tǒng)一收繳和支付。財(cái)政國庫集中支付的方式分為財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付。

二、會(huì)計(jì)管理工作存在的問題

（一）集中核算管理問題

1.集中核算中心的職能問題。現(xiàn)實(shí)中，一些人把“國庫集中收付”與“會(huì)計(jì)集中核算”認(rèn)為是一回事，核算內(nèi)容和服務(wù)功能出現(xiàn)偏差，部分業(yè)務(wù)處理不當(dāng)，易出現(xiàn)重復(fù)記賬的行為，集中核算中心沒有充分發(fā)揮對核算單位的監(jiān)管作用；同時(shí)，報(bào)賬員業(yè)務(wù)能力跟不上財(cái)政改革的需要，向集中核算中心報(bào)送的基礎(chǔ)信息與財(cái)政改革實(shí)施的要求不符，致使集中核算中心出現(xiàn)賬務(wù)處理錯(cuò)誤等現(xiàn)象。

2.核算基礎(chǔ)方面的問題。我國行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度核算基礎(chǔ)仍然實(shí)行的是收付實(shí)現(xiàn)制，它所反映的內(nèi)容是每個(gè)年度之內(nèi)的現(xiàn)金流量，這就和容易形成會(huì)計(jì)制度的失真問題不能客觀地反應(yīng)資金的流向，同時(shí)也讓收支配比失去了意義。一些做法致使國有資產(chǎn)規(guī)模信息失真，從而造成對資產(chǎn)的監(jiān)管的失控。

3.經(jīng)費(fèi)支出漏洞問題。核算中心對下屬單位和部門報(bào)上來的票據(jù)等只是能從兩個(gè)方面進(jìn)行監(jiān)督和審核。一是看看有沒有單位領(lǐng)導(dǎo)的簽字，看是否與預(yù)留核算組的印簽相符合；二是看單位所報(bào)過來的票據(jù)是否合格。這實(shí)質(zhì)上只能做到以單據(jù)論單據(jù)，也可以說是漏洞百出，腐敗行為頻發(fā)。另外，核算組的日常運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)、設(shè)備購置費(fèi)等諸多費(fèi)用也是一筆較大開支。

4.缺乏科學(xué)性與規(guī)范性。一是工作人員缺乏預(yù)算外資金的具體概念的理解和認(rèn)知，以為預(yù)算外資金不屬于財(cái)政資金，故預(yù)算外資金濫用現(xiàn)象十分嚴(yán)重；二是當(dāng)前我國行政事業(yè)單位中的會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置不合理，例如，可出現(xiàn)一些本來在會(huì)計(jì)規(guī)定中沒有的科目，如應(yīng)繳收入等。這仍可存在混用、錯(cuò)用會(huì)計(jì)科目的現(xiàn)象，致使核算缺乏科學(xué)性和規(guī)范性。

（二）現(xiàn)行行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度問題

1.會(huì)計(jì)目標(biāo)定位模糊。目前，我國行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)目標(biāo)對使用者的范圍定位還較為模糊，一是對會(huì)計(jì)信息的使用者范圍限定過?。欢菍λ峁?huì)計(jì)信息的要求規(guī)定太窄；可以說，會(huì)計(jì)目標(biāo)的不明確導(dǎo)致了所反映的事業(yè)單位的責(zé)任履行情況不明確，也不全面，這就不利于使用者對會(huì)計(jì)主體當(dāng)其運(yùn)營狀況的判斷。2.會(huì)計(jì)科目設(shè)置問題。總體看，會(huì)計(jì)科目設(shè)置較為混亂。行政事業(yè)單位對會(huì)計(jì)科目設(shè)置內(nèi)容與企業(yè)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置差別較大，行政事業(yè)單位的種類不同導(dǎo)致了預(yù)算管理的不同，由于所采取的科目協(xié)調(diào)不同，就導(dǎo)致科目設(shè)置混亂。

3.會(huì)計(jì)報(bào)告體系不健全。行政事業(yè)單位的報(bào)表體系里缺少現(xiàn)金流量表，也就無法表現(xiàn)現(xiàn)金的變動(dòng)情況?，F(xiàn)階段，部分事業(yè)單位的經(jīng)營向收入也已然成為其收入的主要來源，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，一些事業(yè)單位的經(jīng)營性收入和支出要按著權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行核算，經(jīng)營收支結(jié)余并不能真實(shí)反映現(xiàn)金凈流量的增減變動(dòng)。

（三）行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息化存在的問題

1.信息化思路不清，管理關(guān)系不順。如今，機(jī)關(guān)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算的目的也只是簡單的首付實(shí)現(xiàn)，因?yàn)闆]有成本效益考核要求，其核算以及會(huì)計(jì)信息管理并沒有被提到重要的位置，其內(nèi)部管理者對信息化建設(shè)的思路不清晰，更談不上構(gòu)建宏觀管理的架構(gòu)。另外，普遍存在著會(huì)計(jì)信息化制度不健全問題，尤其是缺乏系統(tǒng)性。

2.會(huì)計(jì)信息化管理手段落后。信息管理軟件和計(jì)算機(jī)技術(shù)的廣泛使用，變革性地改變了會(huì)計(jì)信息的管理模式?？墒?，由于缺乏系統(tǒng)的規(guī)劃和統(tǒng)一的要求，再加上本身的體制機(jī)制問題，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息化的手段參差不齊，至今，有的單位和部門甚至還是停留在很原始的手工水平上，該情況在整個(gè)行政事業(yè)單位系統(tǒng)中，是較為普遍的。

3.人才建設(shè)及其培養(yǎng)目標(biāo)不明確。比如，一些行政事業(yè)單位在會(huì)計(jì)人才對整個(gè)事業(yè)發(fā)展的作用認(rèn)識程度不一，實(shí)踐中更是千差萬別。因此，新形勢下，新形勢下，會(huì)計(jì)信息化是信息管理手段和管理思想上的一次變革，也就必須有與時(shí)俱進(jìn)的會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè)的思想和做法。

總之，產(chǎn)生上述問題的原因是多方面的，有內(nèi)控制度、利益驅(qū)動(dòng)及教育等內(nèi)部因素，比如，內(nèi)控制度不健全、不完善、約束力不強(qiáng)；個(gè)人利益或小集體利益的驅(qū)動(dòng)；單位缺少法制教育。也有監(jiān)督、政府干預(yù)及不良風(fēng)氣等外部因素，比如，外部監(jiān)督乏力；部分地方政府干預(yù)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)；不良的社會(huì)風(fēng)氣影響；政策性原因；體制性原因等等。

三、行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作改進(jìn)措施

（一）內(nèi)部控制方面

1.提高認(rèn)識。我們要按著《內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和《會(huì)計(jì)法》的相關(guān)規(guī)定，行政和事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)積極采取有效措施，切實(shí)加強(qiáng)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度建設(shè)。要從點(diǎn)到面、從上到下增強(qiáng)單位全員對會(huì)計(jì)控制制度的風(fēng)險(xiǎn)防范意識，充分認(rèn)識其“防火墻”的風(fēng)險(xiǎn)防范作用。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是涉及會(huì)計(jì)工作的所有人員共同的責(zé)任，我們要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)的有效控制。

2.建立健全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度。內(nèi)部控制制度的出發(fā)點(diǎn)是通過專門辦法建立起一套防范機(jī)制。要使其作為從源頭上治理、標(biāo)本兼治的一項(xiàng)制度安排，也使其適合當(dāng)前的實(shí)際需要，以加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)及與會(huì)計(jì)相關(guān)的業(yè)務(wù)的控制，以致形成完善的內(nèi)部牽制監(jiān)督約束機(jī)制，達(dá)到堵塞漏洞、消除隱患的作用，保護(hù)財(cái)產(chǎn)安全和防止舞弊行為的目的。

3.進(jìn)一步完善外部監(jiān)督機(jī)制。研究統(tǒng)計(jì)，由于種種原因，多數(shù)行政事業(yè)單位無法設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)，這就更應(yīng)當(dāng)注重財(cái)政與審計(jì)部門的監(jiān)督作用，完善相關(guān)的外部監(jiān)督機(jī)制。財(cái)政和審計(jì)部門要定期過不定期地對各單位內(nèi)部控制制度進(jìn)行檢查，改變單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度形同虛設(shè)的局面，充分發(fā)揮社會(huì)中介機(jī)構(gòu)和政府監(jiān)管部門的監(jiān)督作用。

（二）會(huì)計(jì)集中核算方面

1.轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)職能。目前，會(huì)計(jì)核算中心的主要工作是資金支付和會(huì)計(jì)核算，要注重預(yù)算執(zhí)行信息的反饋和控制。必須加強(qiáng)預(yù)算資金支付的事前控制，在前期確定是否應(yīng)該支付、如何支付，決不能事后再明確。會(huì)計(jì)核算中心的發(fā)展，必須從核算型向管理型轉(zhuǎn)變，應(yīng)該盡快扭轉(zhuǎn)將核算中心視作單純的核算機(jī)構(gòu)的認(rèn)識和觀念。

2.完善預(yù)算編制與管理。應(yīng)進(jìn)一步推進(jìn)行政事業(yè)單位的預(yù)算管理改革，擴(kuò)大部門預(yù)算范圍，切實(shí)制定合理的、科學(xué)的定額標(biāo)準(zhǔn)，改善預(yù)算支出的科目體系。通過縝密的事先編制預(yù)算行為，適當(dāng)延長預(yù)算時(shí)間。必須做到預(yù)算細(xì)化，可具體到某個(gè)部門甚至是某個(gè)項(xiàng)目，促進(jìn)預(yù)算的實(shí)用性、科學(xué)性、合理性和可操作性。實(shí)時(shí)跟蹤問責(zé)，切實(shí)提高預(yù)算管理質(zhì)量，為會(huì)計(jì)集中核算奠定良好的基礎(chǔ)。

3.加強(qiáng)審計(jì)，明確責(zé)任。加強(qiáng)審計(jì)對會(huì)計(jì)的監(jiān)督，高層次規(guī)范會(huì)計(jì)人員行為，防止。加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識，明確責(zé)任，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)上崗、任期、離任的定期及不定期審計(jì)力度，確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

（三）會(huì)計(jì)制度方面

1.明確定位會(huì)計(jì)目標(biāo)。行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)目標(biāo)要設(shè)定成“如實(shí)反映”。一是有助于規(guī)劃行政事業(yè)單位未來的現(xiàn)金流量；二是有助于會(huì)計(jì)職能管理的發(fā)揮；三是有助于協(xié)調(diào)各方面的利益，切實(shí)消除信息的不對稱性。

2.完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系。將主體財(cái)務(wù)報(bào)告與輔助財(cái)務(wù)報(bào)告相結(jié)合，也就是說，總報(bào)告編制出以后，再用輔助報(bào)告進(jìn)一步說明。要對財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系進(jìn)行修改，一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告體系就能夠全面反映出先進(jìn)流量、資產(chǎn)存量，進(jìn)而有利于全面分析。正確把握行政事業(yè)單位的發(fā)展前景，做出科學(xué)判斷。

3.界定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用范圍。建立起既符合本國國情又與國際慣例相協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)體系，如財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)體系。私立及不納人預(yù)算管理的事業(yè)單位會(huì)計(jì)則應(yīng)與民間非營利組織會(huì)計(jì)等，共同構(gòu)成一個(gè)與企業(yè)會(huì)計(jì)、行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)相并列的非營利組織會(huì)計(jì)體系。

（四）會(huì)計(jì)信息化方面

1.實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)合理規(guī)劃。有效且準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息來源于先進(jìn)的信息處理平臺(tái)。因此，各行政事業(yè)單位必須依據(jù)統(tǒng)一的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)來建設(shè)建立適合自己本身實(shí)際情況的會(huì)計(jì)信息化處理平臺(tái)，可依據(jù)實(shí)際情況分期分批予以實(shí)現(xiàn)。

2.加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息化方面人才的培養(yǎng)。搞好科技進(jìn)步推動(dòng)管理進(jìn)步，以管理進(jìn)步推動(dòng)會(huì)計(jì)信息化人才隊(duì)伍建設(shè)。因?yàn)闀?huì)計(jì)信息化系統(tǒng)建設(shè)，要依賴于會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)的提高和主觀能動(dòng)性的發(fā)揮，沒有一支素質(zhì)過硬、業(yè)務(wù)嫻熟的會(huì)計(jì)信息化人才，談會(huì)計(jì)信息化建設(shè)是不切合實(shí)際的。

篇6

關(guān)鍵詞：評價(jià)與審視；會(huì)計(jì)制度；現(xiàn)行事業(yè)單位

1.引言

我國現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度實(shí)施已有相當(dāng)長的時(shí)間，雖然國家相關(guān)部門因時(shí)制宜對財(cái)政體制的一些不合理地方進(jìn)行過一些調(diào)整，如針對國庫集中支付制度的改革增加了相關(guān)會(huì)計(jì)科目，調(diào)整了相應(yīng)賬務(wù)處理方式，在肯定會(huì)計(jì)制度的優(yōu)秀成果之余我們不免要從中挖掘出其中的不合理部分。就目前而言其存在著不合理、不規(guī)范的地方主要集中在現(xiàn)行固定資產(chǎn)的核算出現(xiàn)較大漏洞以及接受外來捐贈(zèng)資產(chǎn)處理方法不規(guī)范兩大版塊。在仔細(xì)陳述現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的弊端之余，痛定思痛，審視當(dāng)下事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度。

2.對現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的評價(jià)

2.1現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度所體現(xiàn)出的重要的積極作用

現(xiàn)行事業(yè)單位的財(cái)政發(fā)展度離不開會(huì)計(jì)制度的理論指導(dǎo)，實(shí)踐證明它對現(xiàn)行事業(yè)單位的財(cái)政發(fā)展起到了一定的促進(jìn)和推動(dòng)作用。眾所周知，我國的財(cái)政單位有事業(yè)型和企業(yè)型之分，企業(yè)型的會(huì)計(jì)制度因其悠久的發(fā)展歷史已逐步成型而事業(yè)型單位的會(huì)計(jì)制度運(yùn)用起來則是捉襟見肘、差強(qiáng)人意難以高速地推動(dòng)事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。某種程度上現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度在充分吸收和借鑒企業(yè)型會(huì)計(jì)制度的經(jīng)驗(yàn)下已經(jīng)能夠逐步滿足其市場要求，它為確?，F(xiàn)代事業(yè)單位會(huì)計(jì)系統(tǒng)的強(qiáng)大提供了基礎(chǔ)保障。其次，現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度引入了借貸記賬法、會(huì)計(jì)假設(shè)以及會(huì)計(jì)原則等先進(jìn)理念，并且該制度將事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基金和支出分門別類地呈現(xiàn)出極大地規(guī)范了會(huì)計(jì)制度。再者，從現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的運(yùn)行成本來看，鑒于現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度簡明清晰以及各項(xiàng)的成本比較少的情況，它充分地滿足了各個(gè)基層事業(yè)單位會(huì)計(jì)管理的各種需求，可謂是全能戰(zhàn)士、無所不至。從以上幾個(gè)方面便可總結(jié)出現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度所體現(xiàn)出的優(yōu)越性和積極性，當(dāng)然隨著它愈來愈為人們所熟知，它的優(yōu)越性也將更加廣泛[1]。

2.2現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度所體現(xiàn)出的部分消極作用

任何制度和規(guī)范準(zhǔn)則都是在實(shí)踐中逐步完善的，現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度自然也不會(huì)例外，當(dāng)我們?yōu)槠渌宫F(xiàn)出的積極作用所欣慰時(shí)，必然我們得擦亮眼睛掃清我們的認(rèn)知盲區(qū)發(fā)現(xiàn)它弱勢的一面?，F(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度在現(xiàn)行單位的事業(yè)發(fā)展中起著舉足輕重的作用，然而它起步較晚，發(fā)展緩慢，在其日復(fù)一日的科學(xué)實(shí)踐中它的弊端便暴露無疑。由于受中國傳統(tǒng)文化的影響，現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度在其財(cái)政管理環(huán)境和管理模式上皆沿用傳統(tǒng)模式，此種管理方式職責(zé)分散、權(quán)利重疊，一旦出現(xiàn)問題由于各部門的相互推脫很難在第一時(shí)間內(nèi)有效地解決問題。現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度在關(guān)于資產(chǎn)核算等方面仍舊沒有擺脫過去的干擾，換句話講，在我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度出臺(tái)以來它便如蛀蟲一般徹底寄生在這里，蠶食著現(xiàn)行事業(yè)單位這個(gè)營養(yǎng)豐富的母體，由于資產(chǎn)核算方法的不科學(xué)所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)腐敗問題已是屢見不鮮，相關(guān)部門應(yīng)該予以高度關(guān)注進(jìn)而徹底地解決此種問題[2]。

2.3辯證地看待現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度

對于現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度，我們可以說它是一邊在變革，一邊又在促進(jìn)者事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度向更加優(yōu)良的方向發(fā)展。縱觀我國悠久的經(jīng)濟(jì)發(fā)展史，經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展改變了會(huì)計(jì)工作環(huán)境和會(huì)計(jì)理論，是會(huì)計(jì)制度改革的推動(dòng)力。如最近的一次，2006年新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂正是迎合了經(jīng)濟(jì)全球化的要求，該準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了國際趨同性，在具體實(shí)施過程中亦是很好的吸收了近年來會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)踐新成果。對于事業(yè)單位來說，當(dāng)面臨新環(huán)境、新挑戰(zhàn)，需要注入新的會(huì)計(jì)理念時(shí)，新準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生，很好的解決了當(dāng)前事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革發(fā)展中的矛盾和問題。如上文所述現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的優(yōu)點(diǎn)遠(yuǎn)非以上所述，由于篇幅所限以及其應(yīng)用時(shí)機(jī)不夠成熟等等客觀或者主觀的因素，現(xiàn)行制度的合理性和優(yōu)點(diǎn)不止如此，同樣，現(xiàn)行事業(yè)單位的弊端和缺點(diǎn)自也不是三言兩語便可說得明白的。從大的方面說，在現(xiàn)行制度基礎(chǔ)上完善并不是要否定現(xiàn)行制度，對事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革應(yīng)持比較謹(jǐn)慎的態(tài)度，改革應(yīng)充分考慮實(shí)際條件和步驟，歷史地考慮與相關(guān)制度規(guī)范的配套和銜接?？偠灾鶕?jù)變革的客觀情況而言，現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度并非一無是處。

3.對現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的審視

3.1應(yīng)建立統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制發(fā)揮當(dāng)前制度的最大功效

事業(yè)單位是指不直接進(jìn)行物質(zhì)資料的生產(chǎn)和流通，并不具有國家職能只是直接或間接地為上層建筑乃至生產(chǎn)建設(shè)和人民生活服的單位。因而提高事業(yè)單位從業(yè)人員的工作效率則顯得十分必要，從業(yè)人員領(lǐng)著國家的俸祿自當(dāng)各司其職維持事業(yè)單位的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。以往的經(jīng)驗(yàn)告訴我們事業(yè)單位從業(yè)人員的積極性直接影響事業(yè)單位的運(yùn)轉(zhuǎn)，而員工的工資則直接與員工的積極性掛鉤，根據(jù)相關(guān)規(guī)定事業(yè)單位對非經(jīng)營性業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制，從此層面而言事業(yè)單位與員工的福利息息相關(guān)?，F(xiàn)行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（試行）第十六條規(guī)定“會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！睓?quán)責(zé)發(fā)生制將事業(yè)單位的盈利與員工工作的積極性捆綁在一起，榮辱與共，將責(zé)任細(xì)化到各個(gè)員工之上無疑調(diào)動(dòng)了他們工作的積極性和謹(jǐn)慎性。因此，建議可以對事業(yè)單位嚴(yán)格采用統(tǒng)一、具體的權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行全面細(xì)化的成本核算，以便更好的節(jié)約資金和提高運(yùn)行效率，也更能接近《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定，在合法合理的同時(shí)也實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的統(tǒng)一和可比，可謂一舉多得[3]。

3.2應(yīng)采納科學(xué)、完善的核算方法

據(jù)上文所知，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度出現(xiàn)了較大的資金審核漏洞，在排除了會(huì)計(jì)從業(yè)人員不可原諒的錯(cuò)失之外，我們得嘗試改善會(huì)計(jì)制度的核算方法和數(shù)據(jù)處理方法。對現(xiàn)行事業(yè)單位捐贈(zèng)資產(chǎn)的處理方法可以遵循全新模式來進(jìn)行處理，不應(yīng)將接受捐贈(zèng)的非限定用途財(cái)物作為其他收入進(jìn)行核算。因?yàn)?，事業(yè)單位的收入是指為開展業(yè)務(wù)及其他活動(dòng)依法取得的非償還性資金，接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)并不符合事業(yè)單位收入的初始定義。而且我們都知道，企業(yè)接受的捐贈(zèng)計(jì)入所有者權(quán)益的“資本公積”，事業(yè)單位接受的固定資產(chǎn)捐贈(zèng)計(jì)入凈資產(chǎn)的“固定基金”，而為了達(dá)到兩者的完善與統(tǒng)一，建議將非限定用途的財(cái)物捐贈(zèng)也歸入凈資產(chǎn)，計(jì)入“事業(yè)基金”賬戶，將限定用途的財(cái)物捐贈(zèng)計(jì)入“專用基金”賬戶，以便更好地規(guī)范類似業(yè)務(wù)的核算，將兩者交換則達(dá)到了意想不到的效果。此外，對于事業(yè)單位資金的核算也應(yīng)該注意，實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在受益期內(nèi)分期平均攤銷，未攤銷余額在會(huì)計(jì)報(bào)表中列示。這就和企業(yè)會(huì)計(jì)核算類似，對無形資產(chǎn)的損耗要在受益期內(nèi)逐漸攤銷，那么，對固定資產(chǎn)也就沒有理由再區(qū)別對待了[4]。

3.3應(yīng)完善規(guī)劃，繼續(xù)完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度體系

正如經(jīng)濟(jì)發(fā)展須宏觀調(diào)控干預(yù)一般，現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的發(fā)展也應(yīng)該是從大處著眼繼續(xù)去完善現(xiàn)行的體系?，F(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度大體有以下三個(gè)比較突出的特點(diǎn)：國有性、非營利性管理模式非企業(yè)性、多行業(yè)通用性。以筆者多年在會(huì)計(jì)部門工作的經(jīng)驗(yàn)來講，這三種特點(diǎn)則是體現(xiàn)了管理體制的管理和統(tǒng)計(jì)要求，假若對于會(huì)計(jì)制度要求的考慮不夠，則必定會(huì)出現(xiàn)僅僅依靠一個(gè)基本準(zhǔn)則和一套通用的會(huì)計(jì)制度難以滿足實(shí)際應(yīng)用需要的尷尬情形，因時(shí)制宜、因地制宜在會(huì)計(jì)制度適用的廣泛性發(fā)面都起到了決定性的作用。另外，必須考慮的另外一個(gè)特殊情況是：同是事業(yè)單位，僅僅因?yàn)楣芾砟Ｊ降牟煌瑘?zhí)行不同的制度也并不可取以及民間非營利組織會(huì)計(jì)制度也有必要和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一，在有關(guān)部門完善現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的計(jì)劃之中必須考慮這種特殊情況。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，會(huì)計(jì)制度有其自身的理論框架和方法體系，對于特定的業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)允許事業(yè)單位在日常核算過程中適當(dāng)?shù)囊霑?huì)計(jì)執(zhí)業(yè)判斷和會(huì)計(jì)估計(jì)，只要在制度中充分保障了這類會(huì)計(jì)行為和合理性，完善會(huì)計(jì)制度才不至于是一句空話[5]。

4.結(jié)語

發(fā)現(xiàn)問題進(jìn)而解決問題是使現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度愈趨完善的最佳方式，在籠統(tǒng)地羅列了當(dāng)下事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的若干問題之后，我們應(yīng)該不遺余力地去解決力求妥善地處理。當(dāng)然我們并不能因此松懈，我們得時(shí)刻提高警惕。（作者單位：河南中醫(yī)學(xué)院第一附屬醫(yī)院）

參考文獻(xiàn)

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[3]蔡勇霞.關(guān)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的建議.財(cái)會(huì)通訊[J]，2011（3）。

篇7

1．小企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在的問題

1．1會(huì)計(jì)科目使用不規(guī)范。如今，在小企業(yè)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍中，無證上崗無人過問，有的雖有會(huì)計(jì)證，但業(yè)務(wù)技能不高。如在提交稅金的會(huì)計(jì)核算上，將城建稅、教育費(fèi)附加和綜合基金混為一談，一起列入“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”科目內(nèi)，提取時(shí)借記“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”；貸記“應(yīng)交稅金”；交納時(shí)借記“應(yīng)交稅金”；貸記“銀行存款”。結(jié)果，將這筆會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)分別在“應(yīng)交稅金—城建稅”“其他應(yīng)交款”、“營業(yè)外支出”核算的內(nèi)容，都在“應(yīng)交稅金”中核算。

1．2亂提折舊。小企業(yè)的固定資產(chǎn)，有的只有幾萬元，有的超過百萬元，企業(yè)與企業(yè)之間提取固定資產(chǎn)折舊的方法也不一樣。固定資產(chǎn)在短期提完折舊后，賬面上的固定資產(chǎn)原值就等于了“累計(jì)折舊”的余額。對此，有的會(huì)計(jì)認(rèn)為，這兩個(gè)賬戶的余額相同，在資產(chǎn)負(fù)債表上，其固定資產(chǎn)部分的列示己沒有意義，即“固定資產(chǎn)原值”減“累計(jì)折舊”，固定資產(chǎn)凈值為零。將固定資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊的余額填上去或不填上去，固定資產(chǎn)凈值都為零，為了省事，會(huì)計(jì)人品干脆在資產(chǎn)負(fù)債表的固定資產(chǎn)部分，什么也不填，既不影響此表的平衡，又能節(jié)約編表時(shí)間，可謂一舉兩得。更有甚者，在下年度換新賬時(shí)，總賬上的“固定資產(chǎn)和“累計(jì)折舊”也被取消。實(shí)際上，固定資產(chǎn)折舊雖已提完，或已提足，但企業(yè)實(shí)物形態(tài)的固定資產(chǎn)仍然存在，有的依然能正常使用多年，而將總賬和資產(chǎn)負(fù)債表上的“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”抹去，是不符合實(shí)際情況的。

1．3費(fèi)用開支無標(biāo)準(zhǔn)。小企業(yè)，一般是老板當(dāng)家，在費(fèi)用開支上，一切由老板說了算，哪些費(fèi)用能開支，哪些不能開支，乃至用多用少，會(huì)計(jì)人員在核算上不好監(jiān)督，也無法監(jiān)督，老板們也理直氣壯，反正是花的我自己的錢，會(huì)計(jì)管不了。企業(yè)內(nèi)部如此，企業(yè)與企業(yè)間也是這樣，沒有統(tǒng)一的費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，最明顯的表現(xiàn)在企業(yè)的出差費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)和廣告費(fèi)上。1．4利潤不分配。只要我們看一看小企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表，便能知道大多數(shù)小企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤，年復(fù)一年的在“未分配利潤”賬戶內(nèi)，而“資本公積”、“盈余公積”之類的會(huì)計(jì)科目，其余額永遠(yuǎn)為零。我們說除了虧損企業(yè)，凡是有利潤的企業(yè)，在交納企業(yè)所得稅之后，會(huì)計(jì)人員都應(yīng)當(dāng)按照制度規(guī)定，將企業(yè)的稅后利潤進(jìn)行合理、規(guī)范的分配，不但能反映企業(yè)會(huì)計(jì)核算的真實(shí)情況，而且也是會(huì)計(jì)核算完整性的需要，更是一項(xiàng)非做不可的工作。

2．規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)核算途徑

2．1建立小企業(yè)會(huì)計(jì)核算模式。依據(jù)《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，小企業(yè)可以建立其相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算模式。只有建立簡潔明了、可操作性強(qiáng)的小企業(yè)會(huì)計(jì)核算模式后，小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員才有可能按要求、門類記賬；按會(huì)計(jì)制度中設(shè)置好的會(huì)計(jì)科目對業(yè)務(wù)進(jìn)行分類、整理，才能提高小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)錄，防止偷稅漏稅行為的發(fā)生。另外，會(huì)計(jì)核算模式建立后還能夠健全小企業(yè)的內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。

2．2整頓小企業(yè)會(huì)計(jì)核算和財(cái)會(huì)人員。首先，從賬簿、憑證管理入手，嚴(yán)格規(guī)范小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》、《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》和《村集體經(jīng)濟(jì)合作組織會(huì)計(jì)制度》的及有關(guān)會(huì)計(jì)核算辦法的出臺(tái)，從而使我國會(huì)計(jì)核算制度體系更加健全。

2．3促進(jìn)小企業(yè)會(huì)計(jì)人員索質(zhì)的提高。提高小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的索質(zhì)，主要應(yīng)從兩個(gè)方面入手：首先要強(qiáng)化小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德教育。其次，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，認(rèn)真學(xué)習(xí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，促進(jìn)會(huì)計(jì)人員專業(yè)技能的提高。

其具體操作主要有：一是各地財(cái)政部門要配合小企業(yè)業(yè)務(wù)主管部門和工商聯(lián)等有關(guān)部門制定有效措施，積極組織“小企業(yè)會(huì)計(jì)制度)培訓(xùn)工作，將小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)納入會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育的重要內(nèi)容；二是從小企業(yè)自身做起，完善用人機(jī)制，敢于推陳出新、摒棄陋習(xí)，積極為年輕的、業(yè)務(wù)素質(zhì)高的會(huì)計(jì)人員創(chuàng)造有利條件；三是對高素質(zhì)會(huì)計(jì)人才的待遇應(yīng)予傾斜，吸引會(huì)計(jì)本科生、研究生到中小企業(yè)去工作，逐步改善其會(huì)計(jì)人員結(jié)構(gòu)。

2．4積極開展委托記賬業(yè)務(wù)。對于無條件設(shè)立會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、配備會(huì)計(jì)人員的小企業(yè)，按規(guī)定應(yīng)當(dāng)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者持有記賬許可證書的其他記賬機(jī)構(gòu)進(jìn)行記賬。委托人提供的原始憑證及有關(guān)資料必須真實(shí)，受托人必須對委托人提供的憑證及資料進(jìn)行審核，雙方各負(fù)其責(zé)，共同促進(jìn)小企業(yè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范化。

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摘 要 職業(yè)判斷廣泛地存在于審計(jì)的全過程并且極大地影響著審計(jì)工作質(zhì)量。應(yīng)用職業(yè)判斷能力，能幫助注冊會(huì)計(jì)師選擇恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，敏銳地捕捉相關(guān)信息，及時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作效率。鑒于此，本文就簡單的論述職業(yè)判斷在注冊會(huì)計(jì)師確定審計(jì)意見類型中的運(yùn)用。

關(guān)鍵詞 職業(yè)判斷 注冊會(huì)計(jì)師 審計(jì)意見 運(yùn)用分析

職業(yè)判斷廣泛地存在于審計(jì)的全過程并且極大地影響著審計(jì)工作質(zhì)量。應(yīng)用職業(yè)判斷能力，能幫助注冊會(huì)計(jì)師選擇恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，敏銳地捕捉相關(guān)信息，及時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作效率。

本文簡單的論述職業(yè)判斷在注冊會(huì)計(jì)師確定審計(jì)意見類型中的運(yùn)用。

一是運(yùn)用分析性復(fù)核評價(jià)審計(jì)差異。首先，評判在實(shí)施階段對分析性復(fù)核發(fā)現(xiàn)的異常差異是否有合理解釋，審計(jì)過程中是否存在重大遺漏，審計(jì)取證是否充分適當(dāng)；其次，檢查經(jīng)審計(jì)調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表是否具有總體上的合理性，可以就審計(jì)調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表再次進(jìn)行分析性復(fù)核，檢查是否存在尚未發(fā)現(xiàn)的異常差異，這些差異是否有合理的解釋，是否需要追加審計(jì)程序，補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)，是否足以支持審計(jì)結(jié)論。

二是確定審計(jì)意見類型。確定審計(jì)意見類型是對整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、真實(shí)性、公允性做出的判斷，決定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)責(zé)任大小。

確定審計(jì)意見類型首先是判斷財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。重要性水平是考慮審計(jì)報(bào)告類型的重要依據(jù)。在運(yùn)用重要性水平時(shí)，必須考慮錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的金額和性質(zhì)對財(cái)務(wù)報(bào)表決策人可能產(chǎn)生的影響。將錯(cuò)報(bào)金額與重要性水平比較，金額越大，對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響越大，但小金額錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的累計(jì)，也可能會(huì)對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。性質(zhì)嚴(yán)重和牽涉面廣的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，也可能誤導(dǎo)報(bào)表使用者。

其次是考慮審計(jì)范圍是否受限。應(yīng)當(dāng)識別審計(jì)范圍受限是出自注冊會(huì)計(jì)師的自身因素，不實(shí)施必要的審計(jì)程序，還是被審計(jì)單位人為限制，或者注冊會(huì)計(jì)師及被審計(jì)單位難以控制的客觀環(huán)境的情形，后者如無法聘請到外部專家；境外投資子公司進(jìn)行審計(jì)；境外承包工程項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)；與外國客戶往來的函證；煤、氣、魚類及危險(xiǎn)化工產(chǎn)品進(jìn)行監(jiān)盤。必須考慮審計(jì)范圍受限的影響是否重大或廣泛，以及審計(jì)范圍受限的性質(zhì)，被審計(jì)單位的有意限制比無意限制更具重大影響。

再次是評價(jià)持續(xù)經(jīng)營能力。被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力是影響其財(cái)務(wù)報(bào)表使用人決策的重要因素之一。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)、經(jīng)營、其他三方面所影響持續(xù)經(jīng)營能力的跡象，從整體上考慮被審計(jì)單位是否存在對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況。

審計(jì)準(zhǔn)則列舉了對影響持續(xù)經(jīng)營能力的判斷跡象，主要有財(cái)務(wù)狀況惡化出現(xiàn)資不抵債（即由于巨額虧損出現(xiàn)引起所有者權(quán)益合計(jì)為負(fù)數(shù)）無法償還債務(wù)；無法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關(guān)條款；存在大量不良資產(chǎn)長期未作處理；存在對外大額擔(dān)保和案情訴訟等或有事項(xiàng)引發(fā)出的或有負(fù)債；投資失敗造成財(cái)務(wù)資金損失巨大。對單一或少數(shù)產(chǎn)品、顧客或交易的依賴；失去主要市場、特許權(quán)或主要供應(yīng)商。違反有關(guān)法律法規(guī)或政策被停止經(jīng)營；股權(quán)轉(zhuǎn)讓頻繁等。

影響持續(xù)經(jīng)營能力的判斷跡象可能很多，當(dāng)存在一項(xiàng)或者多項(xiàng)跡象時(shí)，是否必然影響被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力要根據(jù)具體情況區(qū)別對待，譬如，科技型企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率可能很高，但科技型企業(yè)更多地是智力和人的因素影響，評價(jià)企業(yè)償債能力，往往將無形資產(chǎn)排除在外，而負(fù)債構(gòu)成包含的可能是國家扶持資金。評價(jià)這類企業(yè)，應(yīng)該考慮無形資產(chǎn)、研發(fā)項(xiàng)目、技術(shù)因素及市場前景。寧?？h有家旅游用品公司多年未經(jīng)營，且凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)，但其關(guān)聯(lián)方經(jīng)濟(jì)實(shí)力比較雄厚，長期為其提供擔(dān)保，這家公司存在的目的就是作為一個(gè)連環(huán)擔(dān)保的殼體。筆者2008年前曾審計(jì)過一家服飾生產(chǎn)企業(yè)，連續(xù)幾年凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)，但其有一大塊土地未開發(fā)，這塊土地使用權(quán)是升值的，且公司能獲得銀行的支持，至今這家公司還在維持經(jīng)營。

再次之是選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)依據(jù)和評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。職業(yè)判斷時(shí)要依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，根據(jù)審計(jì)目的和業(yè)務(wù)性質(zhì)選擇審計(jì)依據(jù)，譬如，農(nóng)業(yè)企業(yè)及專業(yè)合作社，結(jié)算方式以現(xiàn)金為主，交易方式一般為一手交錢，一手提貨；收購初級農(nóng)產(chǎn)品由訂購合同約定，開具的收購專用發(fā)票是不完整的，一般沒有農(nóng)產(chǎn)品出入庫手續(xù)；部分存貨及固定資產(chǎn)無法取得發(fā)票入帳；農(nóng)產(chǎn)品銷售對象一般為承包經(jīng)營者（個(gè)體經(jīng)營者）、農(nóng)副產(chǎn)品市場、餐館酒樓等，一般不需要開具發(fā)票；生物資產(chǎn)隨行就市，容易受市場波動(dòng)影響，在這種情況下，如用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，顯然是不恰當(dāng)?shù)模荒苓x擇《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》及《農(nóng)民專業(yè)合作社會(huì)計(jì)制度》。筆者曾審計(jì)寧波保稅區(qū)一家外資企業(yè)，智利母公司執(zhí)行作業(yè)成本會(huì)計(jì)制度，適應(yīng)合并財(cái)務(wù)的需要，當(dāng)然要將現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度調(diào)整，選擇母公司作業(yè)成本作為審計(jì)依據(jù)。

確定審計(jì)報(bào)告類型的依據(jù)之界限有時(shí)是模糊的，審計(jì)準(zhǔn)則不可能規(guī)定每一個(gè)具體情形如何出具審計(jì)報(bào)告。審計(jì)準(zhǔn)則只規(guī)定了出具審計(jì)報(bào)告的基本依據(jù)，錯(cuò)報(bào)金額很小，可能出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告；錯(cuò)報(bào)金額重要但不影響財(cái)務(wù)報(bào)表整體公允性，可能出具保留意見審計(jì)報(bào)告；錯(cuò)報(bào)金額對財(cái)務(wù)報(bào)表整體影響重大而且廣泛，應(yīng)當(dāng)出具否定意見審計(jì)報(bào)告；由于審計(jì)范圍受限，不能確認(rèn)對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，可能需要出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。不確定事項(xiàng)可能導(dǎo)致出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的無保留意見審計(jì)報(bào)告；凡能確定對財(cái)務(wù)報(bào)表影響金額的事項(xiàng)，應(yīng)出具保留意見或否定意見；不能確定影響金額的事項(xiàng)才出具無法表示意見的報(bào)告。

審計(jì)實(shí)務(wù)中，常見的誤用審計(jì)報(bào)告類型：譬如，注冊會(huì)計(jì)師以審計(jì)范圍受到限制為由，以保留意見或無法表示意見代替應(yīng)執(zhí)行的審計(jì)程序；部分往來款（如與外國客戶往來）無法函證或存貨的某一方面（如計(jì)價(jià)）無法認(rèn)定，但對國內(nèi)客戶可以函證或替代測試或?qū)Υ尕浺驯O(jiān)盤，卻對整個(gè)往來款項(xiàng)及存貨保留意見；擴(kuò)大強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段使用范圍，帶強(qiáng)調(diào)段的審計(jì)報(bào)告變成了保留意見的一種變通形式；否定意見的審計(jì)報(bào)告與拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告的界限依據(jù)有時(shí)不甚分明，拒絕表示意見又有可能成為否定意見的另一種“體面”的替代；長期股權(quán)投資未采用權(quán)益法核算，對資產(chǎn)總額及利潤的影響已達(dá)30%以上，并且改變盈虧趨勢，卻用保留意見代替否定意見的審計(jì)報(bào)告；當(dāng)被審計(jì)單位凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)或存在不確定事項(xiàng)時(shí)，反而沒有強(qiáng)調(diào)對持續(xù)經(jīng)營存在疑慮；以注冊會(huì)計(jì)師代編的被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表附注代替審計(jì)意見，如，某進(jìn)出口公司附注寫“長期股權(quán)投資是以××、××股東名義投資的”，審計(jì)報(bào)告正文無任何表示；“夸大”被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能，有時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為執(zhí)行了“滿意”的審計(jì)程序，獲取了“充分、適當(dāng)”的審計(jì)證據(jù)，但分析被審計(jì)單位的內(nèi)部控制及經(jīng)營環(huán)境，心里仍不踏實(shí)，便找一個(gè)“恰當(dāng)”的理由，發(fā)表保留意見，謹(jǐn)慎地保護(hù)自身利益。筆者曾審計(jì)過一家投資公司，所有大額的往來款均已取得函證或替代測試，但考慮到投資公司業(yè)務(wù)的特殊性，仍有可能存在民間借貸利息收入未入帳、無法弄清往來款交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)等，且實(shí)務(wù)中，并不是由注冊會(huì)計(jì)師自始至終控制函證的過程，存在固有風(fēng)險(xiǎn)，就對其他應(yīng)收款發(fā)表了保留意見，但后來行業(yè)檢查，檢查組認(rèn)為，其他應(yīng)收款項(xiàng)目已取得函證，應(yīng)對其發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留的意見。通過這一審計(jì)項(xiàng)目，一方面說明注冊會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位的經(jīng)營環(huán)境及站的角度不一樣，可能也會(huì)產(chǎn)生判斷分歧；另一方面說明檢查風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)有時(shí)是相互矛盾的，過度謹(jǐn)慎也可能會(huì)誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者失去良好的投資機(jī)會(huì)，需要注冊會(huì)計(jì)師在兩者之間進(jìn)行平衡。

審計(jì)判斷標(biāo)準(zhǔn)有時(shí)是變動(dòng)的，需要注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)變化了的情況進(jìn)行調(diào)整。筆者多次見到，有的注冊會(huì)計(jì)師出具清算報(bào)告，符合《外商投資企業(yè)清算辦法》，實(shí)際上，《外商投資企業(yè)清算辦法》已于2008年1月廢止；民間非營利組織原參照事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，但不計(jì)提折舊無法反映固定資產(chǎn)的損耗情況，2005年實(shí)施的《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，民間非營利組織應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。典當(dāng)行原執(zhí)行《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2009年執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；擔(dān)保公司屬于金融業(yè)務(wù)的性質(zhì)，應(yīng)該執(zhí)行《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，實(shí)務(wù)中，不少擔(dān)保公司仍然是按《擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》核算。這時(shí)，如連續(xù)審計(jì)前幾年財(cái)務(wù)報(bào)表，需要轉(zhuǎn)換為當(dāng)時(shí)適用的會(huì)計(jì)制度，這種轉(zhuǎn)換有可能導(dǎo)致被審計(jì)單位原來符合《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，現(xiàn)在不符合《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，由無保留意見變成了保留意見。

職業(yè)判斷不能僅局限于審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)原則。譬如，審計(jì)準(zhǔn)則只規(guī)定有限公司驗(yàn)資標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)務(wù)中，有時(shí)會(huì)遇到個(gè)體印刷廠及合伙企業(yè)也需要驗(yàn)資，這時(shí)是否就不能鑒證了呢？亦或是參照審計(jì)準(zhǔn)則精神？審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)原則有時(shí)是矛盾的，也會(huì)影響職業(yè)判斷。公允，未必真實(shí)，歷史成本下未開發(fā)的土地使用權(quán)以及房屋建筑物就不能反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值；真實(shí)、公允的會(huì)計(jì)處理也未必合法，股東借款記入其他應(yīng)收款是符合企業(yè)會(huì)計(jì)制度的，但工商可能認(rèn)為有抽逃資金嫌疑。2006年2月的新審計(jì)準(zhǔn)則，增加了對法律法規(guī)的考慮。實(shí)務(wù)中，發(fā)現(xiàn)洗錢嫌疑，如披露又違反職業(yè)道德準(zhǔn)則中為客戶保密原則。典當(dāng)業(yè)原先執(zhí)行《人行典當(dāng)會(huì)計(jì)制度》，現(xiàn)改為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，體現(xiàn)在報(bào)表上同城典當(dāng)行之間可以相互拆借資金，并設(shè)置與投資有關(guān)的科目，但現(xiàn)行《典當(dāng)管理辦法》規(guī)定典當(dāng)行不得對外投資。這時(shí)，應(yīng)考慮對財(cái)務(wù)報(bào)表使用人的決策影響，以可接受風(fēng)險(xiǎn)水平為依據(jù)，確定恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告的類型及措辭。

審計(jì)實(shí)務(wù)中，有時(shí)還會(huì)遇到這樣一種情形，即地方政府部門為適應(yīng)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要制定的土政策，譬如，×縣規(guī)定企業(yè)挖潛改造資金記入“其他應(yīng)付款”（應(yīng)為專項(xiàng)應(yīng)付款），而寧波××區(qū)又規(guī)定將收到的“中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金”記入“補(bǔ)貼收入”（應(yīng)為專項(xiàng)應(yīng)付款），這些規(guī)定往往是稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅務(wù)任務(wù)的完成情況，為調(diào)節(jié)地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而采取的臨時(shí)措施，一般也不正式下文，而是通過內(nèi)部學(xué)習(xí)會(huì)議形式規(guī)定，于是整個(gè)縣區(qū)都是這樣進(jìn)行帳務(wù)處理的，但我國法律適用原則是法律優(yōu)位，高于部門規(guī)章，新法優(yōu)于舊法，財(cái)政與稅務(wù)分屬不同的部門，我們審計(jì)的依據(jù)是否符合《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，但也要考慮地方政府制定這一政策的初衷及良好愿望，考慮對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響程度，以適當(dāng)?shù)姆绞剑ㄆ┤?，附注說明）披露即可（而不能機(jī)械的發(fā)表保留意見）。

審計(jì)實(shí)務(wù)中，經(jīng)?？梢砸姷綄徲?jì)報(bào)告措辭表述含糊，保留意見或否定意見不能確認(rèn)錯(cuò)報(bào)對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響金額，如，“貴公司應(yīng)收帳款未計(jì)提壞帳準(zhǔn)備”、“貴公司應(yīng)收帳款未能實(shí)施函證”、“貴公司長期股權(quán)投資未采用權(quán)益法核算”、“貴公司長期股權(quán)投資未取得被投資公司財(cái)務(wù)報(bào)表”、“貴公司開辦費(fèi)未于開始經(jīng)營的當(dāng)月一次性攤銷”等，這樣的表述，無助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者進(jìn)行決策。

篇9

一、工作目標(biāo)

（一）全面摸清家底。對行政事業(yè)單位基本情況、帳務(wù)情況以及資產(chǎn)情況等進(jìn)行全面清查，真實(shí)、完整地反映單位的資產(chǎn)和財(cái)務(wù)狀況，為加強(qiáng)行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)監(jiān)督管理奠定基礎(chǔ)。

（二）建立監(jiān)管系統(tǒng)。通過資產(chǎn)清查，為行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理信息數(shù)據(jù)庫提供初始信息，在此基礎(chǔ)上，建立全縣行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)動(dòng)態(tài)監(jiān)管系統(tǒng)，實(shí)施動(dòng)態(tài)管理，為加強(qiáng)資產(chǎn)管理提供信息支撐。

（三）實(shí)現(xiàn)兩個(gè)結(jié)合。建立起資產(chǎn)管理與預(yù)算管理，資產(chǎn)管理與財(cái)務(wù)管理相結(jié)合的運(yùn)行機(jī)制，為加強(qiáng)資產(chǎn)收益管理、規(guī)范收入分配秩序創(chuàng)造條件。

（四）完善管理制度。對資產(chǎn)清查過程中發(fā)現(xiàn)的問題，主管部門和行政事業(yè)單位要在全面總結(jié)、認(rèn)真分析的基礎(chǔ)上，提出相應(yīng)整改措施，建立健全資產(chǎn)管理制度。

二、清查基準(zhǔn)日和范圍

（一）清查基準(zhǔn)日。

此次行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作，統(tǒng)一以12月31日為資產(chǎn)清查基準(zhǔn)日。

（二）清查范圍。

1、12月31日以前經(jīng)機(jī)構(gòu)編制管理部門批準(zhǔn)成立的、執(zhí)行行政、事業(yè)單位財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度的各類行政事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體。

2、執(zhí)行民間非營利組織會(huì)計(jì)制度、并同財(cái)政部門有經(jīng)費(fèi)繳撥關(guān)系的社會(huì)團(tuán)體等單位。

3、行政單位附屬的未脫鉤經(jīng)濟(jì)實(shí)體，執(zhí)行企業(yè)財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度的事業(yè)單位，以及事業(yè)單位興辦的具有法人資格的企業(yè)，不列入此次清查范圍，但須根據(jù)本方案規(guī)定由行政事業(yè)單位填報(bào)相關(guān)數(shù)據(jù)。

三、工作原則和方法

行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作按照“統(tǒng)一政策、統(tǒng)一方法、統(tǒng)一步驟、統(tǒng)一要求和分級實(shí)施”的原則，由資產(chǎn)清查領(lǐng)導(dǎo)小組負(fù)責(zé)組織指導(dǎo)全縣行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作（不含中央及省地垂直部門）。各部門按照財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系負(fù)責(zé)組織所屬單位資產(chǎn)清查工作。

（一）行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查，首先由部門（單位）進(jìn)行自查，然后資產(chǎn)清查領(lǐng)導(dǎo)小組進(jìn)行核查，對資產(chǎn)不清、產(chǎn)權(quán)不明、帳務(wù)不實(shí)以及有經(jīng)濟(jì)糾紛的單位由資產(chǎn)清查領(lǐng)導(dǎo)小組聘請社會(huì)中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，中介費(fèi)用由縣財(cái)政統(tǒng)一支付，如果是因單位自查不實(shí)的造成中介費(fèi)用，由單位自理。

（二）各部門（單位）向資產(chǎn)清查領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室上報(bào)的資產(chǎn)清查工作結(jié)果，社會(huì)中介機(jī)構(gòu)介入的應(yīng)包括社會(huì)中介機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告。經(jīng)過清查的固定資產(chǎn)，要按照財(cái)政部門的統(tǒng)一要求建立健全賬卡，為資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)建設(shè)奠定基礎(chǔ)。

（三）資產(chǎn)清查工作結(jié)束后，財(cái)政部門、主管部門、行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)《行政事業(yè)單位資產(chǎn)核實(shí)暫行辦法》和實(shí)際情況，對資產(chǎn)損溢、資產(chǎn)清查結(jié)果逐步予以核實(shí)認(rèn)定。

四、工作內(nèi)容和步驟

根據(jù)《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查暫行辦法》（財(cái)辦[2006]52號）有關(guān)規(guī)定，相關(guān)部門和單位應(yīng)當(dāng)做好單位基本情況清理、賬務(wù)清理、財(cái)產(chǎn)清查和完善制度等項(xiàng)工作。具體步驟如下：

（一）準(zhǔn)備階段（時(shí)間3月23日至3月31日）。

1.成立資產(chǎn)清查工作領(lǐng)導(dǎo)小組，明確領(lǐng)導(dǎo)小組成員單位工作職責(zé)。

（1）財(cái)政局工作職責(zé)：根據(jù)國家及上級有關(guān)行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查的規(guī)定和工作要求，負(fù)責(zé)指導(dǎo)全縣資產(chǎn)清查工作，參與對自查結(jié)果的核查和聘請社會(huì)中介機(jī)構(gòu)；負(fù)責(zé)對資產(chǎn)清查中有關(guān)損溢的認(rèn)定和資產(chǎn)清查結(jié)果的核實(shí)；負(fù)責(zé)匯總本縣行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查結(jié)果，并向上級財(cái)政部門上報(bào)有關(guān)資料。對清查結(jié)果審核批復(fù)。

（2）會(huì)計(jì)核算中心工作職責(zé)：按照清查工作方案，負(fù)責(zé)提供縣直集中核算單位的相關(guān)資料；參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及對單位自查結(jié)果的核查；根據(jù)單位自查盤點(diǎn)表及相關(guān)會(huì)計(jì)資料，負(fù)責(zé)組織縣直集中核算單位錄入單位資產(chǎn)清查基礎(chǔ)表、固定資產(chǎn)及土地資產(chǎn)卡片，填制相關(guān)報(bào)表；根據(jù)清查結(jié)果，及縣財(cái)政局的審核批復(fù)，進(jìn)行帳務(wù)調(diào)整。

（3）編辦工作職責(zé)：參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及對單位自查結(jié)果的核查。提供并核實(shí)按行政編制、事業(yè)編制、社會(huì)團(tuán)體等對各部門核定的人員編制數(shù)及單位基本性質(zhì)。

（4）人事勞動(dòng)和社會(huì)保障局工作職責(zé)：參與選聘中介機(jī)構(gòu)及對單位自查結(jié)果的核查。提供單位行政人員、事業(yè)人員、長休人員、內(nèi)退人員、提前離崗人員、帶薪學(xué)習(xí)人員、長期停薪人員、離休人員、退休人員、工人、長期聘用人員的人數(shù)。

（5）審計(jì)局工作職責(zé)：牽頭組織核查小組，對單位自查結(jié)果的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性進(jìn)行核查認(rèn)定，參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)。

（6）國土資源局工作職責(zé)：參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及對單位自查結(jié)果的核查，提供土地權(quán)屬證書，配合自查單位繪制土地四至圖，對土地清查結(jié)果提出處理意見，并補(bǔ)辦相關(guān)手續(xù)。

（7）建設(shè)局工作職責(zé)：參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及對單位自查結(jié)果的核查，提供房屋及構(gòu)筑物的權(quán)屬證書，對于權(quán)屬不清的資產(chǎn)，按有關(guān)規(guī)定補(bǔ)辦相關(guān)手續(xù)或提出處理意見。

（8）質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局工作職責(zé)：參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及對單位自查結(jié)果的核定，提供組織機(jī)構(gòu)代碼。

（9）監(jiān)察局工作職責(zé)：參與并監(jiān)督選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，核查單位自查結(jié)果，對有意瞞報(bào)，弄虛作假，提供虛假會(huì)計(jì)資料的單位，對其單位負(fù)責(zé)人和直接責(zé)任人予以查處，構(gòu)成犯罪的，移送司法機(jī)關(guān)依法追究刑事責(zé)任。

（10）統(tǒng)計(jì)局工作職責(zé)：參與選聘社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，核查單位自查結(jié)果。

2.召開資產(chǎn)清查工作會(huì)議，傳達(dá)相關(guān)文件，安排布置資產(chǎn)清查工作。

3.進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)、發(fā)放相關(guān)軟件及表冊。

（二）實(shí)施階段（時(shí)間4月1日至5月10日）。

1、單位自查。（自查時(shí)間：4月1日至4月10日）

（1）基本情況的清理：單位基本情況是指根據(jù)資產(chǎn)清查工作的需要，對應(yīng)納入資產(chǎn)清查工作范圍的所屬單位戶數(shù)、編制和人員狀況等基本情況的全面清理。主要包括單位全稱、組織機(jī)構(gòu)代碼、財(cái)政預(yù)算代碼、單位戶數(shù)、單位性質(zhì)、隸屬關(guān)系、人員編制、人員數(shù)量及人員結(jié)構(gòu)的清查。

（2）帳務(wù)清理：是指對行政事業(yè)單位的各種銀行帳戶、會(huì)計(jì)核算科目、各類庫存現(xiàn)金、有價(jià)證券以及各項(xiàng)資金往來等基本帳務(wù)情況進(jìn)行全面核對和清理。達(dá)到帳帳相符、帳證相符，確保單位帳務(wù)的完整、準(zhǔn)確和真實(shí)。

帳務(wù)清理應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)清查基準(zhǔn)日為時(shí)點(diǎn)，采取倒軋的方式，對各項(xiàng)帳務(wù)進(jìn)行全面清理。單位在帳務(wù)清理中，對清理出來的各種由于會(huì)計(jì)技術(shù)差錯(cuò)因素造成的錯(cuò)帳，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整的規(guī)定自行進(jìn)行帳務(wù)調(diào)整。

（3）財(cái)產(chǎn)清查：是指對行政事業(yè)單位各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面的清理、核對和查實(shí)。單位對清查出來的各種資產(chǎn)盤盈和盤虧、報(bào)廢及壞帳等損失，按照資產(chǎn)清查要求進(jìn)行分類，提出相關(guān)處理意見。

財(cái)產(chǎn)清查按照實(shí)物盤點(diǎn)同核實(shí)帳務(wù)相結(jié)合、清理資產(chǎn)同核查負(fù)債與凈資產(chǎn)相結(jié)合的原則，主要對單位的固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、對外投資、無形資產(chǎn)、負(fù)債以及單位收入和支出情況進(jìn)行全面的清查。重點(diǎn)做好各類應(yīng)收款項(xiàng)、對外投資、帳外資產(chǎn)、資產(chǎn)出租出借和對外擔(dān)保等事項(xiàng)的清查。

自查中發(fā)現(xiàn)的問題，依據(jù)國家資產(chǎn)清查政策和有關(guān)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度，進(jìn)行分類整理并收集合法證據(jù)，以備中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行鑒證。

（4）填制《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作基礎(chǔ)表》，編制《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查報(bào)表》，撰寫《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作報(bào)告》

2．清查領(lǐng)導(dǎo)小組組織核查：（時(shí)間4月11日至4月30日）

由審計(jì)局牽頭，負(fù)責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)小組成員單位，對單位上報(bào)自查結(jié)果的真實(shí)性、完整性進(jìn)行核查認(rèn)定。

3．組織中介機(jī)構(gòu)開展審計(jì)。（時(shí)間：4月21日至4月30日）

（1）中介機(jī)構(gòu)要對各單位清理出來的各項(xiàng)損溢及提供證據(jù)的真實(shí)性、可靠性進(jìn)行核實(shí)確認(rèn)；

（2）對個(gè)別事項(xiàng)出具經(jīng)濟(jì)鑒證證明；

（3）中介機(jī)構(gòu)出具《資產(chǎn)清查專項(xiàng)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告》初稿；

4.材料上報(bào)。（時(shí)間：5月1日至5月10日）

各單位對“初稿”進(jìn)行修改確認(rèn)后，編制《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查報(bào)告》，撰寫《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作報(bào)告》及準(zhǔn)備有關(guān)備查資料，連同中介機(jī)構(gòu)出具的正式《資產(chǎn)清查專項(xiàng)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告》，由單位負(fù)責(zé)人簽字并加蓋單位公章后，報(bào)清產(chǎn)核資領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室。

（三）總結(jié)階段（時(shí)間：5月11日至5月20日）。

1．資產(chǎn)清查辦公室撰寫資產(chǎn)清查專項(xiàng)報(bào)告，對資產(chǎn)清查工作進(jìn)行總結(jié)，對清查數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總上報(bào)。

2．縣財(cái)政局對行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查結(jié)果予以批復(fù)。各單位根據(jù)批復(fù)作相應(yīng)的帳務(wù)調(diào)整。同時(shí)根據(jù)資產(chǎn)清查結(jié)果，完善相關(guān)資產(chǎn)管理制度。

五、組織機(jī)構(gòu)

為切實(shí)加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)，保證資產(chǎn)清查工作順利進(jìn)行，縣政府成立“縣行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作領(lǐng)導(dǎo)小組”，統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)全縣行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查工作，領(lǐng)導(dǎo)小組下設(shè)辦公室，辦公室設(shè)在財(cái)政局，具體負(fù)責(zé)組織開展資產(chǎn)清查工作。

各單位要建立健全由紀(jì)檢、財(cái)務(wù)、人事、后勤等相關(guān)人員組成的資產(chǎn)清查組織和工作機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)和實(shí)施本單位的資產(chǎn)清查工作。并將組織機(jī)構(gòu)建立情況報(bào)資產(chǎn)清查辦公室備案。

六、工作要求

（一）加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)。各單位主要領(lǐng)導(dǎo)要加強(qiáng)對資產(chǎn)清查工作的組織領(lǐng)導(dǎo)，做到分工明確，任務(wù)落實(shí)到人，保證資產(chǎn)清查結(jié)果真實(shí)，確保資產(chǎn)清查工作按時(shí)完成。

篇10

2012年是我國事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革關(guān)鍵的一年。伴隨著2012年2月修訂后的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》以及2012年12月修訂后的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》以及《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》等一系列行業(yè)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度的陸續(xù)與施行，標(biāo)志著與完善社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)、體現(xiàn)財(cái)政改革要求的事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革取得了新的進(jìn)展。修訂后的事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度體現(xiàn)了許多亮點(diǎn)，對進(jìn)一步完善新時(shí)期的事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度體系發(fā)揮著重要的作用。取得的成績固然令人歡欣鼓舞，但依然存在的問題也不容忽視。本文不打算對修訂后事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度體系的亮點(diǎn)和特點(diǎn)逐一論述，這方面財(cái)政部的解讀很具有權(quán)威性；撰寫本文的初衷是想提出這些修訂后的事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度依然存在的相關(guān)問題，以便為會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界的進(jìn)一步討論以及財(cái)政部進(jìn)一步修訂完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度起到拋磚引玉的作用。

二、存在問題的分析

（一）關(guān)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的選擇

關(guān)于事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)政部令第72號，以下簡稱“《準(zhǔn)則》”）第九條明確規(guī)定，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制；部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的，由財(cái)政部在會(huì)計(jì)制度中具體規(guī)定?！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2012]22號，以下簡稱“《制度》”）規(guī)定，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

以上規(guī)定意味著事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以收付實(shí)現(xiàn)制為主，但部分業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。究竟哪些業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的核算可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制？《準(zhǔn)則》和《制度》中似乎都沒有明確。但按照財(cái)政改革的總體要求來看，財(cái)政資金收付應(yīng)當(dāng)采用收付實(shí)現(xiàn)制；能夠選擇采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)是非財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)。這一點(diǎn)在2010年12月31H印發(fā)的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2010]27號）中得到了充分體現(xiàn)?！夺t(yī)院會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定，醫(yī)院會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)；但針對財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)，仍采用的是收付實(shí)現(xiàn)制。如果這一點(diǎn)可達(dá)成共識，建議在相關(guān)制度中予以明確。

除了財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)以外，其他業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的核算是采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，還是收付實(shí)現(xiàn)制，有必要在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以披露。

（二）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇對會(huì)計(jì)科目設(shè)置的影響

可以認(rèn)為，《制度》中設(shè)置的“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“存貨”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付賬款”等科目，適應(yīng)的都是權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的需要。如果會(huì)計(jì)核算采用嚴(yán)格意義上的收付實(shí)現(xiàn)制，這些科目的設(shè)置就沒有必要。例如，采用收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位購買存貨支付的價(jià)款，本應(yīng)計(jì)入支出類科目，而不是計(jì)人“存貨”科目，同理，事業(yè)單位領(lǐng)用存貨不涉及資金收付，本不應(yīng)進(jìn)行賬務(wù)處理。

財(cái)政資金收付應(yīng)當(dāng)采用收付實(shí)現(xiàn)制。但是在《制度》中“存貨”科目涉及購買存貨的賬務(wù)處理說明中，采用了“借記本科目，貸記‘財(cái)政補(bǔ)助收入’、‘零余額賬戶用款額度’等科目”的表述。由于“財(cái)政補(bǔ)助收入”和“零余額賬戶用款額度”科目核算的是財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)，這就容易造成理解上的誤區(qū)：財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)核算也可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，還是“存貨”科目核算也可以體現(xiàn)收付實(shí)現(xiàn)制的要求？就第一個(gè)問題來看，如果財(cái)政資金收支也能采用收付實(shí)現(xiàn)制，則不符合《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》中對財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余形成和管理的規(guī)定；就第二個(gè)問題來看，如果希望“存貨”科目也能體現(xiàn)收付實(shí)現(xiàn)制的要求，則有必要在資產(chǎn)負(fù)債表日將“存貨”科目的期末余額結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)支出科目，而不是在“資產(chǎn)負(fù)債表”中的“存貨”項(xiàng)目列報(bào)。但《制度》中顯然沒有對此作出要求。

1997年7月17日印發(fā)的原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)預(yù)字[1997]288號，以下簡稱“原《制度》”）中實(shí)際上已經(jīng)存在這一表述的局限性。由于一般事業(yè)單位的存貨較少，加上具有一些負(fù)債項(xiàng)目予以提供資金來源上的支撐，使得這一問題并沒有被凸現(xiàn)出來。如果事業(yè)單位具有在資產(chǎn)總額中占有較大比重的期末存貨（例如從事工程業(yè)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的事業(yè)單位），加上負(fù)債資金無法滿足存貨占用資金的需要，這一問題的凸顯便無法避免。很遺憾，這一問題在修訂《制度》過程中似乎沒有引起業(yè)內(nèi)人士的關(guān)注。

“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”等科目的核算也具有類似的特征。以“應(yīng)收賬款”科目為例，借記“應(yīng)收賬款”、貸記“事業(yè)收入”或“經(jīng)營收入”的賬務(wù)處理是典型的權(quán)責(zé)發(fā)生制的產(chǎn)物。采用嚴(yán)格意義的收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位在沒有收到價(jià)款時(shí)本不應(yīng)確認(rèn)收入。

正因?yàn)槿绱?，不僅是經(jīng)營收入，如果事業(yè)單位選擇采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算面向市場提品和勞務(wù)取得的事業(yè)收入，同樣也會(huì)涉及“應(yīng)收賬款”科目的核算。這一問題似乎也有必要予以明確。

“預(yù)付賬款”科目核算的內(nèi)容同樣應(yīng)當(dāng)是權(quán)責(zé)發(fā)生制的產(chǎn)物。采用嚴(yán)格意義的收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位只要付款，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為支出，而不是根據(jù)“權(quán)責(zé)”的判斷來決定是否確認(rèn)為“預(yù)付”。對此，用非財(cái)政性資金安排的支出，事業(yè)單位有理由按照《制度》的規(guī)定選擇采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，并將預(yù)付的款項(xiàng)通過“預(yù)付賬款”科目核算；但需要采用收付實(shí)現(xiàn)制核算的財(cái)政資金收支也通過“預(yù)付賬款”科目核算，則讓人感到迷惑不解?！吨贫取酚嘘P(guān)“發(fā)生預(yù)付款時(shí)，借記本科目，貸記‘零余額賬戶用款額度’、‘財(cái)政補(bǔ)助收入’、‘銀行存款’等科目”的表述，容易導(dǎo)致理解上的誤區(qū)。

（三）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇對相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算的影響

《制度》創(chuàng)新性地引入了固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷制度，并規(guī)定了“虛提”折舊和攤銷的賬務(wù)處理方法，確實(shí)是《制度》的一大亮點(diǎn)。但相應(yīng)引發(fā)的問題是：要求事業(yè)單位在取得固定資產(chǎn)時(shí)按照確定的固定資產(chǎn)成本借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”科目；同時(shí)按照實(shí)際支付金額借記“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”等科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目；在計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊不計(jì)入支出，相應(yīng)減少非流動(dòng)資產(chǎn)基金，實(shí)質(zhì)體現(xiàn)的是收付實(shí)現(xiàn)制的核算要求。

如果事業(yè)單位選擇權(quán)責(zé)發(fā)生制核算經(jīng)營業(yè)務(wù)，則用經(jīng)營收入資金購買固定資產(chǎn)支付的金額，不應(yīng)計(jì)入支出而是直接確認(rèn)為固定資產(chǎn)成本，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目；計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊則需要計(jì)入支出，借記“經(jīng)營支出”等科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。這類似于企業(yè)固定資產(chǎn)核算的一般要求。購買取得無形資產(chǎn)以及計(jì)提無形資產(chǎn)攤銷等賬務(wù)處理也具有相同的特征。這個(gè)問題不解決，就很難說真正采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算經(jīng)營業(yè)務(wù)。

在建工程核算是另一個(gè)由會(huì)計(jì)基礎(chǔ)引發(fā)的凸顯問題。按照《制度》的解釋，“在建工程”科目核算的是尚未完工交付使用的建筑和設(shè)備安裝工程的實(shí)際成本。根據(jù)工程價(jià)款結(jié)算賬單與施工企業(yè)結(jié)算工程價(jià)款時(shí)，按照實(shí)際支付的工程價(jià)款，借記本科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程”科目，同時(shí)，借記“事業(yè)支出”等科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。存在的需要討論的問題是：事業(yè)單位確認(rèn)的工程結(jié)算賬單，也許即刻支付工程價(jià)款，也有可能拖延一段時(shí)間支付。在辦理了工程竣工結(jié)算時(shí)，事業(yè)單位還需要按照《建設(shè)工程價(jià)款計(jì)算暫行辦法》（財(cái)建[2004]369號）的規(guī)定，保留5%左右的工程質(zhì)量保證金。嚴(yán)格按照收付實(shí)現(xiàn)制核算，意味著“在建工程”科目核算的是實(shí)際支付的工程價(jià)款，而不是確認(rèn)的工程成本；如果按照確認(rèn)的工程結(jié)算賬單核算，則尚未支付的工程款需要通過“應(yīng)付賬款——應(yīng)付工程款”或“應(yīng)付賬款——應(yīng)付工程質(zhì)量保證金”科目核算。采用收付實(shí)現(xiàn)制，由于尚未支付的價(jià)款不能計(jì)入支出，對此這部分在建工程占用的資金，不再體現(xiàn)為“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”，而是“應(yīng)付賬款”。但這似乎又不符合《制度》中有關(guān)在建工程科目核算的規(guī)定。

（四）長期債務(wù)核算引發(fā)的相關(guān)問題

在20世紀(jì)90年代中期出臺(tái)原《準(zhǔn)則》和原《制度》時(shí)，除了公路事業(yè)單位等極少數(shù)事業(yè)單位以外，絕大多數(shù)事業(yè)單位的負(fù)債較少，且一般屬于由于結(jié)算關(guān)系形成的短期負(fù)債，利用銀行借款等債務(wù)資金開展業(yè)務(wù)的事業(yè)單位鳳毛麟角，故原《制度》中僅設(shè)置了“借入款項(xiàng)”一級科目來核算事業(yè)單位從財(cái)政部門、上級主管部門、金融機(jī)構(gòu)借入的有償使用的款項(xiàng)。由于借入款項(xiàng)相對較少，產(chǎn)生的影響較小，借款引發(fā)的相關(guān)問題并未引起業(yè)內(nèi)人士的關(guān)注。

《制度》將原來的“借入款項(xiàng)”科目調(diào)整為“短期借款”和“長期借款”兩個(gè)一級科目，反映了事業(yè)單位利用借款開展業(yè)務(wù)的事項(xiàng)在不斷增加，對此有必要將借入款項(xiàng)劃分為短期借款和長期借款兩部分，以利于為事業(yè)單位開展償債能力分析提供相關(guān)會(huì)計(jì)信息。

伴隨著借款資金的增加，借款引發(fā)的核算問題已不容忽視。與企業(yè)的債務(wù)資金屬于經(jīng)營周轉(zhuǎn)資金不同，事業(yè)單位取得借款的主要目的是為了滿足支付的需要。但如果將借款資金的支付金額計(jì)入支出，則會(huì)導(dǎo)致以下三方面的問題：

1.《準(zhǔn)則》規(guī)定，收入是指事業(yè)單位開展業(yè)務(wù)及其他活動(dòng)依法取得的非償還性資金。按此規(guī)定，借款不能界定為事業(yè)單位的收入；但將借款安排的支付金額計(jì)入支出，則意味著支出將超預(yù)算，并形成負(fù)結(jié)余，這不符合預(yù)算管理的要求。

2.如果借款形成的支付不計(jì)入支出，則意味著用借款從事工程項(xiàng)目、購買固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)等占用的資金不能體現(xiàn)為“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”。其賬務(wù)處理應(yīng)當(dāng)是借記“在建工程”、“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目。

在原《制度》和《制度》中都明確了事業(yè)單位采取融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)占用的資金屬于“長期應(yīng)付款”，而不是“固定基金”或“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”；但同樣是用負(fù)債形成的固定資產(chǎn)，用借款取得固定資產(chǎn)的特殊要求卻被忽略了。

3.如果借款資金形成的支付不計(jì)入支出，則意味著用借款發(fā)生的支付需要通過設(shè)置專門科目進(jìn)行歸集；待償還借款時(shí)進(jìn)行核銷。遺憾的是，《制度》中并沒有體現(xiàn)這方面核算的特殊要求。

（五）基建業(yè)務(wù)并賬引發(fā)的相關(guān)問題

明確規(guī)定將基建數(shù)據(jù)并入會(huì)計(jì)“大賬”，要求事業(yè)單位提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息具有完整性，可以認(rèn)為是《制度》的另一亮點(diǎn)。但是，事業(yè)性收支業(yè)務(wù)核算和基本建設(shè)業(yè)務(wù)核算畢竟分別歸屬于不同的核算體系，其核算受制于不同的會(huì)計(jì)核算制度要求。對此，“并賬”需要有新的、明確的賬務(wù)處理思路。顯然，目前該思路仍不夠明確。

筆者認(rèn)為，對“并賬”的含義可有以下兩方面的理解：

1.“并賬”主要體現(xiàn)為“并表”，即主要通過編制合并資產(chǎn)負(fù)債表（包括事業(yè)核算的資產(chǎn)負(fù)債表和基建業(yè)務(wù)核算的資金平衡表）和其他合并財(cái)務(wù)報(bào)表來體現(xiàn)“并賬”的要求。在此基礎(chǔ)上需要進(jìn)一步明確的主要問題是需要編制哪些合并報(bào)表以及如何編制合并報(bào)表。

2.“并賬”的要求包括“入賬”和“并表”，即需要將基本建設(shè)發(fā)生的相關(guān)業(yè)務(wù)計(jì)人事業(yè)核算的相關(guān)賬目，并在此基礎(chǔ)上編制事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表。需要進(jìn)一步明確的主要問題是如何并賬，以及并賬后如何解決編制基建專用報(bào)表的問題。

三、解決問題的初步思路

（一）明確會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇的初步思路

盡管《制度》中也許無法具體規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的相關(guān)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，但有必要規(guī)定“事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在附注中予以披露”。

（二）明確會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇對會(huì)計(jì)科目設(shè)置影響的初步思路

《制度》中設(shè)置的會(huì)計(jì)科目總體上可劃分為兩類：（1）與會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇無關(guān)的會(huì)計(jì)科目；（2）為適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算需要專門設(shè)置的會(huì)計(jì)科目。為了有利于事業(yè)單位分別按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的要求組織經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的核算，也許有必要在《制度》中明確專門適用于權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)科目，以及使用這些科目的專門要求。筆者認(rèn)為，規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為可考慮在以下兩種思路中做出選擇：

1.明確規(guī)定財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)，采用收付實(shí)現(xiàn)制；明確規(guī)定采用收付實(shí)現(xiàn)制核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，不通過為采用權(quán)責(zé)發(fā)生制專門設(shè)置的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的核算。

2.明確規(guī)定財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)，采用收付實(shí)現(xiàn)制；財(cái)政資金收支業(yè)務(wù)和采用收付實(shí)現(xiàn)制核算的其他經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)根據(jù)需要也可通過為權(quán)責(zé)發(fā)生制專門設(shè)置的會(huì)計(jì)科目，在明細(xì)科目中進(jìn)行日常核算，但該明細(xì)科目的余額在資產(chǎn)負(fù)債表日需要結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)支出科目，不得保留余額并在資產(chǎn)負(fù)債表列報(bào)。

筆者認(rèn)為，第二種選擇也許相對合理一些，具有可操作性。

（三）解決會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇對業(yè)務(wù)核算影響的初步思路

針對在相關(guān)財(cái)務(wù)制度規(guī)定計(jì)提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷的前提下，有必要在《制度》中有關(guān)“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“無形資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“累計(jì)攤銷”等科目的主要賬務(wù)處理表述中，分別作出采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制不同賬務(wù)處理的規(guī)定。

在原《制度》和《制度》中有關(guān)這些科目有關(guān)賬務(wù)處理的規(guī)定，是針對收付實(shí)現(xiàn)制的核算要求作出的。由于收付實(shí)現(xiàn)制下購買固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)支付的金額需要計(jì)入支出，故原《制度》要求將固定資產(chǎn)占用的資金通過“固定基金”項(xiàng)目予以體現(xiàn)；無形資產(chǎn)占用的資金沒有明確，實(shí)際上是分散在“事業(yè)基金”、“專用基金”或負(fù)債類項(xiàng)目上。由于事業(yè)單位的無形資產(chǎn)較少，這一問題也并不凸顯。

《制度》采取了新的核算思路，不僅要求用基金來體現(xiàn)無形資產(chǎn)占用的資金，而且要求核算在建工程，故“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”替代了“固定基金”，體現(xiàn)了事業(yè)單位的在建工程、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)占用的資金。

采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)，具有不同于收付實(shí)現(xiàn)制的特定要求。這些要求與企業(yè)這些資產(chǎn)的核算是一致的，即取得這些資產(chǎn)時(shí)，借記“在建工程”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目；計(jì)提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，借記“事業(yè)支出（非財(cái)政補(bǔ)助支出）”和“經(jīng)營支出”科目，貸記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目。這意味著，權(quán)責(zé)發(fā)生制下的核算，“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目失去了作用。

實(shí)行生產(chǎn)成本核算的事業(yè)單位，由于《制度》規(guī)定了在“存貨”一級科目下設(shè)置的“生產(chǎn)成本”二級科目來歸集發(fā)生的生產(chǎn)成本，故應(yīng)計(jì)人生產(chǎn)成本的折舊和攤銷，借記“存貨（生產(chǎn)成本）”科目，貸記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目。

（四）解決借款安排支付核算的初步思路

筆者認(rèn)為，有必要區(qū)別采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)處理方式。

1.采用收付實(shí)現(xiàn)制，可參照公路事業(yè)單位在核算實(shí)務(wù)中采取的作法，通過設(shè)置“待核銷借款支出”一級科目，歸集用借款安排的相關(guān)支出。初步思路是：

（1）用借款資金購買不需要安裝的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目-同時(shí)借記“待核銷借款支出”科目，貸記“銀行存款”科目；用借款資金支付工程價(jià)款或者購買需要安裝的固定資產(chǎn)，借記“在建工程”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目同時(shí)借記“待核銷借款支出”科目，貸記“銀行存款”科目。

用借款資金安排開展日常業(yè)務(wù)發(fā)生的開支時(shí)，借記“待核銷借款支出”科目，貸記“銀行存款”科目，或者在資產(chǎn)負(fù)債表日按照各支出類科目中歸集的用借款安排的支出，借記“待核銷借款支出”科目，貸記有關(guān)支出科目。

（2）會(huì)計(jì)期末，將“待核銷借款支出”科目余額，在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)類增設(shè)的“待核銷借款支出”項(xiàng)目列報(bào)，或在資產(chǎn)類增設(shè)的“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列報(bào)。

（3）按照預(yù)算的安排償還借款時(shí)，借記“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”等科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”或“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”科目，同時(shí)借記“長期借款”等科目，貸記“待核銷借款支出”科目。

2.采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，可借鑒企業(yè)的做法。其初步思路是：

（1）用借款資金購買固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，或者支付工程價(jià)款，直接借記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”或“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目。固定資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)占用的資金，體現(xiàn)在借款上，無需通過“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目核算。

（2）按照預(yù)算的安排償還借款時(shí)，借記“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”等科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”或“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”科目。

（五）解決基建業(yè)務(wù)并賬的初步思路